E N 6 O 8 I 9 Z 1 ee 7143. / A 6 4 R / . T 6 N S 2 I EPUBBLICA IT . G R . E P . R L D U L B A L A I E D ME E POP LO IT . R D B T E I A S T A T N I CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE N E 1 E R S Oggetto 3 S E I 1 E A T . SEZIONE TRIBUTARIA Tributaria A N M Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Dott. Pasquale REALE Presidente R.G.N. 17979/00 - .160 Consigliere Cron Dott. Massimo ODDO Consigliere Dott. Vincenzo DI NUBILA Rep. Consigliere Ud. 03/07/01 Dott. Antonio MERONE Dott. Achille MELONCELLI Rel. Consigliere ha pronunciato la seguente CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE CAMPIONE CIVILE S EN TENZA N. 7143.8 sul ricorso proposto da: ITALKALI SPA, elettivamente domiciliato in ROMA VIA TAZZIOLI 6, presso lo studio dell'avvocato VACCARELLA ROMANO, che lo rappresenta e difende unitamente agli avvocati MONDELLO ROMANO e ADONNINO PIETRO, giusta procura Notaio MORELLO MARIA DANIELA di PALERMO, rep. 18630 del 18.12.2000; ricorrente

contro

MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, tempore, 1'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo 2001 presso 1673 rappresenta e difende ope legis;
-1- controricorrente avverso la decisione n. 5502/99 della Commissione tributaria centrale di ROMA, depositata il 28/09/99; udita la relazione della causa svolta nella pubblica Consigliere Dott. Achilleudienza del 03/07/01 dal MELONCELLI;
uditi per il ricorrente, gli Avvocati VACCARELLA e che hanno chiesto l'accoglimento del MONDELLO, ricorso;
udito per il resistente, l'Avvocato dello Stato DE STEFANO, che ha chiesto l'inammissibilità infondatezza del ricorso;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Francesco MELE che ha concluso per l'accoglimento del ricorso. SUPREM -2- Svolgimento del processo 1.1. La Italkali Spa ricorre per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria centrale 23 giugno 1999, n. 5502/99, depositata il 28 settembre 1999, che ha accolto il ricorso dell'Ufficio IVA di Palermo relativo all'IVA 1982. 1.2. I presupposti della controversia sono i seguenti: con atto n. 816806/1982 del 26 settembre 1987, notificato il 1° ottobre successivo, l'Ufficio IVA di Palermo avvisa la Spa Italkali, incorporante della Spa Emsams, di avere rettificato la dichiarazione annuale relativa al 1982, irrogando le conseguenti sanzioni per inosservanza di obblighi di fatturazione (art. 2 DPR 26 ottobre 1972, n. 633) e di dichiarazione (art. 28 DPR 26 ottobre 1972, n. 633); - l'Ufficio, anche ad integrazione di precedente rettifica n. 815918/1982, motiva il provvedimento con l'assunto che la Emsams Spa, ora Italkali Spa, e la Ispea Spa avessero costituito, con atto del 6 luglio 1982, il cosiddetto Consorzio di Racalmuto per la realizzazione di una rampa di collegamento tra le due miniere in concessione rispettiva e la loro direzione unica ai fini 油护肤 dell'utilizzazione del giacimento, ponendo in essere, in concreto, tra il Consorzio e l'Emsams, un contratto di appalto o, comunque, di prestazioni di servizio in ogni caso rientranti nel campo di applicazione dell'IVA; contro il suddetto avviso di rettifica la società propone ricorso e la Commissione tributaria di primo grado di Palermo, in accoglimento di esso, esclude un rapporto di appalto tra il Consorzio e la società contribuente;
- la Commissione tributaria di secondo grado, con sentenza 1993, n. 272, rigetta l'appello proposto dall'Ufficio, ritenendo che il Consorzio riguardasse 似 3 solo la regolamentazione interna, tra le due società concessionarie, per la migliore gestione delle miniere;
l'Ufficio IVA di Palermo ricorre alla Commissione tributaria centrale contro la predetta sentenza di secondo grado, deducendo, in sintesi, che la società, in nome proprio e per conto del Consorzio, si è attribuita il compito dell'esecuzione materiale dei lavori di collegamento delle due miniere, assicurandosi la titolarità dei rapporti giuridici posti in essere con i terzi, incamerando le somme attribuite al Consorzio per la materiale esecuzione delle opere, sicché si è configurata, nella specie, pur in un aspetto contrattualistico atipico, un'ipotesi di rapporto di appalto tra il Consorzio e la società.

1.3. La sentenza della Commissione tributaria centrale è così motivata: - dalla documentazione richiamata nel processo verbale di constatazione risulta, come rilevato dai verbalizzanti, che i fondi erogati dalla Ispea in favore del Consorzio sono stati, quindi, ritenuti dalla Emsams come propri, cioè come proventi ad essa derivanti dall'esercizio di impresa, posto che la PREM stessa società li ha gestiti ed utilizzati come tali, contabilizzandoli nelle proprie scritture contabili ed esponendoli nello stato patrimoniale del proprio bilancio;
- i verbalizzanti hanno dato atto, in particolare, di avere acclarato che le fatture dei terzi fornitori a fronte dei lavori eseguiti per realizzare l'opera in questione risultano emesse nei confronti dell'Emsams in proprio e non quale rappresentante del Consorzio;

4 - l'IVA afferente a tali fatture è stata imputata al conto IVA c. Erario della predetta società, e quindi confusa con l'importo detraibile realmente riconducibile all'attività propria di detta impresa;
- dai verbalizzanti viene, altresì, riportato quanto esposto dalla società nella relazione al bilancio 1985, ove alla posta "opere c/Consorzio Racalmuto” è annotato trattarsi di "opere a servizio delle miniere di Racalmuto realizzate su mandato dell'omonimo Consorzio"; in definitiva, considerata la titolarità dei rapporti giuridici posti in essere dalla società con i terzi, incamerando le somme attribuite al Consorzio per la materiale esecuzione delle opere, è innegabile un rapporto di prestazioni di servizi, pur su base atipica, com'è stato configurato dall'Ufficio; esso, comunque, comporta gli obblighi di fatturazione e di dichiarazione previsti dal DPR 26 ottobre 1972, n. 633, ed enunciati nell'avviso di rettifica, mentre la costruzione ipotizzata dalla società non permette di individuare i soggetti tenuti a versare all'Erario l'IVA per le operazioni imponibili di cui trattasi.

2.1. La società Italkali sostiene il suo ricorso per cassazione con i seguenti due motivi: 1) omessa e insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia in relazione all'art. 360, n. 5, cpc, anche in relazione all'art. 2697 cc, all'art. 112 cpc e all'art. 3 DPR 26 ottobre 1972, n. 633; 2) violazione e falsa applicazione dell'art.

3.1. DPR 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all'art. 360, n. 3 cpc, e contraddittoria e insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia. ли 5 2.2. La ricorrente conclude chiedendo che sia cassata la sentenza impugnata, in quanto illegittima, con ogni pronuncia consequenziale. Con vittoria di spese, competenze ed onorari.

3. Il Ministero delle finanze resiste con controricorso.

4. La società presenta anche una memoria. Motivi della decisione 5.1. Con il primo motivo di ricorso la società ricorrente fa valere l'omessa e insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia in relazione all'art. 360, n. 5, cpc, anche in relazione all'art. 2697 cc, all'art. 112 cpc e all'art. 3 DPR 26 ottobre 1972, n. 633. 5.2. Secondo la società ricorrente il rilievo formulato nell'avviso di rettifica, da cui trae origine la controversia, si basa sul presupposto che tra l'EMSAMS Spa e il cosiddetto Consorzio Racalmuto sia intercorso un contratto di appalto o, comunque, un rapporto di prestazioni di servizi, in forza del quale la prima avrebbe dovuto adempiere gli obblighi di fatturazione e dichiarazione di cui al DPR 26 ottobre 1972, n. 633. L'amministrazione finanziaria non avrebbe fornito alcuna prova dell'esistenza di un tale contratto, che, in realtà non sarebbe mai stato stipulato. Al riguardo, la ricorrente ha sempre sostenuto la natura interna del Consorzio, il cui potere di rappresentanza era stato conferito all'EMSAMS Spa, cui facevano capo tutti i rapporti intervenuti con i terzi. È stata, comunque, ribadita l'inesistenza del rapporto di appalto, dal quale l'Ufficio deriva le sue pretese, ed è stata illustrata l'incompatibilità concettuale dell'ipotesi di un contratto di appalto tra il Consorzio e l'EMSAMS alla 6 stregua del regolamento dei rapporti consortili intervenuti tra la società e la consorella ISPEA. Su questo punto la Commissione tributaria centrale non si è affatto espressa. In sostanza, le argomentazioni, assunte dalla società a sostegno della correttezza del proprio operato e delle conclusioni cui erano giunti i giudici di primo e di secondo grado, non sarebbero state prese in esame e non sarebbero stati, quindi, enunciati i motivi del dissenso rispetto alle precedenti decisioni. La motivazione della sentenza impugnata sarebbe basata unicamente sul postulato che un'imposta dev'essere pagata e che a pagarla sia tenuta l'EMSAMS, così che si è totalmente rovesciato l'iter logico che si sarebbe dovuto seguire. Nella sentenza, poi, non è analizzato il contratto con il quale è stato costituito il Consorzio tra ISPEA e EMSAMS, che l'Ufficio definisce come rapporto originario diverso da quello tra il Consorzio e l'EMSAMS, sul quale si fonda la sua pretesa tributaria. Pertanto, la decisione, basata sull'asserita esistenza di un contratto di appalto tra il Consorzio e l'EMSAMS, non è correttamente motivata, perché essa fa sinteticamente riferimento agli assunti contenuti nell'avviso di accertamento e non si riferisce affatto al contratto in base al quale sono svolte le tesi difensive della società e dal quale i giudici di merito, nei precedenti gradi di giudizio, hanno tratto il loro convincimento, correttamente interpretando la volontà delle parti, così come delineata dalle clausole contrattuali. Il Consorzio era stato costituito per due motivi: la realizzazione delle opere, di cui è questione, e la direzione unitaria dello sfruttamento 7 delle due miniere. Si tratterebbe di un consorzio con rilevanza interna. Non si tratterebbe in questa sede di voler rappresentare una diversa lettura dei fatti, ma di denunciare l'omesso esame dei fatti che l'Ufficio ha contestato per giustificare l'accertamento e del quale, poi, non ha fornito alcuna dimostrazione. Tutto ciò determinerebbe un difetto o, comunque, un'insufficiente motivazione della decisione.

5.3. Il primo motivo di ricorso è inammissibile. Infatti, l'interpretazione degli atti negoziali stipulati dalle parti e la Lz tu 10 to qualificazione è una questione di merito, che non è censurabile in cassazione. Invero, alla Corte di cassazione non spetta il compito di verificare se il giudice a quo abbia correttamente qualificato la convenzione consortile tra l'ISPEA e l'EMSAMS Spa e, quindi, di stabilire se essa abbia dato luogo a un rapporto di una specie determinata (mero rapporto interno od appalto od altro ancora), ma solo il compito di stabilire se, una volta che il giudice, di cui s'impugna la sentenza, abbia optato per una determinata soluzione, abbia coerentemente condotto il ragionamento necessario per adottare la propria decisione. Nel caso di specie, la Commissione tributaria centrale, ha esaminato la questione della natura giuridica della convenzione consortile e del rapporto giuridico da essa originato e, una volta ritenuto, con una valutazione di merito insindacabile in questa sede, che gli accordi hamiro, intervenuti tra l'ISPEA e l''EMSAMS Spa Abbiamodato vita ad un rapporto di appalto, ne ha tratto coerentemente le conseguenze previste dalla legge, cioè l'assoggettabilità all'IVA dell'EMSAMS Spa. प 8 Inoltre, a prescindere dall'ipotizzata mancata confutazione di tutti gli argomenti addotti a sostegno del motivo di impugnazione, che si spiega con il loro assorbimento da parte della motivazione fondante, la Commissione tributaria centrale ha ben enunciato le ragioni del suo dissenso rispetto al giudice d'appello. Infine, quanto al mancato esame di taluni fatti, la relativa censura dovrebbe essere fatta valere mediante la revocazione e non attraverso il ricorso per cassazione.

6.1. Con il secondo motivo di ricorso la società denuncia la violazione e la falsa applicazione dell'art.

3.1. DPR 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all'art. 360, n. 3 cpc, e contraddittoria e insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia.

6.2. La società ricorrente ricorda che l'art.

3.1 DPR 26 ottobre 1972, n. 633, delimita le prestazioni di servizio soggette ad IVA e stabilisce che costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratto d'opera, appalto, trasporto, agenzia eccetera. Le conclusioni cui sono giunti i giudici di merito si baserebbero sul presupposto che in definitiva, considerata la titolarità dei rapporti posti in essere dalla società, incrementando le somme attribuite al Consorzio per la materiale esecuzione delle opere, sarebbe innegabile un rapporto di prestazioni di servizi, pur su base atipica, ma comportante, comunque, l'obbligo di fatturazione e di dichiarazione. Invero, una prestazione di servizio non sarebbe tale in base alla riscontrata titolarità di rapporti del presunto soggetto passivo verso terzi, bensì in base alla natura del contratto in forza del quale la prestazione è resa. L'iter logicogiuridico, da cui i 9 giudici di merito traggono le proprie conclusioni, quindi, non troverebbe alcun fondamento nei principi e nelle regole che disciplinano l'applicazione dell'IVA. Inoltre, la motivazione assunta dai giudici a sostegno delle conclusioni cui essi sono giunti sarebbe carente ed illogica, anche relazione ai fatti oggetto della contestazione. Infatti, la ripresa operata dall'Ufficio nell'avviso di rettifica si baserebbe sul presupposto che tra il cosiddetto Consorzio Racalmuto e l'EMSAMS sia intervenuto un contratto di appalto. Icon, tu La Commissione tributaria, invece, porrebbe a base della #clusione, non sola la considerazione relativa alla titolarità dell'EMSAMS Spa verso terzi, [cam In ma anche l'interazione delle somme attribuite al Consorzio per la materiale esecuzione delle opere, dimostrando di non aver correttamente individuato la fattispecie da cui nasce la contestazione. Invero, la società avrebbe sostenuto sin dal primo grado di giudizio l'esistenza di un rapporto tra essa e l'ISPEA Spa, i cui fondi sono stati acquisiti dall'EMSAMS Spa per la realizzazione delle opere appaltate. Nel caso di specie, quindi, sarebbe i th stato un rapporto, non tra il Consorzio e l'EMSAMS Spa, come contestato dall'Ufficio, ma tra quest'ultima e l'ISPEA Spa. Da qui la titolarità dei rapporti verso terzi riscontrata dalla Commissione in capo all'EMSAMS Spa (appaltatrice) e l'acquisizione da parte sua dei fondi regionali erogati dall'ISPEA Spa.

6.3. Il secondo motivo di ricorso è assorbito e, comunque, infondato. In conseguenza della conclusione raggiunta in ordine al primo motivo di impugnazione, il secondo motivo di ricorso risulta assorbito. Infatti, una volta riconosciuta l'inammissibilità del primo motivo e, ли 10 conseguentemente, l'incensurabilità della configurazione, operata dalla Commissione tributaria centrale, del rapporto tra l'ISPEA Spa e l'EMSAMS Spa come appalto, ne risulta che è corretta l'assoggettabilità all'IVA e la A+ þorretta applicazione dell'art. 3 DPR 26 ottobre 1972, n. 633. In ogni caso, si constata che la Commissione tributaria centrale ha argomentato proprio con riferimento alla convenzione, alla sua struttura e alla sua funzione, nella quale rientrano gli effetti, uno dei quali è costituito proprio dalla titolarità dei rapporti.

7. In conclusione, il ricorso dev'essere dichiarato inammissibile 8. Le spese relative al giudizio di cassazione seguono la soccombenza e sono determinate nella misura indicata nel dispositivo.

PQM

la Corte dichiara inammissibile il ricorso e condanna la società ricorrente al pagamento delle spese relative al giudizio di cassazione, che sono fissate in £ 15.000.000, di cui £ 14.500.000 per onorari, oltre alle spese prenotate a debito. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 3 luglio 2001. Разли П ои Il Presidente Il relatore ed estensore Милтисен DEPOSITATO IN CANCELLERIA IL CANCELLIERE C1 Oggi 8. GEN. 2002 E 8 GEN. 200. N S O 86 Osvaldo Ascanio N 19 IL CANCELLIERE E P / Osvaldo Asca /4 U A 26 S A L R L D L A A E R E . T D T P B U SI N A B E T N I S SE A 1 R E I 3 I T 1 R A . E N T A M 11