CASS
Sentenza 21 settembre 2023
Sentenza 21 settembre 2023
Massime • 1
In tema di reati tributari, ai fini del sequestro preventivo finalizzato alla confisca per equivalente, costituisce profitto del reato il risparmio di spesa o l'incremento patrimoniale concreto per il contribuente, determinati da qualsiasi artificiosa alterazione unilaterale dell'obbligazione tributaria che, fuori dei casi previsti dalla legge, comporti la sottrazione degli importi evasi alla destinazione fiscale, senza che rilevi che l'imposta evasa sia stata in concreto non pagata o indebitamente portata a credito dal contribuente.
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. pen., sez. IV, sentenza 21/09/2023, n. 42195 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 42195 |
| Data del deposito : | 21 settembre 2023 |
Testo completo
SENTENZA sui ricorsi proposti da: IN VA nato a [...] il [...] RO AN nato a [...] il [...] avverso la sentenza del 04/11/2022 della CORTE APPELLO di BOLOGNA visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal Consigliere BRUNO GIORDANO;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore LUCIA ODELLO che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso Penale Sent. Sez. 4 Num. 42195 Anno 2023 Presidente: CIAMPI FRANCESCO MARIA Relatore: GIORDANO BRUNO Data Udienza: 21/09/2023 RITENUTO IN FATTO 1. NO GI e NA IN, ricorrono avverso vari capi della sentenza di condanna per i reati di cui agli artt. 2 e 8 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, emessa dalla Corte di appello di Bologna in data 04/11/2022 in sede di giudizio di rinvio a seguito dell'annullamento della sentenza della Corte di appello di Bologna in data 11/06/2020, deciso con sentenza della Corte di cassazione, sez. Terza, il 4/11/2021. I ricorrenti impugnano il capo relativo all'imputazione di NO GI in ragione della sua qualità di amministratore di diritto e quella di NA IN in qualità di socio e amministratore di fatto della medesima società per il delitto di cui al capo c) previsto dall'art. 2 d1.1gs. 10 marzo 2000, n. 74. Inoltre il ricorso impugna la motivazione relativamente ai punti in cui si afferma la penale responsabilità di entrambi gli imputati per tutti i delitti loro rispettivamente ascritti e per erronea applicazione della confisca nella misura di euro 37.962 in mancanza di un concreto profitto da reato. 2.Con il primo motivo, lamentano i ricorrenti la violazione di legge e il vizio di motivazione poiché la Corte territoriale non si sarebbe attenuta ai principi fissati dalla Suprema Corte nella sentenza rescindente n. 3761 del 2022, così contravvenendo al disposto di cui all'art. 627 cod.proc.pen.. Il giudice del rinvio avrebbe complessivamente reiterato il ragionamento incongruo e contraddittorio già censurato dalla Suprema Corte in ordine alla sussistenza del dolo specifico di evasione. In particolare la motivazione della decisione impugnata avrebbe ripercorso un ragionamento presuntivo ed apodittico analogo a quello della sentenza annullata lasciando intatta la deduzione sulla prova del dolo. Specificamente la contraddittorietà emergerebbe dalla considerazione che gli imputati non avevano portato in compensazione il credito con un debito IVA, nè avevano chiesto il rimborso del medesimo e invece la Corte di Bologna ha ritenuto che comunque restasse intatta l'ipotetica possibilità di riportare a nuovo anno tale credito 'IVA, così da farlo valere per un altro anno di imposta. • 3. Nel medesimo motivo si lamenta, inoltre, con riferimento alla sola posizione di NO, che si sia ravvisato il dolo eventuale in forza della sua posizione di amministratore di diritto della società e collaboratore interno alla stessa, posizione non idonea a ritenere sussistente il dopo specifico, ancorché 1 nella forma eventuale. 4.Col secondo motivo i ricorrenti lamentano violazione ed errata applicazione della legge penale, nonché vizio di motivazione sul punto della conferma delle statuizioni del giudice di prime cure anche in relazione alla confisca per equivalente ai sensi degli artt. 12-bis d.lgs10 marzo 2000, n. 74, e 322-ter cod.pen.. La Corte territoriale, a parere dei ricorrenti, pur riconoscendo che gli imputati non avevano mai posto in compensazione il credito con il debito IVA, né ne avevano mai chiesto il rimborso, ha ritenuto sussistente un'utilità confiscabile, identificata dal credito d'imposta generatosi. Di conseguenza, non si sarebbe potuto procedere all'applicabilità della confisca per equivalente del profitto sulla base di una mera presunzione di utilità, in assenza di una prova certa in ordine al reale conseguimento di un profitto diretto e immediato. CONSIDERATO IN DIRITTO 1.1 motivi di ricorso non appaiono fondati. Le argomentazioni della Corte di appello sono svolte in modo lineare e logicamente strutturato, a fronte di motivi di ricorso che si limitano a reiterare profili adeguatamente sviluppati nel provvedimento gravato la cui motivazione, in definitiva, risulta del tutto convincente, e in linea coerente con il dictum della sentenza di annullamento con rinvio di questa Corte e con le risultanze emerse nel merito. Invero, la Corte territoriale ha risposto, con argomentazioni coerenti e logiche, ai rilievi della sentenza rescindente, dando esaustivo conto della ricorrenza del dolo specifico della fattispecie di cui agli artt. 2 e 8 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74. In linea con le ampie motivazioni della sentenza di primo grado, la sentenza impugnata ha rilevato come sia ininfluente la mancata richiesta del rimborso o della compensazione, atteso, da un lato, l'obiettivo omesso versamento dell'imposta che sarebbe stata dovuta, e, dall'altro lato, la natura di reato di pericolo del fatto contestato, alla luce del quale il reato si perfeziona nel momento in cui la dichiarazione è presentata agli uffici finanziari. Di conseguenza, anche ai fini della configurabilità del dolo, tema della sentenza rescindente, appare ininfluente l'effettività dell'incameramento dell'utilità dell'evasione, come esposto linearmente nella motivazione della sentenza impugnata che non presenta sul punto alcuna lacuna o contraddizione. 2 2.Con riferimento alla posizione del NO la motivazione impugnata ha descritto con chiarezza e linearità la posizione apicale e la responsabilità di questi all'interno della società rintracciando l'evidenza dell'elemento soggettivo del reato nella sussistenza di obblighi formali di vigilanza e controllo. Questo Collegio conviene che, da un lato, l'assunzione apparente di compiti di vertice in una struttura societaria non può escludere il dolo sol perchè trattasi di una carica priva di effettività e, dall'altro lato, che proprio la constatazione dell'assoluta consapevolezza e volontà di creare un' apparentia iuris, a favore dell'esercizio effettivo di funzioni da parte di terzi soggetti, è indice obiettivo dell'intenzione determinata di creare un'architettura societaria ideata per realizzare anche condotte evasive e fraudolente ai danni del fisco. Si dissimula la vera compagine sociale con l'obiettivo - emerso con tutta evidenza - di compartecipare ad una manovra evasiva al fine di frodare il fisco o comunque di eludere i criteri di imputazione della responsabilità in materia societaria. Di conseguenza, ancorchè l'esplicazione della prova del dolo fosse fondata sulla mera formalità della funzione assunta quale organo sociale di vertice, la consapevolezza di volersi o doversi estraniare dai compiti sostanziali, con la volontà di cedere ad altri l'esercizio effettivo del proprio ruolo, è indice dell'intenzione di concorrere nei reati commessi nella gestione contabile e fiscale la cui attività è lasciata volutamente ad altri. 3.In ordine alla confiscabilità per equivalente del profitto, il thema decidendum posto dal ricorso riguarda l'omessa indicazione (o richiesta di rimborso) del credito IVA e quindi la mancata compensazione quale utilità, considerate dalla sentenza impugnata elemento indicatore di profitto e quindi oggetto della confisca per equivalente. Al riguardo si noti che la perimetrazione del concetto di profitto, ai fini della confisca per equivalente nell'ambito dei reati tributari, comprende non soltanto un risparmio economico derivante dalla sottrazione degli importi evasi alla loro destinazione fiscale essendo indifferente se l'imposta evasa, in concreto, sia stata pagata o portata a credito dal contribuente (Sez. 3, n. 1657, del 27/09/2018, Di Giambattista, Rv. 275474; Sez. 3, n. 17535, del 6/02/2019, Antonelli, Rv 275445; Sez. 3, ti. 1199 del 02/12/2011 Cc. (dep. 16/01/2012 ), Galiffo, Rv. 251893) ma anche il mancato esborso dell'imposta dovuta, ancorchè consista solo in una posta contabile di natura immateriale mai convertita in moneta contante che come tale non può cosituire oggetto di sequestro diretto ma solo nella forma per equivalente (vedi 3 Sez. 3, n. 49631, del 30/05/2014, Guarracino, R.v 261148; Sez. 5, n. 20093 del 31/10/2014 Cc. (dep. 14/05/2015), Bonetti, Rv. 263832). Ai fini della confisca per equivalente del profitto di un reato tributario occorre evidenziare che solo l'estinzione dell'obbligazione tributaria per effetto del suo esatto adempimento determina il venir meno dei presuapósti della confisca. In breve, trattandosi di reati di pericolo, qualsiasi alterazione unilaterale dell'obbligazione tributaria, fuori dai casi previsti dalla legge, costituisce modifica artefatta del rapporto obbligatorio e comporta un profitto del reato tributario, a prescindere che questo porti solo ad un risparmio di spesa o anche ad un incremento patrimoniale concreto. Pertanto la manovra contabile fraudolenta modificando in tutto o in parte i termini quantitativi, qualitativi o semplicemente temporali del rapporto obbligatorio tributario, dimostra un ingiustificato interesse del contribuente. Tale è il caso sub iudice della compensazione, che costituisce una forma parziale e reciproca di modifica ed estinzione dell'obbligazione laddove l'artificiosa e intenzionale sottrazione al meccanismo compensatorio dell'importo (a credito o a debito) dell'imposta, mediante l'omessa indicazione dello stesso nell'anno di competenza, incide sui termini dell'obbligazione tributaria a favore del contribuente che così consegue l'utilità derivante da una compensazione fraudolentemente alterata. Non inganni, nella fattispecie, la considerazione che si tratta della mancata compensazione di un credito di imposta al quale il contribuente apparentemente rinuncia, perché invero la possibilità di un'imputazione del credito ad un diverso anno contabile costituisce proprio quell'alterazione dei termini quantitativi e cronologici dell'obbligazione tributaria che il legislatore reprime anche con il recupero per equivalente di un'utilità ingiustificata. In definitiva si può evidenziare il principio per cui in tema di confisca per equivalente del profitto nei reati tributari il credito non portato in detrazione nell'anno di competenza, e così sottratto alla compensazione, modificando l'obbligazione tributaria fuori dai casi previsti per legge, è indicativo di un profitto idoneo a costituire oggetto di una confisca per equivalente. In conclusione, il Collegio rigetta i ricorsi e condanna i rcorrenti al pagamento delle spese processuali.
P.Q.M.
Rigetta i ricorsi e condanna i ricorrenti al pagamento delle spese 4 processuali. Così deciso il 21 settembre 2023 Il Consigliere estensore •
udita la relazione svolta dal Consigliere BRUNO GIORDANO;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore LUCIA ODELLO che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso Penale Sent. Sez. 4 Num. 42195 Anno 2023 Presidente: CIAMPI FRANCESCO MARIA Relatore: GIORDANO BRUNO Data Udienza: 21/09/2023 RITENUTO IN FATTO 1. NO GI e NA IN, ricorrono avverso vari capi della sentenza di condanna per i reati di cui agli artt. 2 e 8 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, emessa dalla Corte di appello di Bologna in data 04/11/2022 in sede di giudizio di rinvio a seguito dell'annullamento della sentenza della Corte di appello di Bologna in data 11/06/2020, deciso con sentenza della Corte di cassazione, sez. Terza, il 4/11/2021. I ricorrenti impugnano il capo relativo all'imputazione di NO GI in ragione della sua qualità di amministratore di diritto e quella di NA IN in qualità di socio e amministratore di fatto della medesima società per il delitto di cui al capo c) previsto dall'art. 2 d1.1gs. 10 marzo 2000, n. 74. Inoltre il ricorso impugna la motivazione relativamente ai punti in cui si afferma la penale responsabilità di entrambi gli imputati per tutti i delitti loro rispettivamente ascritti e per erronea applicazione della confisca nella misura di euro 37.962 in mancanza di un concreto profitto da reato. 2.Con il primo motivo, lamentano i ricorrenti la violazione di legge e il vizio di motivazione poiché la Corte territoriale non si sarebbe attenuta ai principi fissati dalla Suprema Corte nella sentenza rescindente n. 3761 del 2022, così contravvenendo al disposto di cui all'art. 627 cod.proc.pen.. Il giudice del rinvio avrebbe complessivamente reiterato il ragionamento incongruo e contraddittorio già censurato dalla Suprema Corte in ordine alla sussistenza del dolo specifico di evasione. In particolare la motivazione della decisione impugnata avrebbe ripercorso un ragionamento presuntivo ed apodittico analogo a quello della sentenza annullata lasciando intatta la deduzione sulla prova del dolo. Specificamente la contraddittorietà emergerebbe dalla considerazione che gli imputati non avevano portato in compensazione il credito con un debito IVA, nè avevano chiesto il rimborso del medesimo e invece la Corte di Bologna ha ritenuto che comunque restasse intatta l'ipotetica possibilità di riportare a nuovo anno tale credito 'IVA, così da farlo valere per un altro anno di imposta. • 3. Nel medesimo motivo si lamenta, inoltre, con riferimento alla sola posizione di NO, che si sia ravvisato il dolo eventuale in forza della sua posizione di amministratore di diritto della società e collaboratore interno alla stessa, posizione non idonea a ritenere sussistente il dopo specifico, ancorché 1 nella forma eventuale. 4.Col secondo motivo i ricorrenti lamentano violazione ed errata applicazione della legge penale, nonché vizio di motivazione sul punto della conferma delle statuizioni del giudice di prime cure anche in relazione alla confisca per equivalente ai sensi degli artt. 12-bis d.lgs10 marzo 2000, n. 74, e 322-ter cod.pen.. La Corte territoriale, a parere dei ricorrenti, pur riconoscendo che gli imputati non avevano mai posto in compensazione il credito con il debito IVA, né ne avevano mai chiesto il rimborso, ha ritenuto sussistente un'utilità confiscabile, identificata dal credito d'imposta generatosi. Di conseguenza, non si sarebbe potuto procedere all'applicabilità della confisca per equivalente del profitto sulla base di una mera presunzione di utilità, in assenza di una prova certa in ordine al reale conseguimento di un profitto diretto e immediato. CONSIDERATO IN DIRITTO 1.1 motivi di ricorso non appaiono fondati. Le argomentazioni della Corte di appello sono svolte in modo lineare e logicamente strutturato, a fronte di motivi di ricorso che si limitano a reiterare profili adeguatamente sviluppati nel provvedimento gravato la cui motivazione, in definitiva, risulta del tutto convincente, e in linea coerente con il dictum della sentenza di annullamento con rinvio di questa Corte e con le risultanze emerse nel merito. Invero, la Corte territoriale ha risposto, con argomentazioni coerenti e logiche, ai rilievi della sentenza rescindente, dando esaustivo conto della ricorrenza del dolo specifico della fattispecie di cui agli artt. 2 e 8 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74. In linea con le ampie motivazioni della sentenza di primo grado, la sentenza impugnata ha rilevato come sia ininfluente la mancata richiesta del rimborso o della compensazione, atteso, da un lato, l'obiettivo omesso versamento dell'imposta che sarebbe stata dovuta, e, dall'altro lato, la natura di reato di pericolo del fatto contestato, alla luce del quale il reato si perfeziona nel momento in cui la dichiarazione è presentata agli uffici finanziari. Di conseguenza, anche ai fini della configurabilità del dolo, tema della sentenza rescindente, appare ininfluente l'effettività dell'incameramento dell'utilità dell'evasione, come esposto linearmente nella motivazione della sentenza impugnata che non presenta sul punto alcuna lacuna o contraddizione. 2 2.Con riferimento alla posizione del NO la motivazione impugnata ha descritto con chiarezza e linearità la posizione apicale e la responsabilità di questi all'interno della società rintracciando l'evidenza dell'elemento soggettivo del reato nella sussistenza di obblighi formali di vigilanza e controllo. Questo Collegio conviene che, da un lato, l'assunzione apparente di compiti di vertice in una struttura societaria non può escludere il dolo sol perchè trattasi di una carica priva di effettività e, dall'altro lato, che proprio la constatazione dell'assoluta consapevolezza e volontà di creare un' apparentia iuris, a favore dell'esercizio effettivo di funzioni da parte di terzi soggetti, è indice obiettivo dell'intenzione determinata di creare un'architettura societaria ideata per realizzare anche condotte evasive e fraudolente ai danni del fisco. Si dissimula la vera compagine sociale con l'obiettivo - emerso con tutta evidenza - di compartecipare ad una manovra evasiva al fine di frodare il fisco o comunque di eludere i criteri di imputazione della responsabilità in materia societaria. Di conseguenza, ancorchè l'esplicazione della prova del dolo fosse fondata sulla mera formalità della funzione assunta quale organo sociale di vertice, la consapevolezza di volersi o doversi estraniare dai compiti sostanziali, con la volontà di cedere ad altri l'esercizio effettivo del proprio ruolo, è indice dell'intenzione di concorrere nei reati commessi nella gestione contabile e fiscale la cui attività è lasciata volutamente ad altri. 3.In ordine alla confiscabilità per equivalente del profitto, il thema decidendum posto dal ricorso riguarda l'omessa indicazione (o richiesta di rimborso) del credito IVA e quindi la mancata compensazione quale utilità, considerate dalla sentenza impugnata elemento indicatore di profitto e quindi oggetto della confisca per equivalente. Al riguardo si noti che la perimetrazione del concetto di profitto, ai fini della confisca per equivalente nell'ambito dei reati tributari, comprende non soltanto un risparmio economico derivante dalla sottrazione degli importi evasi alla loro destinazione fiscale essendo indifferente se l'imposta evasa, in concreto, sia stata pagata o portata a credito dal contribuente (Sez. 3, n. 1657, del 27/09/2018, Di Giambattista, Rv. 275474; Sez. 3, n. 17535, del 6/02/2019, Antonelli, Rv 275445; Sez. 3, ti. 1199 del 02/12/2011 Cc. (dep. 16/01/2012 ), Galiffo, Rv. 251893) ma anche il mancato esborso dell'imposta dovuta, ancorchè consista solo in una posta contabile di natura immateriale mai convertita in moneta contante che come tale non può cosituire oggetto di sequestro diretto ma solo nella forma per equivalente (vedi 3 Sez. 3, n. 49631, del 30/05/2014, Guarracino, R.v 261148; Sez. 5, n. 20093 del 31/10/2014 Cc. (dep. 14/05/2015), Bonetti, Rv. 263832). Ai fini della confisca per equivalente del profitto di un reato tributario occorre evidenziare che solo l'estinzione dell'obbligazione tributaria per effetto del suo esatto adempimento determina il venir meno dei presuapósti della confisca. In breve, trattandosi di reati di pericolo, qualsiasi alterazione unilaterale dell'obbligazione tributaria, fuori dai casi previsti dalla legge, costituisce modifica artefatta del rapporto obbligatorio e comporta un profitto del reato tributario, a prescindere che questo porti solo ad un risparmio di spesa o anche ad un incremento patrimoniale concreto. Pertanto la manovra contabile fraudolenta modificando in tutto o in parte i termini quantitativi, qualitativi o semplicemente temporali del rapporto obbligatorio tributario, dimostra un ingiustificato interesse del contribuente. Tale è il caso sub iudice della compensazione, che costituisce una forma parziale e reciproca di modifica ed estinzione dell'obbligazione laddove l'artificiosa e intenzionale sottrazione al meccanismo compensatorio dell'importo (a credito o a debito) dell'imposta, mediante l'omessa indicazione dello stesso nell'anno di competenza, incide sui termini dell'obbligazione tributaria a favore del contribuente che così consegue l'utilità derivante da una compensazione fraudolentemente alterata. Non inganni, nella fattispecie, la considerazione che si tratta della mancata compensazione di un credito di imposta al quale il contribuente apparentemente rinuncia, perché invero la possibilità di un'imputazione del credito ad un diverso anno contabile costituisce proprio quell'alterazione dei termini quantitativi e cronologici dell'obbligazione tributaria che il legislatore reprime anche con il recupero per equivalente di un'utilità ingiustificata. In definitiva si può evidenziare il principio per cui in tema di confisca per equivalente del profitto nei reati tributari il credito non portato in detrazione nell'anno di competenza, e così sottratto alla compensazione, modificando l'obbligazione tributaria fuori dai casi previsti per legge, è indicativo di un profitto idoneo a costituire oggetto di una confisca per equivalente. In conclusione, il Collegio rigetta i ricorsi e condanna i rcorrenti al pagamento delle spese processuali.
P.Q.M.
Rigetta i ricorsi e condanna i ricorrenti al pagamento delle spese 4 processuali. Così deciso il 21 settembre 2023 Il Consigliere estensore •