A N IA L E ITA N , 6 IO A 98 ее блока IC Z BL A IA R B 67 T S R 2 5 I 7837/0 1 . A G .R . E T N .P R U - D IB A EL . D L R D L T E I A NOME S T . SEN B N A E IA T S I E R A ORTE SUPREM D CASSAZIONE 1 3 E Oggetto 1 T . TRIBUTI IVA N A ACCERTAMENTO M SEZIONE TRIBUTARIA RICARICO SANZIONI IUS SUPERVENIENS Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: R.G.N. 12581/98 - Presidente - Dott. Vincenzo CARBONE Dott. Massimo ODDO Consigliere Dott. Eugenio AMARI Consigliere Cron. 18079 Dott. Vincenzo DI NUBILA Consigliere Rep. Dott. Antonio MERONE Re... Consigliere Ud. 10/04/01 ha pronunciato la seguente CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE CAMPIONE CIVILE SENTENZA sul ricorso proposto da: N. 61079 PELLETTERIA BRIZZOLARI PIERO DI BRIZZOLA, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA VIA PO 8, presso lo studio dell'avvocato TINELLI GIUSEPPE, che la difende unitamente all'avvocato MICCINESI MARCO, giusta mandato in calce;
- ricorrente

contro

MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI ! 2001 PORTOGHESI 12, presso 1'AVVOCATURA GENERALE DELLO 886 STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
controricorrente avversO la sentenza n. 57/97 della Commissione tributaria regionale di FIRENZE, depositata il 17/11/97; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 10/04/01 dal Consigliere Dott. Antonio MERONE;
udito per il resistente, l'Avvocato dello Stato DE BELLIS, che ha chiesto il rigetto del ricorso;
udito il P.M. in persona del Sost tuto Procuratore Generale Dott. Ennio Attilio SEPE che ha concluso per l'accoglimento del primo e secondo motivo del ricorso;
assorbito il terzo motivo.

1. FATTO, SVOLGIMENTO DEL PROCESSO E MOTIVI DEL RICORSO 1.1. La snc RI OL RO di Brizzo- lari RO e C., rappresentata e difesa come in atti, ricorre contro il Ministero delle Finanze, in persona del Ministro pro tempore, rappresentato e difeso ex le- ge dalla Avvocatura Generale dello Stato, per la cassa- zione della sentenza specificata in epigrafe, con la quale la Commissione Tributaria Regionale di Firenze, rigettando l'appello della società, ha confermato la legittimità dell'avviso di rettifica cella dichiarazio- ne IVA per il 1992. 1.2. In fatto, la società ricorrente ha impugnato 2 l'avviso di rettifica, notificato in esito ad una veri- fica della guardia di finanza,, per carenza di motiva- zione e per erronea determinazione della percentuale di ricarico applicata sugli acquisti. Entrambi i giudizi di merito si sono conclusi con la soccombenza della parte privata. In particolare, la sentenza impugnata condividendo e riproducendo l'iter argomentativo della sentenza di primo grado, ha concluso che il contribuen- te è stato messo in condizioni di conoscere le motiva- zioni dell'accertamento e che il ricarico è stato cor- rettamente determinato.

1.3. A sostegno del ricorso, il Ministero deduce:

1. violazione e falsa applicazione degli artt. 54 e 55 del DPR 633/72, e 112 c.p.c. in quanto l'avviso di accertamento, anche con riferimento al processo ver- bale di constatazione redatto dalla guardia di finanza, non conterrebbe elementi idonei a giustificare la ret- tifica, anche perché la percentuale di ricarica appli- cata era stata calcolata in maniera errata. "Pertanto, concludendo sul punto, la pretesa impositiva formante oggetto del contendere, formalmente predisposta a ter- mini dell'art. 54 del DPR 633/72 si mostra priva del benché minimo fondamento, dal momento che fa leva su elementi contraddittori e non convincenti. tirando le fila delle considerazioni finora svolte, sembra in- 3 negabile che l'avviso di cui si controverte, siccome fondatamente riconducibile al novero delle rettifiche illegittimo per viola- induttive extracontabili (...) è zione dell'art. 55 dello stesso DPR n. 633, in quanto realizzato in assenza degli indispensabili e tassativi presupposti Allora non si vede come la sentenza in ... contestazione (nella quale, oltretutto, non ci si è da- ti cura di affrontare le censure al riguardo sollevate dalla società comparente nel proprio atto di appello, onde la dedotta violazione dell'art. 112 c.p.c.) possa sfuggire alla doglianza qui sollevata, essa (sentenza) palesandosi lesiva delle disposizioni normative enun- ciate nell'articolazione del presente motivo di impu- gnazione". (p. 8, 14 e 15 del ricorso), 2. carenza di motivazione, in quanto non sono stati analiticamente esaminati gli argomenti prospetta- ti con l'atto di appello e travisamento dei fatti;

3. applicazione del più favorevole sistema san- zionatorio entrato in vigore dopo la pronuncia della sentenza impugnata.

1.4. Il Ministero resiste con controricorso.

2. DIRITTO E MOTIVI DELLA DECISIONE 2.1. I primi due motivi di ricorsc non possono tro- vare accoglimento.

2.2. Le censure prospettate dalla società ricorren- 4 te sono tutte incentrate sulla asserita non corretta determinazione, in punto di fatto, dei presupposti sui quali si basa l'accertamento in contestazione. Infatti, le conclusioni, riportate appositamente per esteso nel- la parte narrativa, "attaccano" direttamente la pretesa impositiva ed i fatti sui quali la stessa è basata, piuttosto che la ratio decidendi della sentenza impu- gnata. Questa si regge sulle seguenti proposizioni: a) "In ordine alla carenza d. motivazione, la stessa non ha fondamento in quanto il contribuente era a conoscenza del P.V.C. richiamato per intero dall'avviso di accertamento impugnato"; b) quanto al calcolo del ricarico, lo stesso "è stato effettuato sul costo iniziale del bene e il prez- zo di vendita dello stesso alla fine del processo pro- duttivo (processo produttivo comprensivo di tutti gli oneri citati dal ricorrente). Osserva ancora che la stessa percentuale è stata effettuata per media ponde- rata, prendendo in esame tutti gli articoli prodotti dal ricorrente, senza ricorrere a presunzioni, ma su fatti certi" (p. 2 della sentenza impugnata). A fronte di tali statuizioni in punto di fatto, la società ricorrente avrebbe dovuto, eventualmente, indi- care specificamente gli argomenti prospettati con l'atto di appello ed ignorati dai giudici di merito. 5 Invece, contesta, in punto di fatto, la sussistenza dei presupposti dell'accertamento induttivo (con un motivo erroneamente etichettato come violazione di legge) e poi sposta il thema decidendi, originariamente limitato al vizio di motivazione, alla correttezza del metodo di accertamento. Lo stesso dicasi per il preteso errore nel calcolo della percentuale di ricarico. A fronte della afferma- zione dei giudici di appello, relativa alla corretta determinazione della percentuale di ricarico, la censu- ra avrebbe dovuto evidenziare, specificamente, quali argomenti proposti con i motivi di appello erano stati ignorati o erroneamente intesi. Come è noto, "il ricor- rente per cassazione il quale deduca l'omessa o insuf- ficiente motivazione della sentenza impugnata in rela- zione alla valutazione di una decisiva risultanza pro- cessuale ha l'onere di indicare in modo adeguato e spe- cifico la risultanza medesima, dato che per il princi- pio dell'autosufficienza del ricorso per cassazione il controllo deve essere consentito alla Corte sulla base delle sole deduzioni contenute nell'atto, alle cui la- cune non è possibile sopperire con indagini integrati- ve" (Cass. N. 4754/1999, 5945/1999, 802/1999). A questo proposito, la società eccepisce anche il travisamento dei fatti, che però è censura che può es- sere fatta valere con impugnazione revocatoria.

2.3. In definitiva, dalla lettura della sentenza impugnata si evince che i giudici di appello hanno ri- gettato l'appello stesso ritenendo che l'avviso di ac- certamento impugnato non poteva essere considerato ca- rente di motivazione, essendo motivato per relationem, rispetto al contenuto del p.v.c. noto alla società e che la percentuale di ricarico è stata calcolata con media ponderata, tenendo conto di Cutti i prodotti trattati. La parte ricorrente, invece, si è dilungata sui presupposti giuridici e di fatto dell'accertamento, ma non ha specificamente prospettato in forza di quali argomenti dedotti in appello la sentenza impugnata sa- rebbe errata. Dal punto di vista formale, la motivazione della sentenza impugnata potrebbe apparire carente se la si volesse ridurre alla frase conclusiva con la quale la motivazione stessa termina. Questa però, va letta nel conteso di tutta la motivazione ed è chiaro che si tratta di una conclusione che deriva dal fatto che i giudici di appello hanno condiviso le statuizioni di primo grado, che sono state esposte in precedenza. E' evidente che se è legittimo la motivazione per relatio- nem riferita a documenti "esterni", a maggior ragione è legittima la motivazione per relationem che faccia 7 riferimento ad altro passaggio del medesimo documento.

2.4. Appare, invece, fondata la richiesta di appli- cazione del nuovo sistema sanzionatorio, in quanto più favorevole. Come è noto, "in tema di sanzioni tributa- rie, l'art. 29, comma 1, lett. a) del d.lgs. 18 dicem- bre 1997, n. 427, ha abrogato l'art. 20 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, recante il c.d. principio di ul- trattività delle disposizioni sanzionatorie, e contem- poraneamente l'art. 3 del medesimo d.lgs. ha introdotto il principio del favor rei, disponendo che nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che secondo una legge posteriore non costituisce violazione punibi- le (comma 2) e che, se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posterio- ri stabiliscono sanzioni di entità diverse, si applica la legge più favorevole [al contribuente]. Tale princi- pio, in forza delle disposzioni transitorie contenute nell'art. 25 del citato d.lgs. si applica anche ai pro- cedimenti in corso alla data del primo aprile 1998, il che per i procedimenti pendenti presso la corte di cas- sazione, impone la cassazione della sentenza impugnata nella parte relativa alla applicazione delle sanzioni, con rinvio al giudice a quo per la determinazione della sanzionato- stessa in base alla nuova disciplina ria"" (Cass. cIc. 1945/20019). 8 Nella specie, non è esclusa la possibilità di ap- plicare disposizioni di principio che possono attenuare la pena complessiva (v. art. 12 d.lgs. 472/1997) e, CO- munque, i giudici di merito dovranno valutare se, anche con riferimento alle singole fattispecie di illecito contestate, non vi sia la possibilità di applicare un trattamento sanzionatorio meno gravoso, alla stregua delle disposizioni contenute nel d.lgs. 471/1997. 2.4. Conseguentemente, applicando lo jus superve- niens, la sentenza impugnata deve essere cassata in re- lazione al terzo motivo di ricorso, con rinvio al giu- dice a quo, che provvederà anche per le spese.

P.Q.M.

La Corte rigetta il primo ed il secondo motivo del ricorso. Applicando lo jus superveniens in relazione al terzo motivo, cassa la sentenza impugnata e rinvia, an- che per le spese, ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Toscana. 6 E 8 N 9 1 O / I Così deciso in Roma il 10 aprile 2001. 5 4 Z / . A A 6 I 2 N R onsigliere estensoreIl . R - T Il Presidente R S . A B I P . T . G D L E U (dr. ViVingesp Carbone) L L R (dr. oni Merone) B A E I . D R B T A T ち 3 S き 1 IL CANCELLIERE C1 DEPOSITATO IN CANCELLERIA Innocenzo Battista Oggi 11 GIU, 2001 IL CANCELLIERE C1 Innocenre Battista