Sentenza n. 164/2026
Depositata il 17/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della TOSCANA Sezione 1, riunita in udienza il
09/02/2026 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
CANNIZZARO MARIA, Presidente e Relatore
MARINAI GIANMARCO, Giudice
ZENO MASSIMO, Giudice
in data 09/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 883/2024 depositato il 12/09/2024

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale Lucca - Via Di Sottomonte N.

3-Loc. Guamo 55060 Capannori LU
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Resistente 1 - CF_Resistente_1
Difeso da
Difensore 1 CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 64/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado LUCCA sez. 1 e pubblicata il 07/03/2024
Atti impositivi:
-DINIEGO RIMBORSO n. DINIEGO ISTANZA PROT. 49417 REGISTRO 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 88/2026 depositato il 10/02/2026
Richieste delle parti: come in atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza emessa dalla Corte tributaria provinciale di primo grado di Lucca in data 27 febbraio 2024 veniva accolto, con condanna della resistente al rimborso della somma di euro 3502,24 oltre interessi e con compensazione di spese, il ricorso promosso dalla signora Resistente_1 avverso diniego di rimborso opposto con provvedimento notificato il 26 maggio 2023 dall'Agenzia delle entrate per il medesimo ammontare. La contribuente aveva ricevuto avviso di liquidazione dell'imposta quale venditrice di un bene immobile, il cui valore fu rettificato. L'avviso venne impugnato dal coobbligato in solido ma non dalla contribuente e fu annullato con sentenza della commissione tributaria di Lucca dell'11 marzo 2014 passata in giudicato. Non avendo la contribuente impugnato l'avviso di liquidazione, essa aveva ricevuto una cartella di pagamento alla quale aveva fatto seguito l'iscrizione ipotecaria. La Resistente 1 in data 5 agosto 2019 aveva provveduto al pagamento parziale nella misura di euro 3502,24 impugnando il diniego che le era stato opposto dall'amministrazione avverso l'istanza di rimborso presentata l'8/5/2023.
In corso di causa la ricorrente, con il consenso dell'Agenzia delle entrate che eccepiva la decadenza del potere di presentare l'istanza di rimborso ex articolo 77 tur, depositava un atto dell'Agenzia delle entrate di rigetto di precedente istanza di rimborso avanzata in data 6 aprile 2021, con la quale essa aveva chiesto la cancellazione dell'ipoteca e il rimborso delle somme versate a parziale pagamento della cartella. In questo anteriore atto di diniego l'agenzia si richiamava a una ancor precedente istanza dalle ricorrente del 3 settembre 2019 con la quale si chiedeva l'estensione del giudicato favorevole della sentenza del tribunale di Lucca e in risposta alla quale l'agenzia aveva eseguito solo lo sgravio parziale, negando il rimborso per la somma già pagata in data 5 agosto 2019 di euro 3502. Secondo l'Agenzia la restituzione di questa somma non era dovuta in quanto era stata pagata spontaneamente dalla contribuente.
Seguendo tale concatenazione, il primo giudice ha escluso che si potesse considerare maturata la decadenza dall'ultima istanza di rimborso, quella il cui diniego era stato impugnato, in quanto è provato che già la precedente istanza del 2021 era stata inoltrata nei termini, e quindi per effetto degli atti interruttivi di cui sopra, la ricorrente non sarebbe incorsa in alcuna decadenza. Inoltre l'agenzia non aveva sollevato eccezione di inammissibilità del ricorso in ordine alla decadenza dalla riproposizione dell'istanza di rimborso, accettando il contraddittorio senza specifici rilievi.
Tanto premesso in punto di ammissibilità, il primo giudice ha ritenuto accoglibile il ricorso anche nel merito: la ricorrente aveva pagato il 5 agosto 2019 parte della somma complessiva di euro 5051,73 relativa all'imposta di registro, l'ufficio non aveva proceduto allo sgravio dell'intera somma richiesta dalla contribuente che aveva invocato l'estensione del giudicato favorevole, obiettando che il pagamento parziale era intervenuto spontaneamente. Invece secondo la corte il pagamento non poteva considerarsi spontaneo in quanto conseguente a iniziative esecutive.
Avendo la Cassazione stabilito che il coobbligato che paghi sotto minaccia di procedura esecutiva non esprime un comportamento liberamente assunto e tale da valere quale riconoscimento della fondatezza della pretesa fiscale o rinuncia ad avvalersi del giudicato favorevole, la posizione della ricorrente non poteva quindi considerarsi di acquiescenza o di rinuncia a valersi del giudicato. Su tali basi veniva accolto il ricorso.
Avverso la presente sentenza ha proposto appello l'Agenzia delle entrate per i seguenti motivi:
-Contrariamente a quanto ritenuto in sentenza, l'eccezione di decadenza in relazione all'articolo 19 decreto legislativo 546/92 e 2969 codice civile è rilevabile in ogni stato e grado del giudizio, e non costituisce dunque un'eccezione in senso stretto, preclusa se non sollevata in via preliminare.
Era stato accertato durante la discussione di primo grado che prima dell'istanza di rimborso oggetto del presente ricorso, la parte aveva presentato una precedente domanda a sua volta rigettata il cui diniego non era stata impugnato. In udienza l'ufficio aveva eccepito la decadenza della contribuente della facoltà di ripresentare l'istanza dei rimborso, essendo definitivo il primo diniego non impugnato, e tale eccezione non solo era proponibile in ogni stato e grado ma si sarebbe potuta sollevare d'ufficio come riconosciuto dalla corte di cassazione. Si tratta di eccezione che trova fondamento in un interesse pubblico non rinunciabile, come tale sottratto alla disponibilità dell'amministrazione pubblica.
L'Agenzia quindi ripropone anche in appello l'eccezione di decadenza ex art. 77 TUR perché l'istanza oggetto del ricorso era stata presentata oltre il termine triennale di decadenza, nonché l'eccezione di inammissibilità del ricorso in quanto sulla medesima questione si era già perfezionato un provvedimento di diniego dell'ufficio e precisamente quello del 21 aprile 2022, numero 26862, non impugnato.
-2- erroneità nella valutazione di merito secondo la quale il pagamento non era stato eseguito spontaneamente. Fermo restando che la cartella era stata notificata alla Resistente_1 a titolo definitivo, non avendo essa impugnato l'atto di rettifica, già prima della presentazione della prima istanza (del 3 settembre 2019) con la quale essa aveva chiesto l'estensione a sé del giudicato favorevole era intervenuto il 5 agosto 2019, il pagamento parziale.
L'ufficio, in estensione del giudicato, aveva quindi correttamente provveduto allo sgravio della differenza, escludendo però il rimborso della somme già pagate. L'estensione del giudicato favorevole al coobbligato inerte, è condizionata alla sussistenza di alcuni presupposti tra cui la mancata assoluzione del debito di imposta, circostanza non ricorrente nel caso di specie, per la quale non è invocabile l'effetto favorevole del giudicato. Non vi sarebbe stata coazione nel pagamento, essendo l'iscrizione ipotecaria un provvedimento di natura cautelare.
Sarebbe stato onere del contribuente invocare, prima del pagamento, il giudicato favorevole formatosi addirittura nel 2014.
Nel caso in esame la contribuente non aveva neppure impugnato la cartella prima di provvedere al pagamento dimostrando così la volontà di non contestarla.
L'appellante conclude pertanto per la riforma della sentenza di primo grado.
Si costituiva a sua volta la parte appellata, rilevando quanto al primo motivo di impugnazione che a fronte della istanza di rimborso presentata il 6 aprile 2021 non era stato notificato alcun atto di diniego impugnabile di talché essa contribuente aveva riproposto l'istanza di rimborso all'ufficio in data 8 maggio
2023 e non avrebbe potuto che impugnare soltanto il diniego di rimborso notificato il 26 maggio 2023, oggetto del presente giudizio.
-Quanto al merito, rileva che il pagamento è intervenuto in fase di esecuzione forzata della cartella, in seguito all'avvenuta iscrizioni ipotecaria, quindi non spontaneamente. Chiede la conferma della sentenza di primo grado.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello è fondato e si impone la riforma della sentenza impugnata.
Contrariamente a quanto dedotto in primo grado, la contribuente era già decaduta dalla presentazione dell'istanza di rimborso ex art. 77 TUR, non avendo impugnato i precedenti dinieghi.
Difatti lungi dal ravvisarsi una sorta di concatenazione delle istanze impeditive della decadenza, coma ritenuto dal primo giudice, la mancata tempestiva impugnazione del provvedimento di diniego determina l'intangibilità dell'accertamento operato dall'ufficio sul relativo rapporto tributario», con conseguente irrilevanza di una seconda eventuale domanda di rimborso seguita dal silenzio dell'ente impositore o da un nuovo espresso diniego, confermativo del primo. (Cass., 6 giugno 2023, n. 15754; Id.,
26 giugno 2024, n. 17678).
All'udienza del 27 febbraio in primo grado, la parte privata depositava diniego dell'agenzia delle entrate di Lucca del 21 aprile 2021, protocollo numero 0026862, in risposta a domanda avanzata con lo stesso mezzo, mail, dalla medesima contribuente, cui quindi di fatto il provvedimento era noto. Quel diniego non è stato impugnato quindi la odierna obiezione circa la irregolarità nella notifica di quell'atto non è ricevibile.
Si trattava ad ogni modo di diniego confermativo di un altro precedente non impugnato. La motivazione si richiama difatti alla ancor anteriore istanza avanzata dalla contribuente nell'anno 2019, in esito alla quale l'agenzia, tenuto conto dell'istanza di estensione del giudicato, aveva provveduto allo sgravio parziale, ritenendo invece dovuta la somma della quale oggi si discute per effetto dell'anteriorità del pagamento spontaneo da parte della contribuente.
Si evince quindi dagli atti la formazione di un ancor precedete dinego non impugnato, visto che lo sgravio parziale, per consolidata giurisprudenza di legittimità deve essere considerato di per sé, anche laddove non vi fosse diniego espresso per la restante parte, provvedimento di rigetto implicito impugnabile nel termine dei 60 gg (cfr. Cass., 21 luglio 2023, n. 21915). È dunque pacifico che la mancata impugnazione del diniego (e qui vi sono due precedenti atti di dinego il secondo del quali sostanzialmente interlocutorio e confermativo) rende intangibile l'accertamento operato dall'ufficio sul relativo rapporto tributario», e irrilevante la eventuale successiva domanda di rimborso inidonea a fungere da nuovo presupposto per un atto o silenzio autonomamente impugnato
(Cass., 6 giugno 2023, n. 15754; Id., 26 giugno 2024, n. 17678).
Né può sostenersi che l'eccezione di decadenza sia tardivamente proposta dal momento che condivisibilmente e in uno con la giurisprudenza di Cassazione, per la rilevanza dell'interesse pubblico, l'eccezione è sempre rilevabile di ufficio, anche in sede di gravame, cfr. Cass. 23.3.2012 n. 4670: "In tema di contenzioso tributario la decadenza stabilita dalle leggi fiscali in favore dell'A.F. per il mancato rispetto dei termini fissati per richiedere il rimborso di un tributo indebitamente versato è rilevabile di ufficio anche in grado di appello, perché attiene a situazioni indisponibili determinate dall'esigenza di assicurare la stabilità delle entrate tributarie entro un periodo di tempo definito e costituisce, quindi, una mera argomentazione, tesa a contrastare la sfavorevole decisione di primo grado, che come tale non
Banca_1 una domanda o eccezione nuova, la cui proposizione per la prima volta nel giudizio di appello è vietata dall'art. 57 del d.lgs. n. 546/1992"; cfr. Cass.

8.3.2013 n. 5862).
E ancora Cass. 2/11/23 n 30489 " In materia tributaria, la decadenza del contribuente dall'esercizio di un potere nei confronti dell'Amministrazione finanziaria, in quanto stabilita in favore di quest'ultima ed attinente a situazioni da questa non disponibili, perché disciplinata da un regime legale non derogabile, rinunciabile o modificabile dalle parti, è rilevabile anche d'ufficio. Ne consegue che, alla luce dell'art. 57, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, e dell'art. 345, secondo comma, codice procedura civile, è deducibile per la prima volta in appello la decadenza del contribuente dal diritto al rimborso per non aver presentato la relativa istanza nel termine previsto dall'art. 38 del DPR 602/1973, salvo che sul punto si sia già formato un giudicato interno. Inoltre, in tema di contenzioso tributario, la decadenza nella quale il contribuente sia incorso per mancato rispetto dei termini per richiedere il rimborso di un tributo pagato per errore materiale, duplicazione o inesistenza totale o parziale dell'obbligazione, ai sensi dell'art. 38, primo comma, del DPR 602/1973, è rilevabile d'ufficio, anche in sede di gravame, salvo che si sia già formato sul punto il giudicato interno, essendo quei termini dettati per finalità di interesse pubblico e di essi non potendo neppure l'amministrazione disporre, con la conseguenza che la decadenza può essere rilevata d'ufficio, ai sensi dell'art. 2969 cod. civ., trattandosi di materia sottratta alla disponibilità delle parti, per tale ritenendosi non soltanto quella che riguarda i diritti indisponibili, ma anche quella disciplinata da un regime legale che escluda qualsiasi potere di disposizione delle parti, nel senso che esse non possono derogarvi, rinunciarvi o comunque modificarlo."
In conclusione la definitività del dinego si era già formata non tanto e non solo per effetto della mancata impugnazione del provvedimento del 2021, ma già per la mancata impugnazione della condotta di sgravio parziale del 2019 che dava luogo a diniego impugnabile in base alla giurisprudenza sopra citata.
Ciò comporta la riforma della sentenza di primo grado in relazione al primo dei motivi d'appello, con assorbimento di ogni ulteriore motivo, rilevandosi ad abundantiam nel merito che la ritenuta spontaneità del pagamento non è in contrasto con l'iscrizione ipotecaria, istituto a valenza esclusivamente cautelare.
Le spese di entrambi i gradi di giudizio possono essere compensate in considerazione del positivo comportamento della contribuente e dell'iniziale pagamento eseguito in buona fede.

P.Q.M.

In accoglimento dell'appello e in riforma della impugnata sentenza, dichiara la legittimità del diniego di rimborso, spese compensate per entrambi i gradi di giudizio.