Sentenza n. 190/2026
Depositata il 25/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle MARCHE Sezione 2, riunita in udienza il
21/01/2026 alle ore 15:00 con la seguente composizione collegiale:
BALLORIANI MASSIMILIANO, Presidente
NA LO, RE
MARRA PAOLO, Giudice
in data 21/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 289/2021 depositato il 25/05/2021

proposto da

Ricorrente_1 Srl In Liquidazione Rappresentante_1 Quale L.r. - P.IVA_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ancona
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 98/2021 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ANCONA sez. 1 e pubblicata il 17/03/2021
- pronuncia sentenza n. 99/2021 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ANCONA sez. 1 e pubblicata il 17/03/2021
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQY03X200456 IVA-CREDITI DI IMPOSTA 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQY03X200461 IVA-OPERAZIONI IMPONIBILI 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQY03X200466 IVA-OPERAZIONI IMPONIBILI 2017 a seguito di discussione in pubblica udienza

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 RL, con atto regolarmente depositato, impugna le sentenze nn. 98/01/2021 e 99/01/2021 emesse dalla Commissione Tributaria Provinciale di Ancona il 19 gennaio 2021 e depositate il 17 marzo 2021.
La vicenda oggetto del presente giudizio ha avuto origine da ricorsi avverso gli avvisi di accertamento nn.
TQY03X200456-2020, TQY03X200461-2020 e TQY03X200466-2020 con i quali l'Agenzia delle Entrate ha accertato, rispettivamente per gli anni 2015, 2016 e 2017, la contabilizzazione di fatture per operazioni qualificate come soggettivamente inesistenti e, con riferimento agli anni 2016 e 2017, anche l'irregolarità consistente nella omessa fatturazione con conseguente indicazione nella dichiarazione annuale IVA di elementi attivi inferiori a quelli reali.
In particolare, la complessiva attività di verifica svolta dall'Amministrazione ha evidenziato in ordine agli acquisti intracomunitari effettuati dalla Ricorrente_1 RL, le seguenti irregolarità:
1) l'emissione di fatture da parte della Ricorrente_1 RL nei confronti della ditta _1 RL, verosimilmente per operazioni soggettivamente inesistenti, al fine di consentire a quest'ultima di portare in detrazione l'IVA indebitamente non versata dalla stessa Ricorrente_1 RL, soggetto che ha effettuato la prima immissione in consumo in territorio nazionale;

2) l'omesso versamento dell'IVA.
La società ricorrente impugnava con un primo ricorso cumulativo gli avvisi di accertamento emessi per gli anni 2015 e 2016 e con successivo ricorso l'avviso emesso per l'annualità 2017 contestando la tesi dell'Ufficio dell'emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e, per gli anni d'imposta 2016 e 2017, la rideterminazione degli imponibili fiscali.
Resisteva l'Ufficio che, sostenendo la piena legittimità degli atti impugnati e della pretesa tributaria, chiedeva il rigetto dei ricorsi con condanna alle spese di lite.
Con le sentenze impugnate la Commissione Tributaria Provinciale rigettava i ricorsi di parte ricorrente con condanna alle spese di lite.
Avverso le suddette sentenze, l'originaria parte ricorrente ha proposto appello deducendone la loro illegittimità per i motivi già proposti in primo grado e chiedendone l'integrale riforma, previa sospensione degli effetti esecutivi, con conseguente annullamento degli avvisi di accertamento e con vittoria delle spese di lite.
Costituendosi ritualmente in giudizio, l'Ufficio ha chiesto la conferma delle impugnate sentenze e la condanna della ricorrente alle spese di giudizio.
In data 3 settembre 2021 la società contribuente ha depositato proprie memorie, confermando le proprie esperite difese e insistendo per le conclusioni come in atti.
In data 16 settembre 2021, questa Corte, con propria ordinanza, ha respinto l'istanza di sospensione dell'esecutività degli atti impugnati e disposto la condanna dell'appellante alle spese del procedimento cautelare.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Letti gli atti e i documenti di causa, esaminati i motivi di impugnazione, il Collegio ritiene che l'appello non sia meritevole di accoglimento nei termini qui di seguito precisati. La società appellante impugna le sentenze in oggetto con le quali i giudici di prime cure hanno rigettato i ricorsi proposti avverso gli avvisi di accertamento emessi con riferimento ai periodi di imposta 2015, 2016
e 2017.
Gli originari atti impositivi hanno avuto origine da un'attività di verifica condotta da funzionari dell'Agenzia delle Dogane dalla quale sono emerse rilevanti irregolarità, con particolare riferimento all'emissione da parte dell'odierna appellante (società cartiera) nei confronti della _1 RL (società ritenuta ideatrice dell'attività fraudolenta) di fatture verosimilmente per operazioni soggettivamente inesistenti e all'omesso versamento dell'IVA.
In particolare, la società ripropone fondamentalmente i motivi già proposti in primo grado, contestando quindi la tesi dell'Ufficio dell'emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e, per gli anni d'imposta
2016 e 2017, anche la rideterminazione degli imponibili fiscali.
Con il primo motivo di impugnazione, l'appellante lamenta che i Giudici di prime cure hanno valutato in maniera unitaria e non singolarmente le giustificazioni addotte dalla parte.
Il motivo risulta privo di pregio perché proprio la sentenza della Suprema Corte (Cassazione, sentenza
17173/2015) richiamata da parte appellante statuisce che “occorre verificare che il giudice di merito abbia valutato i requisiti della gravità, della precisione e della concordanza di tutti gli elementi offerti in giudizio attraverso un esame non parcellizzato” e che “... è l'intero compendio logico e circostanziale offerto dall'Agenzia a riprova della propria pretesa impositiva a dover essere valutato unitariamente dal giudice di merito …”.
Inoltre, solido e circostanziato risulta l'impianto probatorio utilizzato dall'Ufficio a sostegno dell'azione accertatrice. A sostegno del proprio operato, l'Agenzia delle Entrate, ha infatti rappresentato che
“- la società Ricorrente_1 S.r.l. è attiva dal 16.10.2015 ed è stata costituita per svolgere il “COMMERCIO AL DETTAGLIO DI PRODOTTI VIA INTERNET”;
- sin dal successivo mese di novembre del 2015 la stessa ha acquistato prodotti (macchine fotografiche e lenti ottiche) da fornitori comunitari tedeschi per un importo di euro 57.387 (volume considerevole per un'azienda appena nata) e le medesime tipologie di prodotti sono state le uniche che ha continuato ad acquistare nel tempo;

- le merci acquistate sono state rivendute, diversamente a quanto dichiarato in sede di costituzione della società, non mediante il canale internet bensì ad un solo cliente, la _1 S.r.l. di Crevalcore (BO), per quantitativi di volta in volta pari a quelli acquistati dai fornitori comunitari;

- le merci giungevano in Italia direttamente presso un magazzino sito a Indirizzo_1, gestito direttamente dalla società _1 S.r.l. e tale ubicazione veniva indicata nelle fatture emesse dai fornitori comunitari come LOGISTICA della Ricorrente_1 S.r.l.;
- tale ultima indicazione si ritiene sia stata capziosamente fornita dalla Ricorrente_1, che sarebbe dovuta, a norma, risultare la destinataria delle merci, poiché, di fatto, come si è detto sopra, la consegna avveniva direttamente alla _1;
- la Ricorrente_1 non è stata in grado di esibire i documenti di trasporto che accompagnavano le merci nel tragitto che va dal paese comunitario all'Italia;
- la _1 S.r.l., già prima della nascita della società Ricorrente_1, si occupava della commercializzazione di macchine fotografiche e lenti ottiche che ha sempre acquistato, sin dall'anno 2013, da fornitori comunitari;
- detti quantitativi, comunque, si differenziano in modo estremamente considerevole, per ordine di grandezza, tra quelli acquistati prima e quelli acquistati dopo la “partecipazione” della Ricorrente_1 S.r.l.; gli importi dichiarati con i modelli INTRASTAT difatti si discostano grandemente tra loro;

- il trend di crescita degli acquisti vede un innalzamento dei volumi vertiginoso a partire dal rapporto commerciale creato con la Ricorrente_1 S.r.l., valutandosi così un'appropriazione del mercato frutto della distorsione creata con dei prezzi di vendita resi possibili con l'evasione fiscale perpetrata dalla stessa Ricorrente_1 S.r.l.;
- in ragione di quanto precede, si ritiene che la _1 S.r.l. abbia portato illecitamente in detrazione l'IVA fatturata dalla Ricorrente_1 S.r.l. e che la stessa imposta detratta sia stata divisa tra queste due società in quanto, come detto, essa non è mai stata versata nelle casse dell'erario;
- l'ipotesi di un accordo illecito tra queste due società e, quindi, dell'indebita loro appropriazione delle somme non corrisposte a titolo di IVA, è corroborata dal fatto che i pagamenti effettuati dalla _1 alla Ricorrente_1 non coprono l'ammontare fatturato. Le somme non pagate si ritengono trattenute dalla _1 S.r.l. a titolo di quota derivante dalla spartizione dell'IVA fraudolentemente non versata dalla Ricorrente_1 S.r.l.”
Non convincenti appaiono le giustificazioni proposte dalla società; infatti, dalla documentazione in atti si evince che:
- è confermato dalla stessa società il mancato svolgimento dell'attività presso la sede legale;

- la unità locale in possesso della società era un mero deposito e non un locale adibito alle vendite;

- in relazione agli acquisti, non risulta documentato il transito delle merci dal paese comunitario all'Italia posto che non risultano fornite lettere di vettura internazionale e i documenti esibiti (fatture, documenti
Intrastat e movimenti bancari) risultano privi degli elementi previsti per i documenti accompagnatori e inidonei a documentare il transito delle merci;

- non risultano fornite idonee giustificazioni in relazione alle differenze (di complessivi € 437.663,42 per i tre anni in considerazione) tra gli importi dei bonifici dalla _1 RL alla Ricorrente_1 RL e quelli maggiori risultanti dalle vendite da questa fatturate;

- mancano agli atti prove documentali relative alla emissione di note di credito che, peraltro, non riportano l'indicazione dei singoli corrispettivi oggetto di rettifica, risultano prive dell'indicazione degli specifici motivi che hanno condotto alla variazione degli imponibili e dell'imposta, difettano di indicazioni idonee a provare l'eventuale insorgenza di contestazioni per difetti della merce compravenduta e non sono supportate da documenti di trasporto di reso.
Questa Corte ritiene che la società non abbia fornito idonee e documentate giustificazioni a fronte di gravi elementi indiziari forniti dall'Ufficio che ha dimostrato, con plurimi elementi, l'emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, operando la Ricorrente_1 RL come società fittizia e interposta che consentiva alla _1 RL l'acquisto del bene gravato da IVA e il diritto a detrarre la stessa, non versata tuttavia dalla Ricorrente_1, con lo scopo di riuscire, in conseguenza del meccanismo fraudolento ideato e realizzato, a far pervenire agli acquirenti finali nazionali, prodotti a condizioni competitive in ragione di un prezzo di vendita inferiore rispetto a quello normale di mercato, prezzo ridotto di una quota ricavata dalla mancata corresponsione dell'IVA all'erario. Pertanto, solido e circostanziato risulta l'impianto probatorio utilizzato dall'Ufficio a sostegno dell'azione accertatrice a fronte del quale inidonee appaiono le giustificazioni addotte da parte appellante.
Il primo motivo è infondato. Con il secondo motivo parte appellante contesta la metodologia utilizzata dall'Ufficio per pervenire alla ricostruzione induttiva dei maggiori ricavi.
In particolare, l'Ufficio ha rideterminato induttivamente le operazioni attive indicate in dichiarazione in considerazione del fatto che esse risultavano decisamente inferiori rispetto alle operazioni passive e che tutte le merci acquistate dai fornitori comunitari risultavano comunque contestualmente rivendute alla
_1 RL. L'Ufficio ha quindi provveduto alla rideterminazione dei ricavi applicando alle operazioni passive dichiarate in ciascun anno (2016 e 2017) il ricarico emerso dalle compravendite rilevate nell'anno 2015, unica annualità per la quale i margini dichiarati sono stati ritenuti congrui.
In proposito, parte appellante lamenta l'ingiustificato utilizzo delle percentuali di ricarico del 2015 nonché
l'illegittimità del calcolo della percentuale di ricarico attraverso l'utilizzo della media semplice. A tal proposito, questa Corte rileva preliminarmente che tali eccezioni non risultano proposte nei ricorsi introduttivi e, quindi, sono da ritenere inammissibili, in quanto costituiscono nuove eccezioni, ai sensi dell'art. 57 del d. lgs. 546/92.
Rileva inoltre che le percentuali relative all'anno 2015, rispetto alle annualità 2016 e 2017, costituiscono validi elementi indiziari che l'Ufficio ha correttamente utilizzato, secondo criteri di razionalità e di prudenza, per la ricostruzione induttiva dei ricavi e che il riferimento di parte appellante alla media aritmetica è priva di fondamento, innanzitutto perché non è questo il criterio utilizzato dai verificatori, i quali hanno fatto riferimento ai dati complessivi degli acquisti e delle vendite relativi all'anno 2015 e, in secondo luogo, perché le fatture e le note di credito non contenevano i singoli corrispettivi per le singole tipologie di beni ma un unico valore complessivo, peraltro in evidente violazione del disposto degli artt. 21 e 26 del d.P.R. 633/1972, rendendo in tal modo impossibile il ricorso alla media ponderata come (sembra) ritenuto più corretto da parte appellante.
Di alcun pregio, inoltre, il rilievo secondo il quale la percentuale di ricarico dovesse desumersi dai dati di bilancio piuttosto che dai dati emergenti dalla dichiarazione IVA, posto che dai bilanci stessi emergevano, incongruamente, importi di rimanenze finali (pari ad € 358.026,00 nel 2016 ed € 623.887,00 nel 2017) nonostante tutte le merci acquistate venissero contestualmente consegnate (in un magazzino gestito direttamente dalla _1 in Emilia-Romagna) e rivendute solo alla _1 RL per quantitativi di volta in volta pari a quelle acquistate, rendendo per tale via inattendibili, come peraltro evidenziato dall'Ufficio sin dalle repliche alle osservazioni al processo verbale di constatazione e mai contestato, i dati relativi al costo del venduto come emergenti dai bilanci.
Il secondo motivo è infondato.
Le questioni come sopra vagliate esauriscono la vicenda sottoposta al Collegio, essendo stati esaminati tutti gli aspetti rilevanti per la definizione del procedimento;
gli argomenti di doglianza eventualmente non espressamente esaminati sono stati da questo Collegio ritenuti non rilevanti ai fini della decisione e comunque non idonei a condurre ad una conclusione di segno diverso. La decisione, pertanto, assorbe e supera tutte le eventuali ulteriori domande formulate nel giudizio.
Alla luce di quanto sopra riportato e assorbiti eventuali ulteriori motivi, questo Collegio ritiene pertanto che i giudici di prime cure abbiano attentamente valutato, sulla scorta della documentazione in atti, la correttezza dell'operato dell'Ufficio anche in relazione al complessivo contesto in cui le operazioni in questione si inseriscono e, in conclusione, rigetta l'appello con conseguente integrale conferma della sentenza di primo grado. Le spese di lite seguono la soccombenza e si liquidano come indicato in dispositivo, tenuto conto del valore della controversia e delle difese svolte.

P.Q.M.

la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle Marche respinge l'appello. Condanna l'appellante alla rifusione delle spese di lite che si liquidano in favore dell'Ufficio in complessivi € 15.000,00 oltre spese generali nella misura del 15%. Così deciso in Milano, nella Camera di Consiglio del 21 gennaio 2026.
GIUDICE ESTENSORE PRESIDENTE
dottor Lorenzo Appignani dottor Massimiliano Balloriani