Sentenza n. 62/2026
Depositata il 23/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di TRENTO Sezione 2, riunita in udienza il 24/03/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
ERLICHER DINO, Presidente
OZ ND, OR
CUCCARO MICHELE, Giudice
in data 24/03/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 335/2024 depositato il 03/11/2024

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Trento
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- DINIEGO RIMBORSO n. 0084680.01-08-2024 IRPEF-ALIQUOTE 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 101/2025 depositato il
25/03/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente) Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 impugnava il provvedimento, prot. n. 84680/2024 dell'1.08.2024, di diniego emesso dall'Agenzia delle Entrate - Ufficio Territoriale di Borgo Valsugana (TN) (anche Ufficio) alla richiesta di rimborso per l'importo di € 5.107,00, presentata in data 25.09.2023.
Nell'istanza la contribuente chiedeva la restituzione della maggiore IRPEF trattenuta dal sostituto, sull'intero reddito da lavoro dipendente per il periodo d'imposta 2018, oltre interessi di legge. Affermava di aver diritto agli incentivi fiscali previsti per i lavoratori impatriati di cui all'art. 16, comma 2, del D.Lgs. 147/2015 e che tale agevolazione si applicherebbe a decorrere dal periodo d'imposta in cui è avvenuto il trasferimento della residenza fiscale, ai sensi dell'art. 2 del TUIR (nel caso di specie nel 2016). Per gli anni di imposta 2016 e
2017, sussistendone i presupposti, aveva fruito degli incentivi fiscali previsti dalla Legge n. 238/2010 tuttavia, il datore di lavoro non aveva applicato l'agevolazione di cui alla Legge n. 147/2015.
In data 1° agosto 2024, l'Ufficio Territoriale di Borgo Valsugana notificava il provvedimento di diniego, con il quale senza operare alcuna valutazione nel merito, riteneva non accoglibile l'istanza perché “la richiesta di detassazione del reddito di lavoro ai sensi dell'art. 16 decreto legislativo 147/2015 è stata inserita in dichiarazione integrativa presentata in data 31/7/2023, oltre i 90 giorni dalla scadenza ordinaria”. Ne consegue che l'Ufficio ha valutato non spettante la detassazione, per tardività della presentazione della dichiarazione integrativa.
Motivi del ricorso
Parte ricorrente fonda il proprio ricorso su due motivi:
a) Falsa applicazione dell'art. 16 d.lgs. 147 del 2015 – la norma di legge istitutiva del regime fiscale di favore per i lavoratori rimpatriati non prevede alcuna decadenza per accedervi.
b) Falsa applicazione dell'art. 16 d. lgs. 147 del 2015 – l'agevolazione non è un regime opzionale. In merito a questo motivo, parte ricorrente precisa che l'interpretazione dell'Agenzia delle Entrate è in netto contrasto con l'orientamento della giurisprudenza secondo cui l'agevolazione spettante agli impatriati costituisce una modalità di applicazione dell'imposta e non un'opzione in quanto “è del tutto evidente, infatti, che nel caso che ci occupa il contribuente non è posto davanti ad una scelta, né una opzione tra due possibili modalità di tassazione, ma semplicemente davanti alla possibilità di fruire di una minore tassazione al verificarsi di precisi requisiti previsti dalla legge. Ne consegue che la propria dichiarazione dei redditi mantiene la natura di dichiarazione di scienza, e quindi emendabile anche attraverso istanza di rimborso nei limiti dei 48 mesi previsti dalla legge".
Alla luce di tali eccezioni, chiede l'accoglimento del ricorso con l'annullamento del diniego ed il riconoscimento degli incentivi spettanti con vittoria delle spese di giudizio.
Controdeduzioni
Costituitosi in giudizio, l'Ufficio eccepisce in via preliminare la decadenza dei termini di presentazione della dichiarazione integrativa. Riporta tutto il dispositivo di cui all'art. 16 del D. Lgs 147/2015 rilevando inoltre il provvedimento n. prot. 64188 del 01 03 2017 del Direttore dell'Agenzia ribadendo che per esercitare l'opzione,
è necessaria una richiesta al sostituto d'imposta. Con successiva circolare n. 17 del 2017 l'Agenzia delle
Entrate evidenziava i diversi regimi agevolativi con i rispettivi beneficiari e requisiti, fornendo varie delucidazioni, tra cui quelle le modalità di fruizione.
In tale Circolare veniva precisato che “Per beneficiare dei regimi agevolativi esaminati, i docenti e ricercatori, i lavoratori

contro

-esodati e i lavoratori impatriati, titolari di reddito di lavoro dipendente, devono presentare una richiesta scritta al datore di lavoro”.
Per l'Ufficio trattasi della mancata manifestazione della volontà di fruire dell'agevolazione; questo ha cristallizzato il rapporto giuridico di imposta definendo irrevocabilmente l'oggetto dei reciproci diritti ed obblighi di dare ed avere.
Per tali motivi chiede il rigetto del ricorso con vittoria delle spese di giudizio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Trento ritiene il ricorso infondato per cui lo rigetta. Oggetto della presente controversia riguarda il provvedimento di diniego, prot. n. 84680/2024 dell'1.08.2024 dell'Agenzia delle Entrate, successivo alla richiesta di rimborso per l'importo di € 5.107,00. Particolare importante da tenere presente è che la richiesta di rimborso era stata presentata all'ufficio in data 25.09.2023.
Parte ricorrente precisa che nel biennio 2016 e 2017 aveva fruito degli incentivi fiscali previsti dalla Legge
n. 238/2010; per il periodo successivo, il datore di lavoro non aveva applicato, in busta paga, l'agevolazione di cui alla Legge n. 147/2015. Ed è per questo motivo che, in data 25/09/2023, la sig.ra Ricorrente_1 ha presentato l'istanza di rimborso all'Ufficio.
Il collegio mette in luce che, dalla lettura degli atti prodotti da entrambe le parti, l'istanza di detassazione del reddito di lavoro, ai sensi dell'art. 16 D.Lgs. n. 147/2015, è stata inserita nella dichiarazione integrativa, presentata in data 31/7/2023. Il Collegio condivide l'assunto dell'Ufficio secondo cui la dichiarazione integrativa sia stata presentata ben oltre 90 giorni rispetto alla scadenza ordinaria.
E su questo primo motivo di ricorso, parte ricorrente precisa che l'art. 16 del D. Lgs . n. 147 del 2015 non prevederebbe alcuna decadenza per poter godere dei benefici fiscali insiti nella norma stessa.
L'art. 16 del D.Lgs. n. 147/2015 così recitava:
“1. I redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo prodotti in Italia da lavoratori che trasferiscono la residenza nel territorio dello Stato ai sensi dell'articolo 2 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, concorre alla formazione del reddito complessivo limitatamente al cinquanta per cento del suo ammontare al ricorrere delle seguenti condizioni:
a) i lavoratori non sono stati residenti in Italia nei cinque periodi di imposta precedenti il predetto trasferimento e si impegnano a permanere in Italia per almeno due anni;

b) l'attività lavorativa viene svolta presso un'impresa residente nel territorio dello Stato in forza di un rapporto di lavoro instaurato con questa o con società che direttamente o indirettamente controllano la medesima impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa;
c) l'attività lavorativa è prestata prevalentemente nel territorio italiano;

d) i lavoratori rivestono ruoli direttivi ovvero sono in possesso di requisiti di elevata qualificazione o specializzazione come definiti con il decreto del Ministro dell'economia e delle finanze di cui al comma 3. 1 bis. Le condizioni di cui al comma 1, lettere b) e d), non si applicano ai lavoratori autonomi.

2. Il criterio di determinazione del reddito di cui al comma 1 si applica anche ai soggetti di cui all'articolo 2, comma 1, della legge 30 dicembre 2010, n. 238, le cui categorie vengono individuate tenendo conto delle specifiche esperienze e qualificazioni scientifiche e professionali con il decreto del Ministro dell'economia e delle finanze di cui al comma 3. Il criterio di determinazione del reddito di cui al comma 1 si applica anche ai cittadini di Stati diversi da quelli appartenenti all'Unione europea, con i quali sia in vigore una convenzione per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito ovvero un accordo sullo scambio di informazioni in materia fiscale, in possesso di un diploma di laurea, che hanno svolto continuativamente un'attività di lavoro dipendente, di lavoro autonomo o di impresa fuori dall'Italia negli ultimi ventiquattro mesi ovvero che hanno svolto continuativamente un'attività di studio fuori dall'Italia negli ultimi ventiquattro mesi o piu', conseguendo un diploma di laurea o una specializzazione post lauream.

3. Le disposizioni del presente articolo si applicano a decorrere dal periodo di imposta in cui e' avvenuto il trasferimento della residenza nel territorio dello Stato ai sensi dell'articolo 2 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e per i quattro periodi successivi. Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, da emanarsi entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore del presente decreto, sono adottate le disposizioni di attuazione del presente articolo anche relativamente alle disposizioni di coordinamento con le altre norme agevolative vigenti in materia, nonché' relativamente alle cause di decadenza dal beneficio.

4. Il comma 12-octies dell'articolo 10 del decreto-legge 31 dicembre 2014, n. 192, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 febbraio 2015, n. 11, è abrogato. I soggetti di cui all'articolo 2, comma 1, della legge 30 dicembre 2010, n. 238, che si sono trasferiti in Italia entro il 31 dicembre 2015 applicano, per il periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2016 e per quello successivo, le disposizioni di cui alla medesima legge nei limiti e alle condizioni ivi indicati;
in alternativa possono optare, con le modalità definite con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate da emanare entro tre mesi dalla data di entrata in vigore della presente disposizione, per il regime agevolativo di cui al presente articolo.

5. All'articolo 2, comma 1, lettere a) e b), della legge 30 dicembre 2010 n. 238, le parole: «nati dopo il 1° gennaio 1969» sono abrogate".
Orbene, come dettagliatamente indicato nelle controdeduzioni dell'Ufficio sono stati emanati specifici provvedimenti del Direttore dell'Agenzia delle Entrate (prot. 97156, del 29 marzo 2016 e n. 64188 del
01/03/2017) che dettano le regole necessarie affinché il contribuente possa usufruire delle agevolazioni. In particolare il provvedimento del 29 marzo 2016 ha stabilito che il termine per l'esercizio dell'opzione per i lavoratori dipendenti è il 2 maggio 2017, con effetti per il quinquennio 2016-2020. In buona sostanza la sig. ra Ricorrente_1 avrebbe dovuto presentare la richiesta al datore di lavoro entro tale data oppure indicare in dichiarazione la volontà di godere dell'agevolazione.
Nel caso di specie la contribuente ha manifestato la volontà di voler fruire dell'agevolazione soltanto nella dichiarazione integrativa. Quest'ultima, tuttavia, è stata presentata 90 giorni oltre la scadenza ordinaria per cui, come ha correttamente evidenziato l'Ufficio, tale mancanza “ha cristallizzato il rapporto giuridico di imposta definendo irrevocabilmente l'oggetto dei reciproci diritti ed obblighi di dare ed avere”.
Riguardo la seconda motivazione indicata in ricorso, il Collegio mette in luce che la possibilità di ottenere le agevolazioni ex art. 16 non può considerarsi un'applicazione automatica “tout court”. I contribuenti (così come la sig.ra Ricorrente_1) per poterne beneficiare devono soddisfare i requisiti previsti e quindi devono scegliere, in modo palese, di aderire a questo regime. E' chiaro, a differenza della tesi sostenuta da parte ricorrente, che trattasi a tutti gli effetti di una opzione esercitabile dal contribuente perché per poter godere dei benefici fiscali preisti dalla normativa summenzionata è necessario soddisfare determinati requisiti:
a) Trasferire la residenza fiscale in Italia (dopo almeno due periodi d'imposta di non residenza in Italia);
b) Impegnarsi a risiedere in Italia per almeno due anni;

c) Svolgere l'attività lavorativa prevalentemente nel territorio italiano;

d) Possedere requisiti di elevata qualificazione o specializzazione e rispettare un limite massimo di reddito agevolabile (pari a € 600.000,00).
Quindi, l'agevolazione è facoltativa e richiede un'azione attiva da parte del contribuente per poterne beneficiare. Per la presente CGT il diritto al rimborso può essere riconosciuto solo nel momento in cui:
1) sussistano i requisiti di cui sopra;

2) la richiesta venga inoltrata al proprio datore di lavoro oppure indicandola nella dichiarazione dei redditi, ma nel rispetto delle scadenze temporali (nel caso di specie la sig.ra Ricorrente_1 l'ha indicata nella dichiarazione integrativa come sopra precisato). E' fuorviante ritenere che le condizioni fiscali favorevoli spettino solo sulla base della sussistenza dei requisiti previsti dalla legge (articolo 16 D.Lgs. 147/2015 applicabile pro-tempore), senza tener conto dall'adempimento di carattere formale.
Alla luce di quanto sopra il diniego dell'Ufficio è fondato per cui il collegio rigetta il ricorso e, ritiene sussistere le condizioni per compensare le spese di giudizio.

P.Q.M.

La Corte disattesa ogni contraria istanza, eccezione e deduzione respinge il ricorso. Spese compensate.