Sentenza n. 209/2026
Depositata il 27/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle MARCHE Sezione 2, riunita in udienza il
24/02/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
FANTINI UGO MARIA, Presidente
GIANFELICE ANNALISA, OR
APPIGNANI LORENZO, Giudice
in data 24/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 59/2022 depositato il 25/01/2022

proposto da

Ricorrente_1 Srl Leg. Rappr.te Rappresentante_1 - P.IVA_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ancona
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 228/2021 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ANCONA sez. 2 e pubblicata il 25/05/2021
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQY03X602522-2018 IRES-ALTRO 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQY03X602522-2018 IVA-ALTRO 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQY03X602522-2018 IRAP 2015
a seguito di discussione in pubblica udienza Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante:
Resistente/Appellato:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 srl ha impugnato la sentenza in epigrafe con la quale la CTP di Ancona ha rigettato il ricorso a suo tempo presentato avverso l' avviso di accertamento con il quale l'Ufficio, ha rideterminato presuntivamente a carico della società contribuente per l'anno di imposta 2015 un maggior reddito di impresa, nonché l'imponibile IVA, liquidando un'imposta IRES di Euro 37.380,00, un'IRAP di Euro 6.051,00 ed un'IVA di Euro 31.901,00 oltre sanzioni per complessivi
Euro 67.284,00.
L'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Ancona aveva sottoposto la società, ad accertamento induttivo presuntivo, in quanto la società costituita, nel 2012, successivamente al primo esercizio fiscale non aveva mai ottemperato agli obblighi fiscali;
aveva quindi proceduto ad un accertamento iinduttivo puro ai sensi dell'art. 39 comma 2 DPR 600/1973.
La società contribuente impugnava l'avviso chiedendo per quanto è ivi di interesse, la ricostruzione dei costi in applicazione di uno specifico studio di settore, contestando nel merito l'operato dell'Ufficio.
La Commissione di prime cure ha rigettato il ricorso ritenendo la correttezza dell'operato dell'Agenzia in sede di accertamento tramite spesometro integrato, stante la carenza di documentazione contabile;
riteneva infondata ka pretesa di pararnetrare i costi ai dati risultanti dallo studio di settore VM21E- Cluster3, in quanto la "Ricorrente_1 s.r.l.", non aveva comunicato i dati rilevanti ai fini dello studio di settore, sicchè non aveva dimostrato i requisiti di appartenenza al cluster indicato;
in merito all'I.V.A., riteneva corretto il recupero a tassazione dell'importo totale delle operazioni attive comunicate dai clienti della società nell'applicativo
"Spesometro Integrato", e il diniego sulle delle operazioni passive stante l'omessa esibizione dei documenti e registri obbligatori. La CTP confermava inoltre le sanzioni applicate, giustificate nel quantum dall'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per un triennio consecutivo.
La sentenza è stata appellata dalla società contribuente. L'Agenzia delle Entrate ha contrastato il gravame chiedendone il rigetto.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con il primo motivo di ricorso la società torna ad eccepire la nullità dell'atto impugnato per difetto di valida sottoscrizione da parte del Direttore dell'Ufficio, e quindi la violazione dell'art. 42 D.P.R. 600/1973; argomenta che, contrariamente a quanto ritenuto dalla CTP, l'ordine di servizio n. 3/2018 non risponde ai requisiti richiesti dalla giurisprudenza di legittimità ossia ragioni della delega di firma, termine di validità e nominativo del soggetto delegato.; in particolare osserva che nel citato ordine di servizio non sono indicate le ragioni della delega quali carenza di personale, assenza, vacanza, malattia, etc.)
Il motivo è infondato Nell'avviso di accertamento di cui all'art. 42 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, che dispone che "Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato", la delega è delega di firma e non di funzioni e quindi non richiede indicazione espressa della durata né delle ragioni, poiché con essa il delegato non esercita alcun potere o competenza riservata al delegante, trovando titolo il suo agire nei poteri di ordine e direzione, coordinamento e controllo attribuiti al dirigente preposto all'ufficio (art. 11, comma 1, lett. c e 4, Statuto Agenzia delle entrate, approvato con delibera n. 6 del 2000; art. 14, comma 2, reg. amm. n. 4/2000) (cfr. Cass. n. 28850/2019; Cass. n.
11013/2019; Cass. n. 8814/2019, superando l'originaria impostazione di Cass. n. 22803/2015; ancora
Cass. n. 23433/2019; Cass. n. 18675/2020; Cass. n. 28393/2021).
La Cassazione, nelle citate decisioni, ha evidenziato che, in primo luogo, non è richiesta alcuna indicazione nominativa della delega, né la sua temporaneità, apparendo conforme alle esigenze di buon andamento e di legalità della pubblica amministrazione ritenere che, nell'ambito dell'organizzazione interna dell'ufficio, l'attuazione della c.d. delega di firma possa avvenire anche attraverso l'emanazione di ordini di servizio che abbiano valore di delega e che individuino il soggetto delegato attraverso l'indicazione della qualifica rivestita dall'impiegato delegato;
la Cassazione ha altresì specificato che non
è applicabile la disciplina dettata per la delega di funzioni, e cioè l'art. 17, comma 1-bis, del D.Lgs. n. 165 del 2001 laddove prescrive che i dirigenti, per specifiche e comprovate ragioni di servizio, possono delegare per un periodo di tempo determinato, con atto scritto e motivato, alcune delle competenze ad essi riservate, a dipendenti che ricoprono le posizioni funzionali più elevate nell'ambito degli uffici ad essi affidate.
Di conseguenza, esclusa l'applicabilità della disciplina in tema di delega di funzioni, non è necessaria alcuna indicazione neanche del termine di validità (esplicitamente in tal senso Cass. n. 8814/2019; Cass.
n. 21972/2024) né della motivazione della delega di firma (esplicitamente in tal senso cfr. Cass. n.
8814/2019; Cass. n. 15122/2024).
Da ultimo Cassazione civile sez. trib., 23/03/2025, n.7719 Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato, la delega è delega di firma e non di funzioni e quindi non richiede indicazione espressa della durata né delle ragioni, poiché con essa il delegato non esercita alcun potere o competenza riservata al delegante, trovando titolo il suo agire nei poteri di ordine e direzione, coordinamento e controllo attribuiti al dirigente preposto all'ufficio.
Col secondo motivo la società contribuente torna ad eccepire la violazione dell'art. 39 D.P.R.
n.600/1973; lamenta l'omessa determinazione induttiva dei costi;
all'uopo, torna ad insistere sull'applicazione dello studio di settore asserendo che il cluster individuato, relativo al commercio all'ingrosso, emerge dai dati presenti nell'Avviso di Accertamento e dalla circostanza, non contestata dall'Amministrazione, e quindi riconosciuta ai sensi dell'art. 115 c.p.c., che la società non si avvalesse di venditori od agenti.
Il motivo è infondato.
Va tenuto conto dei princìpi espressi dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 10 del 31 gennaio
2023: ogni accertamento induttivo, sia esso analitico-induttivo o induttivo puro, deve tener conto dei costi forfettari, presuntivamente sostenuti per produrre il reddito imputato al contribuente;
e ciò affinché il meccanismo di determinazione del reddito fondato sulle presunzioni di cui all'art. 32 del D.P.R. n. 600 del
29 settembre 1973 rispetti quanto più possibile il principio di capacità contributiva, di modo che il reddito imponibile del contribuente va rideterminato riconoscendo una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi in relazione ai ricavi accertati, avvalendosi anche - se del caso - dell'ausilio di consulenza tecnica d'ufficio. Nel caso di specie, l'Ufficio ha proceduto ad un accertamento induttivo puro ai sensi dell'art. 39, secondo comma, lett. d-ter), d.P.R. 600/73, in conseguenza della omessa presentazione della dichiarazione dei redditi e dell'inesistenza delle scritture contabili;
tuttavia non ha totalmente escluso i costi nella ricostruzione del reddito di impresa, in quanto ha provveduto a ricostruirli sempre attraverso lo spesometro integrato, individuando operazioni passive, attraverso lo stesso applicativo, dei fornitori della società contribuente .
Sono stati quindi riconosciuti i costi verificabili nel loro sostenimento, sulla base dei dati desunti dalla
Banca dati NT e RI c.d. “spesometro integrato”: con questa metodologia il reddito è stato quantificato in € 135.926,00 pari alla differenza tra la somma delle operazioni di acquisto comunicate dai clienti e la somma delle operazioni di vendita comunicate dai fornitori
.
Orbene, l'art. 39 comma 2 consente l'accertamento del reddito induttivo puro a mezzo di presunzioni semplici nel caso «di omessa presentazione dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore o di indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti, nonché di infedele compilazione dei predetti modelli che comporti una differenza superiore al 15 per cento, o comunque ad euro 50.000, tra i ricavi o compensi stimati applicando gli studi di settore sulla base dei dati corretti e quelli stimati sulla base dei dati indicati in dichiarazione». Siffatta tipologia di accertamento prescinde dalla necessità che le presunzioni siano gravi, precise e concordanti: l'amministrazione finanziaria può “prescindere, in tutto o in parte, dalle risultanze del bilancio e delle scritture contabili in quanto esistenti” ed è legittimata a determinare l'imponibile in base ad elementi meramente indiziari, anche se inidonei ad assurgere a prova presuntiva ex artt. 2727 e
2729 cod. civ..
Va poi richiamata la recente Corte di Cassazione ordinanza 27141/2025: in tema di accertamento dei redditi, il principio secondo cui, in assenza di una dichiarazione dei redditi, la deduzione forfettaria dei costi sui ricavi induttivamente determinati si estende, per esigenza logica, anche alla maggiorazione, analogamente ricostruita, del reddito rispetto a quanto dichiarato (v. Cass. n.31981/2024 e giurisprudenza ivi citata). Infatti, in tema di accertamento dei redditi e tenuto conto dei princìpi espressi nella sentenza della Corte cost. n. 10 del 2023, ogni accertamento induttivo, sia esso analitico-induttivo o induttivo puro, deve tener conto dei costi, forfettari, presuntivamente sostenuti per produrre il reddito imputato al contribuente, affinché il meccanismo di determinazione del reddito fondato su presunzioni rispetti quanto più è possibile il principio di capacità contributiva (cfr. Cass. n. 16168/2025). Il giudice del rinvio valuterà se in sede di accertamento è stato tenuto conto dei costi di produzione del maggior reddito d'impresa e, in caso contrario, provvederà alla relativa quantificazione, se del caso in misura forfetaria.
Nel caso di specie, la ricostruzione dei ricavi effettuata attraverso spesometro integrato è attendibile, in quanto lo strumento permette di individuare sia le operazioni attive che le operazioni passive effettuate dalla società: i costi sono stati ricostruiti con un grado di attendibilità che supera il criterio forfettario richiesto dalla giurisprudenza citata.
Infatti nel caso di omessa dichiarazione da parte del contribuente, l'Amministrazione può procedere all'accertamento sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, utilizzando qualsiasi elemento probatorio e facendo ricorso al metodo induttivo, avvalendosi anche di presunzioni cd. supersemplici (cioè prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza), determinando un'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente” (cfr. Cass. n. 16243/2024; nello stesso senso, ex multis, Cass. n. 22261/2023, Cass. n. 37450/2022, Cass. n. 15167/2020).
L'inversione della prova comporta l'inoperatività del principio di non contestazione della mancanza di agenti di commercio, fatto da cui si deduce la rispondenza della società al cluster commercio all'ingrosso; la prova doveva essere fornita attraverso la produzione della contabilità integrale o degli estratti conto facendo quindi emergere l'assenza di pagamenti a titolo di provvigioni. Col terzo motivo di gravame la società contribuente contesta la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto corretto l'operato dell'Ufficio che nell'accertamento induttivo ex art. 55 DPR n. 633/1972 “non ha tenuto conto delle operazioni passive proprio perché la società non ha mai ottemperato alle richieste di esibizione dei documenti e registri obbligatori.”
Il motivo è fondato.
Nel caso di specie, stante l'omessa dichiarazione Iva, l'ufficio ha recuperato a tassazione l'importo totale delle operazioni attive comunicate nell'applicativo spesometro dai clienti della società, e non ha tenuto conto delle operazioni passive in quanto il contribuente non ha ottemperato alle richieste di esibizione dei documenti e registri obbligatori.
La metodologia utilizzata è errata, alla luce di Corte di Cassazione ordinanza 31406/2025, che in applicazione della direttiva 2006/112/CE, e della giurisprudenza unionale, ha stabilito: In materia di Iva
l'accertamento induttivo non determina l'automatica perdita del diritto alla detrazione dell'imposta assolta per rivalsa sugli acquisti di beni e servizi, atteso che l'onere di provare i crediti vantati se non risultanti dalle dichiarazioni periodiche, può essere assolto con le modalità di cui all'art. 2724 c.c. salvo l'ipotesi – da accertare caso per caso – in cui essa integri una condotta fraudolenta, con violazione “della maggior parte” degli obblighi formali, ai soli fini di sottrarsi al pagamento dell'imposta.
La Corte richiama, in particolare, la sentenza CB della CGUE, secondo cui, quando l'Amministrazione ricostruisce a posteriori – mediante accertamento induttivo – gli importi versati e percepiti dal contribuente a fronte di operazioni imponibili non fatturate né dichiarate, la base imponibile così determinata deve essere intesa come un prezzo al netto dell'IVA, con la conseguenza che l'imposta, in applicazione del principio di neutralità, non può gravare sul soggetto passivo ma deve poter essere “scorporata” e detratta, ferma restando l'irrogazione di sanzioni proporzionate per la violazione degli obblighi formali. Da ciò discende il principio, che la Cassazione fa proprio, per cui la maggiore materia imponibile ricostruita con accertamento induttivo “puro” nei confronti di un evasore totale deve intendersi comprensiva di IVA e il contribuente deve poter esercitare il diritto alla detrazione dell'imposta a monte.
Nel caso di specie, l'Agenzia delle Entrate, nelle proprie difese si limita a richiamare l'inesatto adempimento degli obblighi di fatturazione e registrazione, senza allegare né dimostrare l'esistenza di una frode qualificata nei termini descritti dalla Corte nella sentenza.
Allo stesso tempo l'Agenzia dispone, proprio grazie all'accertamento induttivo fondato sullo spesometro integrato, di tutte le informazioni necessarie per ricostruire le operazioni imponibili e verificare la sussistenza dei requisiti sostanziali del diritto alla detrazione, sicchè in un contesto del genere, il principio di neutralità impone che il soggetto passivo, pur essendo evasore totale sotto il profilo dichiarativo, non sia gravato in via definitiva dall'IVA, la quale deve continuare a colpire unicamente il consumatore finale.
a maggiore materia imponibile ricostruita con accertamento induttivo “puro” nei confronti di un evasore totale deve intendersi comprensiva di IVA e il contribuente deve poter esercitare il diritto alla detrazione dell'imposta a monte.
Va quindi accolto il motivo limitatamente alle operazioni passive, non essendo stato mai dedotto il calcolo errato dell'iva sul montante delle operazioni attive.
Con il quarto motivo di gravame la società contribuente contesta la legittimità e l'applicabilità delle sanzioni irrogate per carenza di motivazione;
sostiene che l'insufficienza della motivazione adottata dalla
C.T.P. di Ancona - “le ragioni delle sanzioni sono esplicitate nelle motivazioni contenute a pagina 3 dell' avviso impugnato” in quanto le sanzioni sarebbero “il naturale precipitato dell'accertamento della violazione tributaria. Il motivo è infondato. L'avviso è ampiamente motivato in punto di irrogazione di sanzioni, con l'indicazione delle violazioni accertate, con l'applicazione della continuazione e quindi l'individuazione della violazione più grave, l'applicazione degli aumenti di cui all'art. 12 D.Lgs. 47271997 ed operando il cumulo giuridico;
la sanzione fra l'altro è stata determinata applicando i minimi edittali previsti.
Con l'ultimo motivo di gravame si censura la statuizione sulle spese per carenza di motivazione, essendo adottata sulla base della mera soccombenza.
Il motivo è infondato.
Va infatti ribadito che la soccombenza deriva dall'esito della lite;
a norma del D.lgs.n°546/1992, art.15, comma 2 e dell'art.92 c.p.c., comma 2, sono statuizioni di compensazione delle spese nei confronti della parte vittoriosa che devono essere congruamente motivate per potere derogare validamente al principio di soccombenza.
L'appello è quindi parzialmente fondato.
Va pronunciata la compensazione delle spese di lite del grado atteso il parziale accoglimento del gravame.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria delle Marche accoglie parzialmente l'appello e annulla l'avviso impugnato limitatamente alla detrazione IVA sulle operazioni passive;

compensa fra le parti le spese di lite del grado
Ancona li 24.02.2026
Il giudice est Il Presidente
(Dott.ssa Annalisa Gianfelice) (Dott. Ugo Maria Fantini)