Sentenza n. 1352/2026
Depositata il 16/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SICILIA Sezione 8, riunita in udienza il 12/09/2024 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
AMALFI FABRIZIO, Presidente
SEGRETO GIUSEPPE, Relatore
SIRCHIA GIOVANNI, Giudice
in data 12/09/2024 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 4003/2022 depositato il 18/07/2022

proposto da

Ricorrente_1 Spa - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Dogane E Monopoli Uadm Sicilia 1 - Sede Palermo
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 93/2022 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale PALERMO sez. 4 e pubblicata il 10/01/2022
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO n. 7466 ACCISE 2010 a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso n.4003/2022 RGA, la Ricorrente_1 S.p.A., in persona del legale rappresentante pro-tempore, ha proposto appello per la riforma della sentenza della Commissione Tributaria
Provinciale di Palermo n.93/2022, di rigetto avverso "il provvedimento di diniego Prot. n. 19241 emesso l'8 ottobre 2012 dall'Agenzia delle Dogane - Ufficio delle Dogane di Palermo, a fronte dell'istanza di rimborso presentata in data 29 dicembre 2011, ai sensi dell'art. 14, comma 2 del D. Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, per l'addizionale provinciale all'accisa sull'energia elettrica corrisposta a decorrere dal mese di gennaio 2010 al mese di ottobre 2012".
La Commissione Tributaria Provinciale ha respinto il ricorso, ritenendo destituiti di fondamento i motivi di censura formulati con il ricorso introduttivo del giudizio.
La società appellante ha censurato la sentenza di primo grado:

1- nullità della sentenza per omessa pronuncia circa l'illegittimità del provvedimento di diniego per violazione dell'art. 10 bis della legge 241/1990; 2- violazione o falsa applicazione dell'art. 14 del TUA;

3-violazione dell'art. 1 paragrafo 2 Direttiva 2008 /118/
CE – erronea interpretazione della natura dell'addizionale provinciale all'accisa sull'energia elettrica – incompatibilità dell'addizionale provinciale con la normativa comunitaria.
Si è costituita in giudizio l'Agenzia delle Dogane Monopoli - Ufficio delle Dogane di Palermo, per resistere all'appello .
All'udienza del 12 settembre 2024, la causa è stata posta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Riesaminati gli atti processuali, il Collegio ravvisa l'infondatezza dei motivi di gravame per le argomentazioni che si espongono come segue.

1-In tema di rimborso delle imposte, il contribuente che impugni il rigetto dell'istanza riveste la qualità di attore in senso sostanziale, per cui è il contribuente che ha l'onere di allegare e provare gli elementi costitutivi della pretesa (Cass., Sez. V, 3 luglio 2023, n. 18644), ancorché si tratti di tributi armonizzati (Cass., Sez. V,
5 novembre 2011, n. 28333). In questa prospettiva, imporre un contraddittorio all'Ufficio circa le ragioni del diniego di rimborso non incide sull'obbligo di motivare una pretesa impositiva ma, al più, sulle ragioni da far valere in sede giudiziale.
D'altra parte, le ragioni dell'Amministrazione finanziaria non necessariamente devono essere esposte in sede amministrativa per un duplice ordine di ragioni. In primo luogo, il diniego dell'Ufficio non deve necessariamente essere espresso, potendo essere tacito (art. 21, comma 2 e 19, lett. g) d. lgs. 31 dicembre
1992, n. 546) e, quindi, immotivato. In secondo luogo, la natura dell'Amministrazione finanziaria di convenuto sostanziale in sede di controversia di rimborso di imposte non cristallizza, neanche per quest'ultima, le ragioni del contenzioso, potendo l'Ufficio in sede giurisdizionale esercitare la facoltà di controdeduzione di cui all'art. 23 d.lgs. n. 546/1992 sulla base di argomentazioni giuridiche ulteriori rispetto a quelle che hanno formato la eventuale motivazione di rigetto della istanza in sede amministrativa (Cass., Sez. VI, 2 settembre 2022, n. 25999; Cass., Sez. VI, 28 gennaio 2020, n. 1906; Cass., Sez. V, 29 ottobre 2020, n. 23862; Cass.,
Sez. V, 9 settembre 2016, n. 17811). Non è, pertanto, imposto all'Ufficio di esporre preventivamente, a seguito di una domanda di rimborso di maggiori accise dovute, le ragioni del diniego in un PVC ai fini dell'attivazione del contraddittorio preventivo con il contribuente.
Ne consegue che in caso di rigetto di istanza di rimborso di maggiori accise indebitamente versate, l'Ufficio che contesti i presupposti per il rimborso non è tenuto a contestare preventivamente al contribuente le ragioni del diniego.

2-La controversia nasce dal diniego dell'ufficio alla richiesta di rimborso dell'Ricorrente_1 spa che è il consumatore finale dell'energia e che secondo l'Agenzia delle Dogane non è legittimato a presentare l
'istanza.
Nella sentenza impugnata i giudici di prime cure hanno ritenuto che l'addizionale provinciale all'accisa sull'energia elettrica, prevista dall'art. 6 D.L. 28.11.1988, n. 511 e successive modifiche, è stata abrogata dal D.L. n.16 del 2012, al fine di assicurare la compatibilità delle norme interne con l'ordinamento comunitario, per cui il contribuente aveva l'obbligo di pagare l'imposta in quanto antecedente al 2012.
La società appellante assume che nonostante l'accisa sia stata abrogata con decorrenza dal 2012, anche la sua applicazione per il periodo precedente deve considerarsi illegittima, in quanto contraria alla Direttiva
2008/118/CE e gli importi ad essa relativi devono essere ritenuti indebitamente percepiti, con il diritto al rimborso del tributo nei limiti del biennio, come stabilito dall'art. 14 TUA.
Al riguardo, si osserva che nel tributo in esame vengono coinvolti più soggetti e precisamente il soggetto erogatore dell'energia elettrica che riscuote l'accisa, il consumatore finale su cui incide il tributo e l'Erario destinatario finale del tributo stesso. Si hanno quindi due rapporti distinti: il primo riferito alla fornitura di energia da parte del soggetto erogatore ed al pagamento della stessa da parte dell'utilizzatore, comprensivo anche dell'accisa ; il secondo, relativo all'esercizio del potere impositivo dell'erario nei confronti del soggetto erogatore. Il primo rapporto è di natura privatistica, mentre il secondo è di natura tributaria.
Il rapporto di natura tributaria si instaura tra l'Erario e “i soggetti che procedono alla fatturazione dell'energia elettrica ai consumatori finali, (art. 53, comma 1, lettera a) TUA, mentre “i crediti vantati dai soggetti passivi dell'accisa verso i cessionari dei prodotti per i quali i soggetti stessi hanno assolto tale tributo possono essere addebitati a titolo di rivalsa (art. 16, comma 3) sono di natura privatistica.
L'art. 56 precisa altresì che le società fornitrici “hanno diritto di rivalsa sui consumatori finali” e l'art. 14 TUA prevede che “l'accisa è rimborsata quando risulta indebitamente pagata”.
Per il rimborso dell'accisa l'art. 29, comma 2, l. n.428 del 1990 prevede che “i diritti doganali all'importazione, le imposte di fabbricazione, le imposte di consumo, il sovraprezzo dello zucchero e i diritti erariali riscossi in applicazione di disposizioni nazionali incompatibili con norme comunitarie sono rimborsati a meno che il relativo onere non sia stato trasferito su altri soggetti “.
Da ciò deriva che il soggetto passivo del rapporto tributario è il fornitore di energia, tenuto verso l'Erario al pagamento dell'accisa ovvero della relativa addizionale ed a tale rapporto è del tutto estraneo il consumatore finale, in quanto l'unico soggetto obbligato verso l'Amministrazione Finanziaria è il soggetto che fornisce l'energia elettrica e riscuote l'addizionale compresa nel prezzo di vendita ed è distinta dai corrispettivi per il servizio.
Il rapporto tributario relativo al pagamento dell'imposta è solo tra l'Amministrazione Finanziaria ed i soggetti che forniscono l'energia elettrica, ed il consumatore finale è ad esso completamente estraneo.
Con sentenza n. 9567/2013 la Suprema Corte ha affermato che in tema di imposte di fabbricazione sull'energia elettrica e relative addizionali provinciali, il fabbricante di energia elettrica è il soggetto passivo del rapporto tributario con l'amministrazione finanziaria, mentre il consumatore finale “è soggetto meramente inciso dal tributo, sul quale è traslato il relativo onere, sulla base di un rapporto privatistico intercorrente esclusivamente tra cedente e cessionario, al quale è estranea l'Amministrazione Finanziaria”.
La netta separazione tra il rapporto di natura tributaria (tra Erario e fornitore) ed il rapporto di rivalsa (tra fornitore e consumatore) non ostacola il diritto al rimborso per l'utente finale del servizio, in quanto quest'ultimo può far valere l'illegittima traslazione del tributo nei confronti del fornitore.
Ovviamente , la richiesta di rimborso da parte del consumatore finale nei confronti del fornitore dovrà essere esperita in via civilistica, anche tramite la richiesta di un decreto ingiuntivo e quest'ultimo potrà far valere il diritto al rimborso nei confronti dell'Amministrazione Finanziaria.
A tale proposito, la Suprema Corte ha indicato i requisiti per procedere al rimborso del tributo (vedasi sentenza n. 27099/2019): 1) obbligato al pagamento delle accise nei confronti dell'Amministrazione finanziaria è unicamente il fornitore;
2) il fornitore può addebitare integralmente le accise pagate al consumatore finale;

3) i rapporti tra fornitore ed Amministrazione doganale e fornitore e consumatore finale sono autonomi e non interferiscono tra loro;
4) in ragione della sopra indicata autonomia, il consumatore finale, anche in caso di addebito del tributo da parte del fornitore, non ha diritto a chiedere direttamente all'Amministrazione
Finanziaria il rimborso delle accise indebitamente corrisposte, 5) il diritto al rimborso spetta unicamente al fornitore, che può esercitarlo nei confronti dell'amministrazione finanziaria: a) nel caso in cui non abbia addebitato l'imposta al consumatore finale, entro due anni dalla data del pagamento;
b) nel caso in cui il consumatore finale abbia esercitato vittoriosamente nei suoi confronti azione di ripetizione di indebito, entro novanta giorni dal passaggio in giudicato della relativa sentenza;
6) nel caso di addebito delle accise al consumatore finale e delle addizionali, quest'ultimo può esercitare l'azione civilistica di ripetizione di indebito direttamente nei confronti del fornitore, salvo chiedere eccezionalmente il rimborso anche nei confronti dell'amministrazione finanziaria quando alleghi che l'azione esperibile nei confronti del fornitore.
Con successiva ordinanza n. 36917/2022, in un caso in cui l'Erario aveva chiesto direttamente al consumatore finale il pagamento dell'imposta erariale di consumo, ha annullato la pretesa dell'Amministrazione Finanziaria in quanto “la contribuente è priva di legittimazione passiva, tanto ai fini dell'imposta erariale sul consumo quanto dell'accisa, perché le cessioni intermedie, che non abbiano realizzato le condizioni di esigibilità, hanno rilevanza privatistica, nell'ambito di un fenomeno economico al quale è estranea l'amministrazione finanziaria”.
Ed infine la Corte di Cassazione, con ordinanza del 25 ottobre 2022, n. 31609, nel ribadire i principi delle precedenti sentenze ha indicato il seguente principio di diritto: ”Le imposte addizionali sul consumo di energia elettrica di cui all'art. 6, comma 3, del d.l. n. 511 del 1988, conv. dalla l. n. 20 del 1989 (applicabile ratione temporis), alla medesima stregua delle accise, sono dovute, al momento della fornitura dell'energia elettrica al consumatore finale, dal fornitore, il quale, pertanto, in caso di pagamento indebito, è l'unico soggetto legittimato a presentare istanza di rimborso all'Amministrazione finanziaria, mentre il consumatore finale, al quale il fornitore abbia addebitato le suddette imposte, può, nel rispetto del principio unionale di effettività della tutela: a) esercitare nei confronti di quest'ultimo l'ordinaria azione di ripetizione dell'indebito; b) nel caso in cui dimostri l'impossibilità o l'eccessiva difficoltà di tale azione - da riferire alla situazione in cui si trova il fornitore e non al fatto che il pagamento indebito dell'imposta derivi dalla contrarietà alla direttiva n. 2008/118/ CE della norma interna in tema di accise -, può eccezionalmente chiedere direttamente il rimborso all'Amministrazione finanziaria;
c) può eventualmente esercitare azione nei confronti dello Stato per ottenere il risarcimento del danno subito per mancato adeguamento del diritto nazionale al diritto dell'Unione Europea
».
Nel caso in specie, pertanto, la società appellante risulta carente di legittimazione in ordine alla richiesta di rimborso dell'addizionale provinciale all'accisa sull'energia elettrica da gennaio 2010 ad ottobre 2011, in quanto la stessa, nel periodo oggetto della richiesta, non era più soggetto obbligato per l'acquisto di energia elettrica, ai sensi dell'art. 53 del D. Lgs. n. 504/1995, bensì consumatore finale e, pertanto, estraneo al rapporto tributario con l'Agenzia delle Dogane.

3-L'accisa si applica, altresì, alle addizionali, secondo quanto previsto testualemnte dall'art. 6 del D.L.
511/88, il quale, nella versione modificata dall'art. 5 del Decreto legislativo del 02/02/2007 n. 26 (con cui è stata recepita nell'ordinamento interno la Direttiva 2003/96/CE), al comma 3 ultimo periodo prevede che “Le addizionali sono liquidate e riscosse con le stesse modalità dell'accisa sull'energia elettrica” Tale ultima statuizione, consente di disattendere l'eccezione della società appellante relativa all'impossibilità di estendere anche all'addizionale all'accisa sull'energia elettrica le disposizioni inserite nella parte generale del TUA. Infatti, l'addizionale in questione non costituisce un'imposta diversa ed autonoma rispetto all'accisa sull'energia elettrica, ma un aggravio di un'imposta già esistente, mediante l'applicazione di un'ulteriore aliquota, rispetto a quella base, in favore delle Province.
Ne consegue che l'addizionale in esame, non costituendo “altra imposta indiretta rispetto all'accisa”, non può ritenersi incompatibile con la direttiva 2008/118/CE, che parte appellante assume a fondamento della sua richiesta di rimborso.
Per quanto sopra, l'appello deve essere respinto.
Considerata la particolarità della vertenza, ed il recente consolidamento giurisprudenziale, sussistono giusti motivi per compensare le spese in entrambi i gradi di giudizio.

P.Q.M.

La Corte di giustizia tributaria di II grado della Sicilia – sezione 8^ – rigetta l'appello e conferma la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Palermo n.93/2022; Spese compensate.
Palermo, 12/09/2024
IL RELATORE IL PRESIDENTE
GI TO AB AM