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Sentenza 8 gennaio 2026
Sentenza 8 gennaio 2026
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Sul provvedimento
| Citazione : | Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado Friuli Venezia Giulia, sez. I, sentenza 08/01/2026, n. 3 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Friuli Venezia Giulia |
| Numero : | 3 |
| Data del deposito : | 8 gennaio 2026 |
Testo completo
Sentenza n. 3/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del FRIULI VENEZIA GIULIA Sezione 1, riunita in udienza il 03/09/2025 alle ore 15:30 con la seguente composizione collegiale:
DRIGANI OLIVIERO, Presidente e Relatore
MONDINI MARIA LUISA, Giudice
RIBOLSI ANTONIO-GISBERTO-GIO, Giudice
in data 03/09/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 130/2024 depositato il 14/05/2024
proposto da
Ag. Entrate Direzione Provinciale Udine - Via Gorghi, 18 33100 Udine UD
elettivamente domiciliato presso dp.udine@pce.agenziaentrate.it contro
Resistente_1 S.p.a. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 167/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado UDINE sez. 2 e pubblicata il 18/10/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9030301466-2022 IRES-ALTRO 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9030301466-2022 IVA-ALTRO 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9030301466-2022 IRAP 2016
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 164/2025 depositato il
13/10/2025 Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
premesso che con sentenza n. 167/2023 dd. 18.10.2023 la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di
Udine, in parziale accoglimento del ricorso proposto da Resistente_1 spa nei confronti dell'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Udine - avverso l'avviso di accertamento IRES, IVA, IRAP e altro 2016 n. TI9030301466-2022, lo ha annullato con riferimento alla ripresa a tassazione di ricavi per transazioni infragruppo non contabilizzate e non fatturate dalla Resistente_1
. per servizi erogati alle controllate estere (rilievo da foglio n. 9 a n. 47 del p.v.c.), di cui € 378.188,00 relativamente allo sfruttamento dei marchi di impresa ed € 42.135,00 riferiti al mancato riaddebito di costi manageriali, per complessivi € 420.323,00, ed alle relative sanzioni, dichiarando interamente compensate tra le parti le spese processuali;
che i giudicanti di prime cure hanno così motivato tale decisione:
""" Il ricorso è parzialmente fondato, nei termini di seguito illustrati.
8. La Corte osserva, sulla dedotta violazione dell'art.
5-ter D.lgs. 218/97 per non aver l'Ufficio assolto all'onere di “motivazione rafforzata”, che la disposizione invocata dalla ricorrente stabilisce che l'Ufficio, fuori dei casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi dicontrollo, prima di emettere un avviso di accertamento, notifica l'invito a comparire per l'avvio del procedimento di definizione dell'accertamento e che, in caso di mancata adesione, l'avviso di accertamento è specificamente motivato in relazione ai chiarimenti forniti e ai documenti prodotti dal contribuente nel corso del contraddittorio. Sotto il profilo di doglianza prospettato dalla ricorrente, la Corte osserva che l'Ufficio, nel corso della procedura che ha portato all'emissione dell'atto impugnato ha dapprima notificato il PVC in data 29/04/2022, cui ha fatto seguito la trasmissione da parte della Contribuente di documentazione. A sua volta, l'Ufficio ha poi notificato invito al contraddittorio attivando il procedimento di accertamento con adesione. A riprova del fatto che l'Ufficio abbia tenuto conto delle prospettazioni della parte sta sia, dal punto di vista formale, la motivazione dell'atto impugnato (dove, nelle “conclusioni” si riportano le osservazioni della Società
e le motivazioni per le quali l'Ufficio non ha ritenuto di accoglierle), sia la circostanza che l'ente impositore ha effettivamente provveduto ad annullamento parziale dell'avviso di accertamento in sede di autotutela, recependo positivamente gli elementi forniti dalla contribuente. In definitiva, risulta che la contribuente abbia avuto adeguato spazio, in sede contenziosa pregiudiziale, per prospettare le proprie deduzioni difensive e che l'Ufficio le abbia prese in considerazione, dando conto delle ragioni per cui non ha proceduto ad un accoglimento delle stesse e ponendo, in definitiva, la Società in grado di articolare pienamente le proprie difese nella sede contenziosa, come poi in effetti è stato. Ne deriva che la doglianza della ricorrente risulta, sotto tale profilo, infondata.
9. Nel merito, la contestazione principale riguarda le riprese effettuate dall'Ufficio in materia di imposte dirette, per la ritenuta violazione dell'art. 110 comma 7, TUIR, sotto triplice profilo: a) il trasferimento di beni tra l'odierna ricorrente e le sue partecipate estere;
b) l'omessa fatturazione delle royalties per l'utilizzazione del marchio «Resistente_1.» c) il mancato riaddebito di servizi manageriali. Precisamente, la Società, secondo la ricostruzione operata dall'Ufficio, non ha addebitato alle partecipate alcun corrispettivo per l'utilizzo del marchio «Resistente_1.» e la fruizione dei servizi manageriali resi dal direttore generale (contestazione quest'ultima limitata alle controllate cinese e turca).
10. I motivi di ricorso affacciati dalla contribuente in relazione ai primi due profili della contestazione principale, sono fondati.
11. Quanto al rilievo afferente al trasferimento di beni tra l'odierna ricorrente e le sue partecipate estere, l'Ufficio contesta la non congruità del prezzo con cui alcuni elementi di componentistica dei prodotti commercializzati (ventilatori per ambienti industriali) vengono trasferiti dalla capogruppo alle partecipate, rilevando che lo studio elaborato a cura di Resistente_1 Spa nel 2003, che spiega la logica del prezzo di uscita da Resistente_1 Spa Italia alle controllate, non può essere ritenuto adeguato con riferimento all'anno accertato (2016), tenuto anche conto dell'evidenza emergente dai bilanci consolidati del periodo 2010-2016 da cui emerge che la Resistente_1 italiana non produce utili e le partecipate si trovano invece in costante saldo attivo. L'Ufficio, in particolare ha accertato che le società estere - controllate al 100% o in percentuale superiore al 50% (es. Resistente_1 USA) - non sono in grado di superare il test del transfer pricing che richiama il criterio del c.d. “valore normale”. Segnatamente, la modalità di formazione del prezzo per gli scambi inter-company
“fotografata” dallo studio commissionato nel 2003 e fondata sul metodo del c.d. del «cost-plus», e cioè mediante l'applicazione di un «mark-up» sul «full cost», è ritenuta dall'Ufficio, alla luce del processo di emancipazione e progressiva indipendenza delle società estere, inadeguata a determinare un'equa ripartizione dei costi e benefici tra la capogruppo e le controllate estere. Da tale rilievo l'ente accertatore ha desunto che il rilevato significativo squilibrio tra utili della Resistente_1 Italia rispetto alle partecipate nell'arco temporale 2010-2016 rappresenta la conseguenza della rilevata non congruità dei prezzi di fornitura della componentistica da parte della casa-madre italiana pur essendo, quest'ultima, titolare esclusiva dei brevetti e del know-how (come indicato anche nella già richiamata relazione redatta nel 20023 dalla Ernest&Young), il cui utilizzo da parte delle partecipate estere non risulta remunerato in alcun modo. L'AdE non ha, in relazione a tale profilo, ritenuto esaustiva la documentazione fornita dalla ricorrente che avrebbe dovuto evidenziare, nella prospettazione della ricorrente, con particolare riferimento alla controllata Resistente_1 USA Inc., la diversità strutturale dei ventilatori ivi prodotti rispetto a quelli realizzati in Italia (la certificazione AMCA INTERNATIONAL relativa ai prodotti Resistente_1 USA attesterebbe specifiche tecniche e strutturali dei ventilatori prodotti negli USA rispetto a quelli prodotti in Italia), laddove, con specifico riguardo alle consociate extra-europee (Resistente_1 USA, Resistente_1 Cina e Resistente_1 Turchia), la reciproca completa autonomia risulterebbe comprovata dall'assemblaggio in loco del 100% dei loro prodotti, dalla sostanziale indipendenza nell'acquisto dei componenti da assemblare e nella produzione dei ventilatori con caratteristiche specifiche in relazione ai mercati di sbocco. Ad avviso della ricorrente, la ricostruzione operata dall'Ufficio non tiene in definitiva conto che, nel 2016, la configurazione del Gruppo societario fosse già tale da integrare una completa autonomia sia industriale che commerciale delle società partecipate estere, in quanto gli scambi commerciali inter-company avevano ad oggetto non prodotti finiti ma solo parte della componentistica che avrebbe poi dovuto essere assemblata assieme ad altri ed ulteriori componenti reperiti in loco al fine di realizzare prodotti del tutto diversi e “nuovi” rispetto a quelli iniziali. Con riguardo alla congruità dei prezzi praticati negli scambi commerciali (vendita di componentistica) tra Resistente_1 S.p.a. e le sue partecipate, la ricorrente osserva, inoltre, che graverebbe sull'Ufficio provare l'esistenza di operazioni a prezzi apparentemente inferiori al «normale». Nel caso di cui trattasi, l'AdE non solo non avrebbe operato la suddetta comparazione al fine di provare la richiamata «apparenza» di anormalità, ma non avrebbe neppure spiegato adeguatamente le ragioni per cui la documentazione prodotta dalla Contribuente nella fase istruttoria riguardo alla policy per gli scambi intercompany, così come illustrata nello studio elaborato da Ernst&Young, non fosse attendibile e, precisamente, perché il prezzo praticato e determinato applicando un determinato “mark-up” al costo industriale non sia stato ritenuto allineato alle quotazioni di mercato, non potendosi al proposito ritenere tale il rilievo dell'Ufficio secondo cui la società italiana, nel quinquennio antecedente all'anno verificato, è risultata in perdita, non solo perché il bene giuridico tutelato dalla norma (art. 110, comma 7, TUIR) è il prezzo di trasferimento non il risultato della gestione, ma anche perché l'utile di bilancio non è influenzato solo dai prezzi praticati nelle operazioni di vendita ma anche da altre componenti economiche (si allude, a es., alla circostanza che il volume di vendite raggiunto in termini di unità vendute non sia sufficiente a remunerare tutti i fattori di produzione impiegati in quell'impresa). 12. La Corte osserva che, ai sensi dell'art. 110 comma 7 del TUIR, il prezzo pattuito nelle transazioni commerciali tra imprese italiane e società estere, operanti nell'ambito del medesimo gruppo, deve corrispondere al valore normale dei beni o servizi trasferiti, così come stabilito dall'art. 9, comma 3, TUIR, operando, in difetto, una presunzione di sostituzione del corrispettivo pattuito con il detto valore normale determinato ai fini fiscali (c.d. trasfer-princing). Ciò premesso, deve tuttavia ritenersi che, nella fattispecie, lo sviluppo progressivo del gruppo Resistente_1 – così come “fotografato” anche nell'avviso di accertamento impugnato – abbia portato, nell'anno oggetto dell'accertamento (2016) le società controllate e, in particolare, quella statunitense e quella cinese, a operare in sostanziale autonomia dalla società italiana, sia per le intrinseche qualità dei prodotti commercializzati, sia per le caratteristiche produttive (la società Usa detiene strutture autonome e specifiche certificazioni e quella cinese assembla direttamente l'intera componentistica). In altri termini, la realtà imprenditoriale che caratterizza il gruppo Resistente_1 appare estranea alla fattispecie cui si riferisce la disposizione di cui all'art. 110, comma 7, TUIR. In definitiva, nel caso di specie, la Corte ritiene che la ricorrente abbia adeguatamente giustificato la politica dei prezzi intercompany alla luce della ratio sottesa alla disposizione dell'art. 110, comma 7, TUIR, avendo persuasivamente provato che l'autonomia raggiunta nel tempo dalle controllate si è a tal punto realizzata da determinare la conseguenza che ciascuna di esse producesse e commercializzasse in totale autonomia prodotti dotati del carattere della “novità” rispetto a quelli standard tipicamente realizzati dal gruppo, alla luce della documentazione prodotta già in sede pregiudiziale e riversata agli atti del presente procedimento, che comprova il reperimento di componentistica specifica da parte delle controllate estere e il relativo assemblaggio in loco, nonché il la titolarità di autonoma certificazioni, di talché i prodotti commercializzati (ventilatori) risultavano specifici per le peculiari esigenze dei vari mercati. 13. La Corte ritiene, parimenti, fondate le doglianze relative alla ripresa derivante dalla dedotta omessa fatturazione delle royalties per l'utilizzazione del marchio «Resistente_1.» da parte delle società controllate estere. La ricorrente allega, invero, che nel corso del tempo, le partecipate hanno acquisito una sempre maggiore autonomia relativamente all'acquisto dei componenti, di produzione e assemblaggio dei beni prodotti (ventilatori) con caratteristiche specifiche per i mercati di riferimento e che, in alcuni casi (Resistente_1 USA, Resistente_1 Cina e Resistente_1 Turchia) si procede all'assemblaggio in loco del 100% dei prodotti. Nel caso della partecipata USA, in considerazione delle caratteristiche tecniche dei prodotti venduti oltre che l'utilizzo di un'unità di misura diversa da quella del resto del gruppo, la società si è dotata di un proprio laboratorio di ricerca e sviluppo nonché di un'autonoma certificazione di qualità/conformità dei prodotti realizzati. Le partecipate europee curano in proprio l'acquisto di componenti sciolti (non esclusivamente dalla capogruppo) e il relativo assemblaggio. Nessuna necessità, pertanto, stante la diversità dei prodotti commercializzati nelle diverse realtà estere, vi sarebbe stata di sfruttare il nome «Resistente_1.» che, dunque – osserva la ricorrente - non sarebbe un “marchio” bensì il semplice «nome del gruppo» e di conseguenza – come precisato dalle stesse Linee Guida OCSE, par. B.4.3 – per detta utilizzazione nulla potrà essere preteso a tale titolo. Sulla base di tali elementi, la ricorrente assume che già nel 2016, il processo di emancipazione industriale e commerciale delle controllate aveva fatto sì che l'utilizzo del nome «Resistente_1.» esprimesse unicamente e semplicemente l'appartenenza al Gruppo e non rappresentasse un marchio commerciale, del che nessuna remunerazione per detto fatto dovrebbe essere riconosciuta, così difettando il presupposto oggettivo per l'applicazione dell'art. 110, comma 7 TUIR. Vengono richiamate, a supporto, le già evocate
“Linee Guida” dell'OCSE sui prezzi di trasferimento pubblicate nel 2017 che, al paragrafo «B.
4.3 Pagamenti per l'utilizzo del nome della società», testualmente stabiliscono che «nessun pagamento dovrà essere riconosciuto ai fini dei prezzi di trasferimento per il semplice riconoscimento dell'appartenenza al gruppo o per l'utilizzo del nome del gruppo come riflesso dell'appartenenza al gruppo stesso» e il dato che, nel bilancio relativo all'esercizio 2016 della Resistente_1 S.p.A., non è stato appostato alcun costo per spese di promozione o ricerca. L'Ufficio rileva che la creazione di valore attorno al brand Resistente_1, frutto del know-how e della costante ricerca e sviluppo nelle varie attività offerte alla clientela (dalla progettazione ai servizi post-vendita) e dagli altri beni intangibili del gruppo (brevetti), viene infatti veicolata attraverso il marchio, che permette di distinguere i prodotti Resistente_1 da quelli dei concorrenti. La Corte rileva che effettivamente, con riferimento alla commercializzazione dei prodotti venduti da tutte le partecipate, tale attività si svolge sotto l'egida del marchio Resistente_1, registrato e detenuto in esclusiva dalla capogruppo quale proprietà industriale;
purtuttavia, si osserva che non vi è, dal punto di vista economico, alcuna ragione perché – alla luce della progressiva e ampia autonomizzazione delle controllate e delle specifiche qualità dei prodotti realizzati sulla base peculiari esigenze dei singoli mercati, la società madre potesse ancora richiedere una remunerazione di un “marchio” che ormai non identifica più specifiche qualità del prodotto bensì la mera appartenenza delle singole realtà ad un gruppo più ampio che opera a livello mondiale. Dal complesso delle risultanze documentali emerge, infatti, che tutte le partecipate si presentassero, nell'anno 2016, nella veste di realizzatrici/venditrici di prodotti caratterizzati dal marchio « Resistente_1.» ma che – come si è già rilevato - la riscontrata differenziazione dei prodotti assemblati in loco dalle partecipate per venire incontro alle esigenze specificità dei singoli mercati assurgano a elementi decisivi per identificare per identificare tali prodotti modificati nella componentistica quali prodotti “nuovi” e del tutto differenziati rispetto a quelli ordinariamente prodotti dal Resistente_1 S.p.a. Pertanto, il marchio “Resistente_1” deve ritenersi rappresentare un semplice identificativo di un gruppo societario, contraddistinto da una sostanziale e ampiamente realizzata autonomizzazione delle realtà europee ed extraeuropee del gruppo stesso. In definitiva, appare fondata la doglianza della ricorrente con riguardo all'operato dell'Ufficio, laddove quest'ultimo ha ritenuto di calcolare, per lo sfruttamento di un asset immateriale nella titolarità della casa madre (appunto, il marchio “Resistente_1”), in applicazione dell'art. 110 comma 7 TUIR una remunerazione annuale dell'1% del fatturato 2016, tenuto conto che – per quanto si è sopra illustrato – nella fattispecie non vi era alcun ragionevole fondamento economico per richiedere alle controllate una remunerazione economica per l'utilizzo del nome identificativo del gruppo. 14. Venendo ora al profilo afferente alla contestazione relativa al mandato riaddebito di servizi manageriali, l'Ufficio ha contestato l'integrale deduzione dei costi attinenti alla posizione del Direttore Generale dott. Nominativo_1. Il predetto, oltre ad esercitare la posizione di Direttore Generale della società capogruppo Resistente_1 Spa, si trova ad avere posizioni di rilievo analogo anche in relazione alla società turca Resistente_1 Resistente_1 e nella società cinese Resistente_1 (China) Co.TD (entrambe controllate al 100% dalla Società ricorrente) e nessun emolumento risulta corrisposto dalle partecipate estere cinese e turca relativamente alle prestazioni di natura dirigenziale rese nell'ambito del proprio mandato dal dott. Nominativo_1. Fondandosi essenzialmente sull'evidenza formale della esistenza della rappresentanza legale della controllata turca e cinese e rilevato che, per tale funzione, non risulta corrisposto alcun compenso, l'Ufficio ha ripreso a tassazione i ricavi per transazioni infragruppo non contabilizzate e non fatturate dalla Resistente_1 Spa pari ad
€ 42.135,00 relativi al mancato riaddebito pro quota dei sopra indicati costi manageriali, quantificati in funzione del volume d'affari delle società.
La contribuente obietta non solo che non risulta affatto dimostrata l'effettività delle prestazioni rese nello specifico dal dott. Nominativo_1 a favore delle controllate cinese e turca non potendo, a tal fine, ritenersi sufficiente il generico richiamo a «posizioni di rilievo analogo» ricoperte dal dirigente in relazione alle dette società sulla mera base di una procura conferita al dott. Nominativo_1 nel 2012 affinché costituisca una società con sede in Istanbul (che diventerà poi Resistente_1 e ne abbia la rappresentanza verso i terzi, poiché “l'attività nel concreto svolta dal dott. Nominativo_1 si estrinsecava esclusivamente nel ruolo di rappresentante legale della società”. Per quanto alla partecipata cinese, la società ricorrente rileva che l'Ufficio non ha provato le prestazioni che a beneficio della medesima sarebbero state svolte dal sunnominato dirigente nell'anno 2016. La Corte ritiene fondato il motivo di reclamo affacciato dalla contribuente, rilevando che non vi sono elementi per non ritenere che la posizione del dott. Nominativo_1 – così come accade ordinariamente in casi similari – rivestisse, con riguardo alla posizione presso le partecipate turca e cinese, una posizione di mera garanzia e controllo nell'eventualità di problematiche che potessero insorgere nella gestione delle dette imprese, ma che tale posizione rientri, quale attività generica di supervisione sull'andamento economico – finanziario del gruppo, tra le mansioni della funzione di direttore generale della Società capogruppo e non si estrinsechi in specifiche prestazioni di servizi o d'opera professionale, tali da determinare costi per le suddette partecipate che - nella ricostruzione ipotizzata dall'Ufficio – siano stati sopportati dalla Resistente_1 Spa. La ricostruzione operata dalla ricorrente appare, invero, lineare e corrispondente all'id quod plerumque accidit in realtà imprenditoriali di analoghe dimensioni e l'Ufficio, fondandosi sul puro dato formale dell'esistenza di una procura, non ha prospettato o indicato elementi dai quali possa inferirsi una diversa effettività. In accoglimento del detto motivo di ricorso, pertanto, l'avviso di accertamento deve essere annullato nella parte in cui riprende a tassazione l'importo di € 42.135,00 quale asserito mancato riaddebito di costi manageriali. Resta, dunque, assorbito ogni ulteriore rilievo relativo al criterio adottato dall'Ufficio per determinare il compenso annuo del direttore generale riferibile all'attività dispiegata in relazione alla posizione apicale rivestita presso le controllate cinese e turca. 15. Con riferimento al motivo di reclamo afferente alla ripresa a tassazione dell'importo di € 10.150,06 a titolo di mancato appostamento contabile di una sopravvenienza attiva a fronte della sopravvenuta insussistenza di passività iscritte nei precedenti bilanci d'esercizio, in violazione all'art. 88 del TUIR, deve rilevarsi che la detta ripresa è originata dalla constatazione che, dall'esame dei mastrini fornitori per l'anno 2016, emergevano saldi per alcuni di essi riportati da annualità precedenti, con apertura e chiusura con lo stesso importo, senza movimentazioni nell'anno. I verificatori hanno ritenuto, pertanto, che la società avesse continuato a mantenere a bilancio nel 2016 situazioni debitorie verso fornitori ormai prive di giustificazione economica, trattandosi di posizioni per le quali la manifestazione economica si era già verificata e la relativa pretesa prescritta, contestando quindi la sopravvenienza attiva non dichiarata ai sensi dell'art. 88 t.u.i.r. La ricorrente rappresenta di avere già provveduto ad effettuare la rettifica di tali posizioni mediante l'iscrizione di componenti positivi di reddito (in specie sopravvenienze attive) in data 30.04.2020 con rilevanza nel bilancio al 31/12/2020. Ne consegue che il medesimo presupposto d'imposta (insussistenza di passività per complessivi euro 10.150,00) sarebbe stato tassato due volte: una nell'anno 2016 (ad opera dell'Ufficio con l'avviso di accertamento impugnato) e l'altra nell'anno 2020 (a seguito di rettifica operata dalla Società). La prospettazione della ricorrente non appare persuasiva, poiché, risultando i debiti suindicati prescritti in data antecedente al 2016, a fronte della emersione della sopravvenienza, la società avrebbe dovuto operare una variazione in aumento in dichiarazione nell'esercizio di competenza o comunque avrebbe potuto presentare una dichiarazione integrativa, riversando, oltre all'imposta, sanzioni ed interessi. Stanti tali mancati adempimenti, non può ritenersi che l'operato dell'Ufficio sia stato, sul punto, illegittimo.
16. Quanto al rilievo afferente l'indebita deduzione ex art. 109 comma 1 e 2 T.U.I.R. di quanto corrisposto a titolo di acconto per prestazioni legali ultimate in esercizi successivi, nulla ha obiettato la contribuente, del che, alla luce del principio di non contestazione, si deve ritenere che la ripresa de qua sia stata correttamente effettuata dall'Ufficio.
17. Parimenti incontestato è il profilo concernente l'indebito utilizzo del regime di non imponibilità' ex art. 41 del D.L. n. 331/1993 per talune cessioni intracomunitarie, con riferimento alle quali la società ha prodotto, in sede di ricorso introduttivo del presente giudizio, ulteriori dichiarazioni dei clienti circa la ricezione della merce per un imponibile di € 14.980,00, con conseguente rideterminazione dell'IVA dovuta sul rilievo n.1/ IVA in € 1.581,00, che resta pertanto, per tale residuale importo, confermato.
18. Stante la reciproca soccombenza, la Corte dichiara integralmente compensate inter partes le spese del presente grado di giudizio. """
rilevato che la Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Udine, ha svolto tempestivo appello avverso la sentenza, censurandone l'erroneità rispetto ai seguenti capi: 1) omessa fatturazione di ricavi per servizi erogati alle controllate estere - remunerazione per l'utilizzo del marchio Resistente_1 (€ 378.190,00); 2) omessa fatturazione di ricavi per servizi erogati alle controllate estere - prestazioni manageriali rese dal direttore generale dott. Nominativo_1 (€uro 42.135,00);
che l'appellante Agenzia lamenta in particolare che:
sub 1): la decisione impugnata non rispetta il dettato dell'art. 110, comma 7, del TUIR, muovendo dalla premessa che una visione di insieme dei risultati economici della capogruppo italiana rapportati con quelli delle filiali estere negli anni dal 2010 al 2016 evidenzia (pag. 6 dell'appello) uno squilibrio economico non facilmente giustificabile, nel senso che a fronte di costanti perdite civilistiche e fiscali della capogruppo i dividendi provenienti dalle società "filiali" sono stati comunque sempre presenti e consistenti, manifestando una situazione di sostanziale utile del gruppo allocato con assoluta prevalenza in capo alle società controllate estere (eccezion fatta per la recentemente costituita filiale turca). In quest'ottica, esaminando i bilanci della società si é potuto rilevare come la totalità delle immobilizzazioni immateriali del gruppo fosse detenuta da
Resistente_1 spa, a riprova di una gestione fortemente accentrata dei beni intangibili, anche se questi di fatto generavano esternalità positive a favore di tutte le società controllate.
La società, nell'ambito dell'analisi effettuata nel 2003 e ripresa con l' aggiornamento 2016, non risultava aver valorizzato flussi di valori determinati dall'utilizzo di beni immateriali da parte delle società consociate estere, verosimilmente in quanto la remunerazione sarebbe stata già inclusa nel prezzo dei beni ceduti alle stesse. Dunque, al ridursi dei rapporti di acquisto infragruppo - che caratterizza l'evoluzione storica dei rapporti tra capogruppo e società controllate - anche l'eventuale implicita remunerazione dello stesso veniva pertanto di fatto meno, non risultando sufficientemente valorizzata. Il marchio Resistente_1, registrato a livello internazionale, risultava da investimenti su beni intangibili - così come descritti dalle linee Guida OCSE - sostenuti in maniera pressoché esclusiva dalla società Resistente_1 spa, sebbene la spendita del marchio (con tutti i vantaggi in termini competitivi che ciò comporta) sia sempre avvenuta anche da parte delle altre società del gruppo, che si presentavano sul mercato (anche tuttora) sotto l'egida del marchio Resistente_1, che nella descrizione fatta dalla stessa società riassume una serie di valori aziendali, know-how, competenze e relazioni commerciali del tutto distintive.
Pertanto, posto che le controllate licenziatarie: a) avevano beneficiato dello sfruttamento di un asset immateriale nella titolarità della casa madre (marchio); b) avevano goduto di fatto di una forma di esclusiva sul mercato estero nello sfruttamento di detto asset, in applicazione dell'art. 110 comma 7 TUIR dev'essere dunque attribuita una remunerazione annuale calcolata nella misura minima dell' 1% del fatturato realizzato dalle società controllate nel 2016 (pari a complessivi € 37.818.000,00), recuperando così a tassazione ai fini II.DD. ricavi non dichiarati derivanti dal mancato addebito dell'utilizzo del marchio per un conseguente imponibile di € 378.180,00.
Su tali presupposti - osserva l'appellante Agenzia - il fatto che le “super” controllate estere (quota del 51% per la controllata USA, del 100% per tutte le altre) abbiano progressivamente acquisito autonomia nella fase dell'approvvigionamento e dell'assemblaggio dei materiali necessari alla costruzione dei ventilatori – elemento constatato dagli stessi verificatori – non risulta evidentemente idoneo a giustificare alcuna
“estraneità” (come invece affermato in sentenza) del gruppo societario alla normativa de qua, che tende, per sua propria ratio, alla disamina di quelle situazioni nelle quali la “logica del gruppo” può facilmente andare a discapito della “logica della concorrenza”, con effetti distorsivi sulla libera concorrenza del mercato, nonché sulla corretta ripartizione degli oneri fiscali tra la società residente e la/le società non residente/i. Del resto,
i prezzi praticati tra controllante e controllata sono asssoggettati al “test” del valore normale, quale che sia lo stato dei rapporti “funzionali” (manageriali, di fornitura, di esclusiva, etc..) tra le stesse, non potendosi in nessun caso derogare all'applicazione della normativa.
Si evidenzia inoltre l'inadeguatezza della politica dei prezzi intercompany di prodotti simili a quelli ceduti a soggetti terzi (come riassunta nello schema a pg. 32 del pvc), considerato che I prodotti simili vengono ceduti alle controllate e ad a terzi a prezzi sensibilmente differenti, manifestando sulla cessione ai terzi una redditività più elevata e non giustificata dalla società, che in prime cure si è limitata ad affermare che l'elemento era parziale (avendo ad oggetto le cessioni nei confronti di tre su cinque delle controllate), che le cessioni avevano ad oggetti beni in un differente stadio di commercializzazione e che due voci delle tabelle non erano idonee a far comprendere il dato finale. Diversamente da quanto asserito, cioé, la disamina risulta rappresentativa della differenza tra i prezzi praticati nei confronti delle controllate francese, tedesca e inglese, le quali acquistano beni simili per un corrispettivo inferiore, debitamente rapportato alla quantità venduta rispetto al prezzo medio praticato ai terzi, senza che tale constatazione possa trovare giustificazione in un differente “stadio di commercializzazione”: anzi, lo stesso assunto proposto dalla società - secondo il quale i prezzi non sono paragonabili perché i soggetti terzi sono, a differenza delle controllate, “utilizzatori finali” degli stessi - conferma in realtà una politica dei prezzi attuata in modo differente nei confronti delle controllate rispetto al cliente terzo, trattandosi in entrambi i casi di cessioni o di prodotti finiti o di componenti di ventilatori, da utilizzare - per entrambi i soggetti - in un macchinario completo, con la differenza che la controllata vende prodotti a marchio Resistente_1: in questo quadro la ricorrente non ha offerto nessuna prova contraria a giustificazione di un operare evidentemente antieconomico nei confronti delle controllate, così come non é stato provato che i ventilatori prodotti dalle controllate estere si caratterizzino per una “novità” tale rispetto a quelli “standard” prodotti da Resistente_1 spa da far sì che non possa rinvenirsi alcun sfruttamento di beni immateriali - nello specifico il marchio - con il know how ed il prestigio che lo contraddistinguono.
In ogni caso - argomenta l'Agenzia - risulta del tutto erroneo l'assunto secondo cui il marchio Resistente_1 individuerebbe semplicemente l'appartenenza della società ad un gruppo, risultando cioé irrilevante sotto il profilo commerciale, dovendosi per contro osservare che il marchio Resistente_1 é registrato, che i relativi costi e diritti immateriali sono detenuti esclusivamente dalla società capogruppo e che l'importanza di esso trova puntuale riscontro nelle avvertenze specifiche che sono pubblicate sui vari siti internet delle diverse società del gruppo (sia nazionali che esteri), ove appunto si sottolinea in piena evidenza la funzione esclusiva di tale marchio nel contesto produttivo e commerciale di quelle aziende: la creazione di valore attorno al brand Resistente_1, frutto del know-how e della costante ricerca e sviluppo nelle varie attività offerte alla clientela (dalla progettazione ai servizi post-vendita) e dagli altri beni intangibili del gruppo (brevetti), viene infatti veicolata attraverso il marchio, che permette di distinguere i prodotti Resistente_1 da quelli dei concorrenti. In tale ottica, del resto, la ricorrente, diversamente da quanto ritenuto dalla Corte, non ha provato in alcun modo l'esistenza di un autonomo posizionamento commerciale delle società controllate rispetto al marchio né alcuna documentazione idonea a provare che i prodotti ceduti dalle proprie partecipate abbiano trovato una propria affermazione in quanto formati da una componentistica autonoma rispetto al marchio “Resistente_1”.
L'appellante richiama infine, a supporto delle proprie argomentazioni, la sentenza della Corte di Cassazione
n. 9615/2019, confermativa della pretesa erariale in tema di utilizzo di marchi e brevetti e di disciplina del transfert pricing, nonché quella n. 6083/2019, che ha ritenuto legittimo l'accertamento dei ricavi non contabilizzati da parte della capogruppo per le royalties afferenti l'utilizzo dei propri marchi e/o brevetti da parte delle società controllate estere qualora l'ente impositore abbia ricavato il valore normale di tale base imponibile attraverso la individuazione di una percentuale sul fatturato e la contribuente non abbia fornito alcuna prova contraria.
sub 2): con riferimento alla posizione del dott. Nominativo_1 - Direttore Generale di Resistente_1, ma anche legale rappresentante e amministratore della controllata cinese, nonché procuratore della controllata turca, dalle quali però non percepiva nessun emolumento con riferimento a tali posizioni - la Agenzia ribadisce l'assunto che deve contestarsi alla controllante Resistente_1, ai sensi dell'art. 110 comma 7 TUIR, il mancato riaddebito alle due società controllate di costi manageriali per €. 42.135,13. Rileva infatti che in realtà la sussistenza di un incarico specifico (legale rappresentante, manager, procuratore) sottintende ben più della generica supervisione, che, in tesi della società nel ricorso proposto e accolto sul punto dal Collegio, veniva svolta a favore di tutte le controllate. Nel caso in esame, a fronte di tali provati e non contestati specifici incarichi, non risulta essere stato riconosciuto alcuno specifico compenso, di modo che l'Ufficio ha correttamente riproporzionato il compenso annuo attribuito al Direttore Generale censurandone il mancato riaddebito pro quota, individuata in funzione del volume d'affari delle società del gruppo. Difetta, piuttosto, la prova contraria in capo alla società, che conferisce al proprio direttore generale posizioni di rilevante responsabilità con riferimento alle due controllate estere senza prevedere da parte di queste alcun riconoscimento di tipo economico, e sostenendo - come rilevato dai verificatori e non contestato dalla ricorrente - le spese manageriali dell'intero gruppo nella misura del 94% del totale;
rilevato che Resistente_1 spa, costituitasi in giudizio mediante il deposito delle proprie controdeduzioni, ha chiesto il rigetto della impugnazione dell'Ufficio, replicando specificamente alle osservazioni da esso svolte;
che, a seguito di rituale fissazione della data di pubblica trattazione del ricorso, all'udienza del giorno 19 maggio 2025 la Corte ha emesso la seguente ordinanza istruttoria: """ La Corte rappresenta alle Parti l'opportunità di addivenire ad una sia pur parziale conciliazione della lite, con specifico riferimento, cioè, al punto del contenzioso che riguarda la posizione del Direttore generale. Nel contempo, dovrà essere meglio puntualizzata la questione relativa al marchio, in ordine alla quale la Corte invita le parti ad una schematica indicazione degli elementi di fatto e di diritto che giustifichino le rispettive e contrapposte posizioni.
P.Q.M.
In quest'ottica, concede termine all'Ufficio per il deposito di brevi note sino al 23 giugno 2025 ed alla Società ricorrente sino al 21 luglio 2025. Fissa nuova udienza al giorno 3 settembre 2025 ad ore 15.30. Parti notiziate ab aula. """
che, conseguentemente acquisite le rispettive memorie, il presente contenzioso é stato poi deciso all'esito dell'odierna udienza;
MOTIVI DELLA DECISIONE
L'appello é infondato, imponendosene dunque il rigetto alla stregua delle confluenti argomentazioni esposte nell'appellata sentenza, che meritano di essere qui richiamate nella loro totalità (tecnica motivazionale, questa, che la giurisprudenza di legittimità ritiene pienamente adottabile: cfr., ex multis, Cass., sez. tributaria, 22.12.2025 n. 33584; sez. 2^, 9.6.2023 n. 18351; sez. 1^, 05.08.2019 n. 20883).
Infatti, le tesi dell'appellante Agenzia - seppur acutamente e articolatamente sviluppate - non risultano idonee a destituire di fondamento le ragioni poste alla base della sentenza di prime cure, ben dovendosi anche raccogliere ulteriori spunti motivazionali da quanto dedotto in questo grado dalla società resistente. In particolare:
sub 1): l'insistita affermazione dell'Agenzia riguardante l'utilizzo del "marchio" Resistente_1 - da intendersi appunto nella sua accezione tipica desunta dal diritto commerciale - non é convincente, in quanto a monte di essa si deve in realtà "sciogliere" il nodo riferito alla natura ed alla funzione che va attribuita al nome
Resistente_1I", che in realtà non é un marchio, bensì la enunciazione di appartenenza al gruppo: come tale - secondo quanto precisato nelle Linee Guida OCSE al paragrafo B.
4.3 rubricato «Pagamenti per l'utilizzo del nome della società» - «nessun pagamento dovrà essere riconosciuto ai fini dei prezzi di trasferimento per il semplice riconoscimento dell'appartenenza al gruppo o per l'utilizzo del nome del gruppo come riflesso dell'appartenenza al gruppo stesso».
A tale conclusione deve pervenirsi, ferma l'ininfluenza del dictum inibitorio all'utilizzo del nome "Resistente_1 " contenuto nel sito internet della società (trattasi invero di enunciazione priva di specifica valenza probatoria), anche in ragione del fatto (giustamente sottolineato dalla difesa della parte a conferma dell'insussistenza dei presupposti giustificativi per un qualche addebito a titolo di royalties) che dai bilanci della contribuente relativi agli esercizi 2014 -2018 risulta come nessuna spesa di pubblicità o di promozione commerciale sia stata sostenuta negli anni antecedenti o successivi a quello oggetto di verifica: essendo al riguardo ".. fatto notorio che nell'ipotesi di marchi commerciali, laddove si pretenda il riaddebito delle royalties, alla erogazione di detto servizio dovrebbero essere connessi dei costi che giustifichino l'effettività della prestazione".
In buona sostanza si debbono senz'altro condividere le deduzioni conclusive fissate da parte resistente nella sua memoria del 21 luglio 2025, nel senso che "..il gruppo identificato dal nome Resistente_1 – come peraltro riscontra lo stesso Ufficio alle pagine 10-14 dell'avviso di accertamento – si compendia di entità dotate di assoluta indipendenza gestionale, industriale e commerciale. Le partecipate, infatti, hanno nel tempo raggiunto sempre maggiore autonomia, tanto che esse nel 2016 (anno accertato) si limitavano ad acquisire dalla controllante quasi esclusivamente singoli componenti che poi avrebbero assemblato assieme ad altra componentistica acquisita autonomamente, ed altrove, per ottenere beni da collocare nei propri mercati di riferimento. Detti beni, rispetto a quelli prodotti dalla controllante italiana hanno caratteristiche specifiche e differenti".
Resta in ogni caso estraneo al thema decidendi del presente grado del processo ogni accenno alla questione relativa al prezzo di trasferimento dei beni tra Resistente_1 spa e le sue controllate estere, questione sulla quale si é formato il giudicato e che non può dunque ricevere nuovo spazio di riesame.
sub 2): il Collegio ritiene che il profilo "formale" costituito dall'assunzione di un ruolo societario da parte del dott. Nominativo_1 nell'ambito delle controllate estere (quella cinese e quella turca) non può comportare che nei confronti della controllate Resistente_1 si vada ad applicare la previsione dell'art. 110, comma 7, TUIR, non foss'altro in considerazione del fatto che quegli incarichi a lui attribuiti ben possono essere valutati in termini di fisiologico strumento di connessione e di coordinamento tra l'una e le altre e, comunque, che l'Agenzia non ha fornito concreti elementi di prova (onere gravante su di essa) dell'effettivo esercizio da parte del Nominativo_1 di attività dirigenziali e funzionali che potessero giustificare l'attribuzione di un autonomo emolumento a lui sinallagmaticamente spettante, ulteriore rispetto a quello già riconosciutogli quale Direttore Generale di Resistente_1
Le difficoltà riconstruttive ed interpretative ìnsite nella fattispecie in esame costituiscono giusti motivi per l'integrale compensazione inter partes delle spese processuali.
P.Q.M.
la Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado del Friuli Venezia Giulia, sezione 1, rigetta l'appello proposto dalla
Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Udine, nei confronti di Resistente_1
spa avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di 1° grado di Udine n. 167/2023 dd.
18.10.2023, che per l'effetto conferma;
dichiara interamente compensate tra le parti le spese processuali.
Trieste, 03.09.2025
Il Presidente relatore
IV GA
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del FRIULI VENEZIA GIULIA Sezione 1, riunita in udienza il 03/09/2025 alle ore 15:30 con la seguente composizione collegiale:
DRIGANI OLIVIERO, Presidente e Relatore
MONDINI MARIA LUISA, Giudice
RIBOLSI ANTONIO-GISBERTO-GIO, Giudice
in data 03/09/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 130/2024 depositato il 14/05/2024
proposto da
Ag. Entrate Direzione Provinciale Udine - Via Gorghi, 18 33100 Udine UD
elettivamente domiciliato presso dp.udine@pce.agenziaentrate.it contro
Resistente_1 S.p.a. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 167/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado UDINE sez. 2 e pubblicata il 18/10/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9030301466-2022 IRES-ALTRO 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9030301466-2022 IVA-ALTRO 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TI9030301466-2022 IRAP 2016
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 164/2025 depositato il
13/10/2025 Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
premesso che con sentenza n. 167/2023 dd. 18.10.2023 la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di
Udine, in parziale accoglimento del ricorso proposto da Resistente_1 spa nei confronti dell'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Udine - avverso l'avviso di accertamento IRES, IVA, IRAP e altro 2016 n. TI9030301466-2022, lo ha annullato con riferimento alla ripresa a tassazione di ricavi per transazioni infragruppo non contabilizzate e non fatturate dalla Resistente_1
. per servizi erogati alle controllate estere (rilievo da foglio n. 9 a n. 47 del p.v.c.), di cui € 378.188,00 relativamente allo sfruttamento dei marchi di impresa ed € 42.135,00 riferiti al mancato riaddebito di costi manageriali, per complessivi € 420.323,00, ed alle relative sanzioni, dichiarando interamente compensate tra le parti le spese processuali;
che i giudicanti di prime cure hanno così motivato tale decisione:
""" Il ricorso è parzialmente fondato, nei termini di seguito illustrati.
8. La Corte osserva, sulla dedotta violazione dell'art.
5-ter D.lgs. 218/97 per non aver l'Ufficio assolto all'onere di “motivazione rafforzata”, che la disposizione invocata dalla ricorrente stabilisce che l'Ufficio, fuori dei casi in cui sia stata rilasciata copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi dicontrollo, prima di emettere un avviso di accertamento, notifica l'invito a comparire per l'avvio del procedimento di definizione dell'accertamento e che, in caso di mancata adesione, l'avviso di accertamento è specificamente motivato in relazione ai chiarimenti forniti e ai documenti prodotti dal contribuente nel corso del contraddittorio. Sotto il profilo di doglianza prospettato dalla ricorrente, la Corte osserva che l'Ufficio, nel corso della procedura che ha portato all'emissione dell'atto impugnato ha dapprima notificato il PVC in data 29/04/2022, cui ha fatto seguito la trasmissione da parte della Contribuente di documentazione. A sua volta, l'Ufficio ha poi notificato invito al contraddittorio attivando il procedimento di accertamento con adesione. A riprova del fatto che l'Ufficio abbia tenuto conto delle prospettazioni della parte sta sia, dal punto di vista formale, la motivazione dell'atto impugnato (dove, nelle “conclusioni” si riportano le osservazioni della Società
e le motivazioni per le quali l'Ufficio non ha ritenuto di accoglierle), sia la circostanza che l'ente impositore ha effettivamente provveduto ad annullamento parziale dell'avviso di accertamento in sede di autotutela, recependo positivamente gli elementi forniti dalla contribuente. In definitiva, risulta che la contribuente abbia avuto adeguato spazio, in sede contenziosa pregiudiziale, per prospettare le proprie deduzioni difensive e che l'Ufficio le abbia prese in considerazione, dando conto delle ragioni per cui non ha proceduto ad un accoglimento delle stesse e ponendo, in definitiva, la Società in grado di articolare pienamente le proprie difese nella sede contenziosa, come poi in effetti è stato. Ne deriva che la doglianza della ricorrente risulta, sotto tale profilo, infondata.
9. Nel merito, la contestazione principale riguarda le riprese effettuate dall'Ufficio in materia di imposte dirette, per la ritenuta violazione dell'art. 110 comma 7, TUIR, sotto triplice profilo: a) il trasferimento di beni tra l'odierna ricorrente e le sue partecipate estere;
b) l'omessa fatturazione delle royalties per l'utilizzazione del marchio «Resistente_1.» c) il mancato riaddebito di servizi manageriali. Precisamente, la Società, secondo la ricostruzione operata dall'Ufficio, non ha addebitato alle partecipate alcun corrispettivo per l'utilizzo del marchio «Resistente_1.» e la fruizione dei servizi manageriali resi dal direttore generale (contestazione quest'ultima limitata alle controllate cinese e turca).
10. I motivi di ricorso affacciati dalla contribuente in relazione ai primi due profili della contestazione principale, sono fondati.
11. Quanto al rilievo afferente al trasferimento di beni tra l'odierna ricorrente e le sue partecipate estere, l'Ufficio contesta la non congruità del prezzo con cui alcuni elementi di componentistica dei prodotti commercializzati (ventilatori per ambienti industriali) vengono trasferiti dalla capogruppo alle partecipate, rilevando che lo studio elaborato a cura di Resistente_1 Spa nel 2003, che spiega la logica del prezzo di uscita da Resistente_1 Spa Italia alle controllate, non può essere ritenuto adeguato con riferimento all'anno accertato (2016), tenuto anche conto dell'evidenza emergente dai bilanci consolidati del periodo 2010-2016 da cui emerge che la Resistente_1 italiana non produce utili e le partecipate si trovano invece in costante saldo attivo. L'Ufficio, in particolare ha accertato che le società estere - controllate al 100% o in percentuale superiore al 50% (es. Resistente_1 USA) - non sono in grado di superare il test del transfer pricing che richiama il criterio del c.d. “valore normale”. Segnatamente, la modalità di formazione del prezzo per gli scambi inter-company
“fotografata” dallo studio commissionato nel 2003 e fondata sul metodo del c.d. del «cost-plus», e cioè mediante l'applicazione di un «mark-up» sul «full cost», è ritenuta dall'Ufficio, alla luce del processo di emancipazione e progressiva indipendenza delle società estere, inadeguata a determinare un'equa ripartizione dei costi e benefici tra la capogruppo e le controllate estere. Da tale rilievo l'ente accertatore ha desunto che il rilevato significativo squilibrio tra utili della Resistente_1 Italia rispetto alle partecipate nell'arco temporale 2010-2016 rappresenta la conseguenza della rilevata non congruità dei prezzi di fornitura della componentistica da parte della casa-madre italiana pur essendo, quest'ultima, titolare esclusiva dei brevetti e del know-how (come indicato anche nella già richiamata relazione redatta nel 20023 dalla Ernest&Young), il cui utilizzo da parte delle partecipate estere non risulta remunerato in alcun modo. L'AdE non ha, in relazione a tale profilo, ritenuto esaustiva la documentazione fornita dalla ricorrente che avrebbe dovuto evidenziare, nella prospettazione della ricorrente, con particolare riferimento alla controllata Resistente_1 USA Inc., la diversità strutturale dei ventilatori ivi prodotti rispetto a quelli realizzati in Italia (la certificazione AMCA INTERNATIONAL relativa ai prodotti Resistente_1 USA attesterebbe specifiche tecniche e strutturali dei ventilatori prodotti negli USA rispetto a quelli prodotti in Italia), laddove, con specifico riguardo alle consociate extra-europee (Resistente_1 USA, Resistente_1 Cina e Resistente_1 Turchia), la reciproca completa autonomia risulterebbe comprovata dall'assemblaggio in loco del 100% dei loro prodotti, dalla sostanziale indipendenza nell'acquisto dei componenti da assemblare e nella produzione dei ventilatori con caratteristiche specifiche in relazione ai mercati di sbocco. Ad avviso della ricorrente, la ricostruzione operata dall'Ufficio non tiene in definitiva conto che, nel 2016, la configurazione del Gruppo societario fosse già tale da integrare una completa autonomia sia industriale che commerciale delle società partecipate estere, in quanto gli scambi commerciali inter-company avevano ad oggetto non prodotti finiti ma solo parte della componentistica che avrebbe poi dovuto essere assemblata assieme ad altri ed ulteriori componenti reperiti in loco al fine di realizzare prodotti del tutto diversi e “nuovi” rispetto a quelli iniziali. Con riguardo alla congruità dei prezzi praticati negli scambi commerciali (vendita di componentistica) tra Resistente_1 S.p.a. e le sue partecipate, la ricorrente osserva, inoltre, che graverebbe sull'Ufficio provare l'esistenza di operazioni a prezzi apparentemente inferiori al «normale». Nel caso di cui trattasi, l'AdE non solo non avrebbe operato la suddetta comparazione al fine di provare la richiamata «apparenza» di anormalità, ma non avrebbe neppure spiegato adeguatamente le ragioni per cui la documentazione prodotta dalla Contribuente nella fase istruttoria riguardo alla policy per gli scambi intercompany, così come illustrata nello studio elaborato da Ernst&Young, non fosse attendibile e, precisamente, perché il prezzo praticato e determinato applicando un determinato “mark-up” al costo industriale non sia stato ritenuto allineato alle quotazioni di mercato, non potendosi al proposito ritenere tale il rilievo dell'Ufficio secondo cui la società italiana, nel quinquennio antecedente all'anno verificato, è risultata in perdita, non solo perché il bene giuridico tutelato dalla norma (art. 110, comma 7, TUIR) è il prezzo di trasferimento non il risultato della gestione, ma anche perché l'utile di bilancio non è influenzato solo dai prezzi praticati nelle operazioni di vendita ma anche da altre componenti economiche (si allude, a es., alla circostanza che il volume di vendite raggiunto in termini di unità vendute non sia sufficiente a remunerare tutti i fattori di produzione impiegati in quell'impresa). 12. La Corte osserva che, ai sensi dell'art. 110 comma 7 del TUIR, il prezzo pattuito nelle transazioni commerciali tra imprese italiane e società estere, operanti nell'ambito del medesimo gruppo, deve corrispondere al valore normale dei beni o servizi trasferiti, così come stabilito dall'art. 9, comma 3, TUIR, operando, in difetto, una presunzione di sostituzione del corrispettivo pattuito con il detto valore normale determinato ai fini fiscali (c.d. trasfer-princing). Ciò premesso, deve tuttavia ritenersi che, nella fattispecie, lo sviluppo progressivo del gruppo Resistente_1 – così come “fotografato” anche nell'avviso di accertamento impugnato – abbia portato, nell'anno oggetto dell'accertamento (2016) le società controllate e, in particolare, quella statunitense e quella cinese, a operare in sostanziale autonomia dalla società italiana, sia per le intrinseche qualità dei prodotti commercializzati, sia per le caratteristiche produttive (la società Usa detiene strutture autonome e specifiche certificazioni e quella cinese assembla direttamente l'intera componentistica). In altri termini, la realtà imprenditoriale che caratterizza il gruppo Resistente_1 appare estranea alla fattispecie cui si riferisce la disposizione di cui all'art. 110, comma 7, TUIR. In definitiva, nel caso di specie, la Corte ritiene che la ricorrente abbia adeguatamente giustificato la politica dei prezzi intercompany alla luce della ratio sottesa alla disposizione dell'art. 110, comma 7, TUIR, avendo persuasivamente provato che l'autonomia raggiunta nel tempo dalle controllate si è a tal punto realizzata da determinare la conseguenza che ciascuna di esse producesse e commercializzasse in totale autonomia prodotti dotati del carattere della “novità” rispetto a quelli standard tipicamente realizzati dal gruppo, alla luce della documentazione prodotta già in sede pregiudiziale e riversata agli atti del presente procedimento, che comprova il reperimento di componentistica specifica da parte delle controllate estere e il relativo assemblaggio in loco, nonché il la titolarità di autonoma certificazioni, di talché i prodotti commercializzati (ventilatori) risultavano specifici per le peculiari esigenze dei vari mercati. 13. La Corte ritiene, parimenti, fondate le doglianze relative alla ripresa derivante dalla dedotta omessa fatturazione delle royalties per l'utilizzazione del marchio «Resistente_1.» da parte delle società controllate estere. La ricorrente allega, invero, che nel corso del tempo, le partecipate hanno acquisito una sempre maggiore autonomia relativamente all'acquisto dei componenti, di produzione e assemblaggio dei beni prodotti (ventilatori) con caratteristiche specifiche per i mercati di riferimento e che, in alcuni casi (Resistente_1 USA, Resistente_1 Cina e Resistente_1 Turchia) si procede all'assemblaggio in loco del 100% dei prodotti. Nel caso della partecipata USA, in considerazione delle caratteristiche tecniche dei prodotti venduti oltre che l'utilizzo di un'unità di misura diversa da quella del resto del gruppo, la società si è dotata di un proprio laboratorio di ricerca e sviluppo nonché di un'autonoma certificazione di qualità/conformità dei prodotti realizzati. Le partecipate europee curano in proprio l'acquisto di componenti sciolti (non esclusivamente dalla capogruppo) e il relativo assemblaggio. Nessuna necessità, pertanto, stante la diversità dei prodotti commercializzati nelle diverse realtà estere, vi sarebbe stata di sfruttare il nome «Resistente_1.» che, dunque – osserva la ricorrente - non sarebbe un “marchio” bensì il semplice «nome del gruppo» e di conseguenza – come precisato dalle stesse Linee Guida OCSE, par. B.4.3 – per detta utilizzazione nulla potrà essere preteso a tale titolo. Sulla base di tali elementi, la ricorrente assume che già nel 2016, il processo di emancipazione industriale e commerciale delle controllate aveva fatto sì che l'utilizzo del nome «Resistente_1.» esprimesse unicamente e semplicemente l'appartenenza al Gruppo e non rappresentasse un marchio commerciale, del che nessuna remunerazione per detto fatto dovrebbe essere riconosciuta, così difettando il presupposto oggettivo per l'applicazione dell'art. 110, comma 7 TUIR. Vengono richiamate, a supporto, le già evocate
“Linee Guida” dell'OCSE sui prezzi di trasferimento pubblicate nel 2017 che, al paragrafo «B.
4.3 Pagamenti per l'utilizzo del nome della società», testualmente stabiliscono che «nessun pagamento dovrà essere riconosciuto ai fini dei prezzi di trasferimento per il semplice riconoscimento dell'appartenenza al gruppo o per l'utilizzo del nome del gruppo come riflesso dell'appartenenza al gruppo stesso» e il dato che, nel bilancio relativo all'esercizio 2016 della Resistente_1 S.p.A., non è stato appostato alcun costo per spese di promozione o ricerca. L'Ufficio rileva che la creazione di valore attorno al brand Resistente_1, frutto del know-how e della costante ricerca e sviluppo nelle varie attività offerte alla clientela (dalla progettazione ai servizi post-vendita) e dagli altri beni intangibili del gruppo (brevetti), viene infatti veicolata attraverso il marchio, che permette di distinguere i prodotti Resistente_1 da quelli dei concorrenti. La Corte rileva che effettivamente, con riferimento alla commercializzazione dei prodotti venduti da tutte le partecipate, tale attività si svolge sotto l'egida del marchio Resistente_1, registrato e detenuto in esclusiva dalla capogruppo quale proprietà industriale;
purtuttavia, si osserva che non vi è, dal punto di vista economico, alcuna ragione perché – alla luce della progressiva e ampia autonomizzazione delle controllate e delle specifiche qualità dei prodotti realizzati sulla base peculiari esigenze dei singoli mercati, la società madre potesse ancora richiedere una remunerazione di un “marchio” che ormai non identifica più specifiche qualità del prodotto bensì la mera appartenenza delle singole realtà ad un gruppo più ampio che opera a livello mondiale. Dal complesso delle risultanze documentali emerge, infatti, che tutte le partecipate si presentassero, nell'anno 2016, nella veste di realizzatrici/venditrici di prodotti caratterizzati dal marchio « Resistente_1.» ma che – come si è già rilevato - la riscontrata differenziazione dei prodotti assemblati in loco dalle partecipate per venire incontro alle esigenze specificità dei singoli mercati assurgano a elementi decisivi per identificare per identificare tali prodotti modificati nella componentistica quali prodotti “nuovi” e del tutto differenziati rispetto a quelli ordinariamente prodotti dal Resistente_1 S.p.a. Pertanto, il marchio “Resistente_1” deve ritenersi rappresentare un semplice identificativo di un gruppo societario, contraddistinto da una sostanziale e ampiamente realizzata autonomizzazione delle realtà europee ed extraeuropee del gruppo stesso. In definitiva, appare fondata la doglianza della ricorrente con riguardo all'operato dell'Ufficio, laddove quest'ultimo ha ritenuto di calcolare, per lo sfruttamento di un asset immateriale nella titolarità della casa madre (appunto, il marchio “Resistente_1”), in applicazione dell'art. 110 comma 7 TUIR una remunerazione annuale dell'1% del fatturato 2016, tenuto conto che – per quanto si è sopra illustrato – nella fattispecie non vi era alcun ragionevole fondamento economico per richiedere alle controllate una remunerazione economica per l'utilizzo del nome identificativo del gruppo. 14. Venendo ora al profilo afferente alla contestazione relativa al mandato riaddebito di servizi manageriali, l'Ufficio ha contestato l'integrale deduzione dei costi attinenti alla posizione del Direttore Generale dott. Nominativo_1. Il predetto, oltre ad esercitare la posizione di Direttore Generale della società capogruppo Resistente_1 Spa, si trova ad avere posizioni di rilievo analogo anche in relazione alla società turca Resistente_1 Resistente_1 e nella società cinese Resistente_1 (China) Co.TD (entrambe controllate al 100% dalla Società ricorrente) e nessun emolumento risulta corrisposto dalle partecipate estere cinese e turca relativamente alle prestazioni di natura dirigenziale rese nell'ambito del proprio mandato dal dott. Nominativo_1. Fondandosi essenzialmente sull'evidenza formale della esistenza della rappresentanza legale della controllata turca e cinese e rilevato che, per tale funzione, non risulta corrisposto alcun compenso, l'Ufficio ha ripreso a tassazione i ricavi per transazioni infragruppo non contabilizzate e non fatturate dalla Resistente_1 Spa pari ad
€ 42.135,00 relativi al mancato riaddebito pro quota dei sopra indicati costi manageriali, quantificati in funzione del volume d'affari delle società.
La contribuente obietta non solo che non risulta affatto dimostrata l'effettività delle prestazioni rese nello specifico dal dott. Nominativo_1 a favore delle controllate cinese e turca non potendo, a tal fine, ritenersi sufficiente il generico richiamo a «posizioni di rilievo analogo» ricoperte dal dirigente in relazione alle dette società sulla mera base di una procura conferita al dott. Nominativo_1 nel 2012 affinché costituisca una società con sede in Istanbul (che diventerà poi Resistente_1 e ne abbia la rappresentanza verso i terzi, poiché “l'attività nel concreto svolta dal dott. Nominativo_1 si estrinsecava esclusivamente nel ruolo di rappresentante legale della società”. Per quanto alla partecipata cinese, la società ricorrente rileva che l'Ufficio non ha provato le prestazioni che a beneficio della medesima sarebbero state svolte dal sunnominato dirigente nell'anno 2016. La Corte ritiene fondato il motivo di reclamo affacciato dalla contribuente, rilevando che non vi sono elementi per non ritenere che la posizione del dott. Nominativo_1 – così come accade ordinariamente in casi similari – rivestisse, con riguardo alla posizione presso le partecipate turca e cinese, una posizione di mera garanzia e controllo nell'eventualità di problematiche che potessero insorgere nella gestione delle dette imprese, ma che tale posizione rientri, quale attività generica di supervisione sull'andamento economico – finanziario del gruppo, tra le mansioni della funzione di direttore generale della Società capogruppo e non si estrinsechi in specifiche prestazioni di servizi o d'opera professionale, tali da determinare costi per le suddette partecipate che - nella ricostruzione ipotizzata dall'Ufficio – siano stati sopportati dalla Resistente_1 Spa. La ricostruzione operata dalla ricorrente appare, invero, lineare e corrispondente all'id quod plerumque accidit in realtà imprenditoriali di analoghe dimensioni e l'Ufficio, fondandosi sul puro dato formale dell'esistenza di una procura, non ha prospettato o indicato elementi dai quali possa inferirsi una diversa effettività. In accoglimento del detto motivo di ricorso, pertanto, l'avviso di accertamento deve essere annullato nella parte in cui riprende a tassazione l'importo di € 42.135,00 quale asserito mancato riaddebito di costi manageriali. Resta, dunque, assorbito ogni ulteriore rilievo relativo al criterio adottato dall'Ufficio per determinare il compenso annuo del direttore generale riferibile all'attività dispiegata in relazione alla posizione apicale rivestita presso le controllate cinese e turca. 15. Con riferimento al motivo di reclamo afferente alla ripresa a tassazione dell'importo di € 10.150,06 a titolo di mancato appostamento contabile di una sopravvenienza attiva a fronte della sopravvenuta insussistenza di passività iscritte nei precedenti bilanci d'esercizio, in violazione all'art. 88 del TUIR, deve rilevarsi che la detta ripresa è originata dalla constatazione che, dall'esame dei mastrini fornitori per l'anno 2016, emergevano saldi per alcuni di essi riportati da annualità precedenti, con apertura e chiusura con lo stesso importo, senza movimentazioni nell'anno. I verificatori hanno ritenuto, pertanto, che la società avesse continuato a mantenere a bilancio nel 2016 situazioni debitorie verso fornitori ormai prive di giustificazione economica, trattandosi di posizioni per le quali la manifestazione economica si era già verificata e la relativa pretesa prescritta, contestando quindi la sopravvenienza attiva non dichiarata ai sensi dell'art. 88 t.u.i.r. La ricorrente rappresenta di avere già provveduto ad effettuare la rettifica di tali posizioni mediante l'iscrizione di componenti positivi di reddito (in specie sopravvenienze attive) in data 30.04.2020 con rilevanza nel bilancio al 31/12/2020. Ne consegue che il medesimo presupposto d'imposta (insussistenza di passività per complessivi euro 10.150,00) sarebbe stato tassato due volte: una nell'anno 2016 (ad opera dell'Ufficio con l'avviso di accertamento impugnato) e l'altra nell'anno 2020 (a seguito di rettifica operata dalla Società). La prospettazione della ricorrente non appare persuasiva, poiché, risultando i debiti suindicati prescritti in data antecedente al 2016, a fronte della emersione della sopravvenienza, la società avrebbe dovuto operare una variazione in aumento in dichiarazione nell'esercizio di competenza o comunque avrebbe potuto presentare una dichiarazione integrativa, riversando, oltre all'imposta, sanzioni ed interessi. Stanti tali mancati adempimenti, non può ritenersi che l'operato dell'Ufficio sia stato, sul punto, illegittimo.
16. Quanto al rilievo afferente l'indebita deduzione ex art. 109 comma 1 e 2 T.U.I.R. di quanto corrisposto a titolo di acconto per prestazioni legali ultimate in esercizi successivi, nulla ha obiettato la contribuente, del che, alla luce del principio di non contestazione, si deve ritenere che la ripresa de qua sia stata correttamente effettuata dall'Ufficio.
17. Parimenti incontestato è il profilo concernente l'indebito utilizzo del regime di non imponibilità' ex art. 41 del D.L. n. 331/1993 per talune cessioni intracomunitarie, con riferimento alle quali la società ha prodotto, in sede di ricorso introduttivo del presente giudizio, ulteriori dichiarazioni dei clienti circa la ricezione della merce per un imponibile di € 14.980,00, con conseguente rideterminazione dell'IVA dovuta sul rilievo n.1/ IVA in € 1.581,00, che resta pertanto, per tale residuale importo, confermato.
18. Stante la reciproca soccombenza, la Corte dichiara integralmente compensate inter partes le spese del presente grado di giudizio. """
rilevato che la Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Udine, ha svolto tempestivo appello avverso la sentenza, censurandone l'erroneità rispetto ai seguenti capi: 1) omessa fatturazione di ricavi per servizi erogati alle controllate estere - remunerazione per l'utilizzo del marchio Resistente_1 (€ 378.190,00); 2) omessa fatturazione di ricavi per servizi erogati alle controllate estere - prestazioni manageriali rese dal direttore generale dott. Nominativo_1 (€uro 42.135,00);
che l'appellante Agenzia lamenta in particolare che:
sub 1): la decisione impugnata non rispetta il dettato dell'art. 110, comma 7, del TUIR, muovendo dalla premessa che una visione di insieme dei risultati economici della capogruppo italiana rapportati con quelli delle filiali estere negli anni dal 2010 al 2016 evidenzia (pag. 6 dell'appello) uno squilibrio economico non facilmente giustificabile, nel senso che a fronte di costanti perdite civilistiche e fiscali della capogruppo i dividendi provenienti dalle società "filiali" sono stati comunque sempre presenti e consistenti, manifestando una situazione di sostanziale utile del gruppo allocato con assoluta prevalenza in capo alle società controllate estere (eccezion fatta per la recentemente costituita filiale turca). In quest'ottica, esaminando i bilanci della società si é potuto rilevare come la totalità delle immobilizzazioni immateriali del gruppo fosse detenuta da
Resistente_1 spa, a riprova di una gestione fortemente accentrata dei beni intangibili, anche se questi di fatto generavano esternalità positive a favore di tutte le società controllate.
La società, nell'ambito dell'analisi effettuata nel 2003 e ripresa con l' aggiornamento 2016, non risultava aver valorizzato flussi di valori determinati dall'utilizzo di beni immateriali da parte delle società consociate estere, verosimilmente in quanto la remunerazione sarebbe stata già inclusa nel prezzo dei beni ceduti alle stesse. Dunque, al ridursi dei rapporti di acquisto infragruppo - che caratterizza l'evoluzione storica dei rapporti tra capogruppo e società controllate - anche l'eventuale implicita remunerazione dello stesso veniva pertanto di fatto meno, non risultando sufficientemente valorizzata. Il marchio Resistente_1, registrato a livello internazionale, risultava da investimenti su beni intangibili - così come descritti dalle linee Guida OCSE - sostenuti in maniera pressoché esclusiva dalla società Resistente_1 spa, sebbene la spendita del marchio (con tutti i vantaggi in termini competitivi che ciò comporta) sia sempre avvenuta anche da parte delle altre società del gruppo, che si presentavano sul mercato (anche tuttora) sotto l'egida del marchio Resistente_1, che nella descrizione fatta dalla stessa società riassume una serie di valori aziendali, know-how, competenze e relazioni commerciali del tutto distintive.
Pertanto, posto che le controllate licenziatarie: a) avevano beneficiato dello sfruttamento di un asset immateriale nella titolarità della casa madre (marchio); b) avevano goduto di fatto di una forma di esclusiva sul mercato estero nello sfruttamento di detto asset, in applicazione dell'art. 110 comma 7 TUIR dev'essere dunque attribuita una remunerazione annuale calcolata nella misura minima dell' 1% del fatturato realizzato dalle società controllate nel 2016 (pari a complessivi € 37.818.000,00), recuperando così a tassazione ai fini II.DD. ricavi non dichiarati derivanti dal mancato addebito dell'utilizzo del marchio per un conseguente imponibile di € 378.180,00.
Su tali presupposti - osserva l'appellante Agenzia - il fatto che le “super” controllate estere (quota del 51% per la controllata USA, del 100% per tutte le altre) abbiano progressivamente acquisito autonomia nella fase dell'approvvigionamento e dell'assemblaggio dei materiali necessari alla costruzione dei ventilatori – elemento constatato dagli stessi verificatori – non risulta evidentemente idoneo a giustificare alcuna
“estraneità” (come invece affermato in sentenza) del gruppo societario alla normativa de qua, che tende, per sua propria ratio, alla disamina di quelle situazioni nelle quali la “logica del gruppo” può facilmente andare a discapito della “logica della concorrenza”, con effetti distorsivi sulla libera concorrenza del mercato, nonché sulla corretta ripartizione degli oneri fiscali tra la società residente e la/le società non residente/i. Del resto,
i prezzi praticati tra controllante e controllata sono asssoggettati al “test” del valore normale, quale che sia lo stato dei rapporti “funzionali” (manageriali, di fornitura, di esclusiva, etc..) tra le stesse, non potendosi in nessun caso derogare all'applicazione della normativa.
Si evidenzia inoltre l'inadeguatezza della politica dei prezzi intercompany di prodotti simili a quelli ceduti a soggetti terzi (come riassunta nello schema a pg. 32 del pvc), considerato che I prodotti simili vengono ceduti alle controllate e ad a terzi a prezzi sensibilmente differenti, manifestando sulla cessione ai terzi una redditività più elevata e non giustificata dalla società, che in prime cure si è limitata ad affermare che l'elemento era parziale (avendo ad oggetto le cessioni nei confronti di tre su cinque delle controllate), che le cessioni avevano ad oggetti beni in un differente stadio di commercializzazione e che due voci delle tabelle non erano idonee a far comprendere il dato finale. Diversamente da quanto asserito, cioé, la disamina risulta rappresentativa della differenza tra i prezzi praticati nei confronti delle controllate francese, tedesca e inglese, le quali acquistano beni simili per un corrispettivo inferiore, debitamente rapportato alla quantità venduta rispetto al prezzo medio praticato ai terzi, senza che tale constatazione possa trovare giustificazione in un differente “stadio di commercializzazione”: anzi, lo stesso assunto proposto dalla società - secondo il quale i prezzi non sono paragonabili perché i soggetti terzi sono, a differenza delle controllate, “utilizzatori finali” degli stessi - conferma in realtà una politica dei prezzi attuata in modo differente nei confronti delle controllate rispetto al cliente terzo, trattandosi in entrambi i casi di cessioni o di prodotti finiti o di componenti di ventilatori, da utilizzare - per entrambi i soggetti - in un macchinario completo, con la differenza che la controllata vende prodotti a marchio Resistente_1: in questo quadro la ricorrente non ha offerto nessuna prova contraria a giustificazione di un operare evidentemente antieconomico nei confronti delle controllate, così come non é stato provato che i ventilatori prodotti dalle controllate estere si caratterizzino per una “novità” tale rispetto a quelli “standard” prodotti da Resistente_1 spa da far sì che non possa rinvenirsi alcun sfruttamento di beni immateriali - nello specifico il marchio - con il know how ed il prestigio che lo contraddistinguono.
In ogni caso - argomenta l'Agenzia - risulta del tutto erroneo l'assunto secondo cui il marchio Resistente_1 individuerebbe semplicemente l'appartenenza della società ad un gruppo, risultando cioé irrilevante sotto il profilo commerciale, dovendosi per contro osservare che il marchio Resistente_1 é registrato, che i relativi costi e diritti immateriali sono detenuti esclusivamente dalla società capogruppo e che l'importanza di esso trova puntuale riscontro nelle avvertenze specifiche che sono pubblicate sui vari siti internet delle diverse società del gruppo (sia nazionali che esteri), ove appunto si sottolinea in piena evidenza la funzione esclusiva di tale marchio nel contesto produttivo e commerciale di quelle aziende: la creazione di valore attorno al brand Resistente_1, frutto del know-how e della costante ricerca e sviluppo nelle varie attività offerte alla clientela (dalla progettazione ai servizi post-vendita) e dagli altri beni intangibili del gruppo (brevetti), viene infatti veicolata attraverso il marchio, che permette di distinguere i prodotti Resistente_1 da quelli dei concorrenti. In tale ottica, del resto, la ricorrente, diversamente da quanto ritenuto dalla Corte, non ha provato in alcun modo l'esistenza di un autonomo posizionamento commerciale delle società controllate rispetto al marchio né alcuna documentazione idonea a provare che i prodotti ceduti dalle proprie partecipate abbiano trovato una propria affermazione in quanto formati da una componentistica autonoma rispetto al marchio “Resistente_1”.
L'appellante richiama infine, a supporto delle proprie argomentazioni, la sentenza della Corte di Cassazione
n. 9615/2019, confermativa della pretesa erariale in tema di utilizzo di marchi e brevetti e di disciplina del transfert pricing, nonché quella n. 6083/2019, che ha ritenuto legittimo l'accertamento dei ricavi non contabilizzati da parte della capogruppo per le royalties afferenti l'utilizzo dei propri marchi e/o brevetti da parte delle società controllate estere qualora l'ente impositore abbia ricavato il valore normale di tale base imponibile attraverso la individuazione di una percentuale sul fatturato e la contribuente non abbia fornito alcuna prova contraria.
sub 2): con riferimento alla posizione del dott. Nominativo_1 - Direttore Generale di Resistente_1, ma anche legale rappresentante e amministratore della controllata cinese, nonché procuratore della controllata turca, dalle quali però non percepiva nessun emolumento con riferimento a tali posizioni - la Agenzia ribadisce l'assunto che deve contestarsi alla controllante Resistente_1, ai sensi dell'art. 110 comma 7 TUIR, il mancato riaddebito alle due società controllate di costi manageriali per €. 42.135,13. Rileva infatti che in realtà la sussistenza di un incarico specifico (legale rappresentante, manager, procuratore) sottintende ben più della generica supervisione, che, in tesi della società nel ricorso proposto e accolto sul punto dal Collegio, veniva svolta a favore di tutte le controllate. Nel caso in esame, a fronte di tali provati e non contestati specifici incarichi, non risulta essere stato riconosciuto alcuno specifico compenso, di modo che l'Ufficio ha correttamente riproporzionato il compenso annuo attribuito al Direttore Generale censurandone il mancato riaddebito pro quota, individuata in funzione del volume d'affari delle società del gruppo. Difetta, piuttosto, la prova contraria in capo alla società, che conferisce al proprio direttore generale posizioni di rilevante responsabilità con riferimento alle due controllate estere senza prevedere da parte di queste alcun riconoscimento di tipo economico, e sostenendo - come rilevato dai verificatori e non contestato dalla ricorrente - le spese manageriali dell'intero gruppo nella misura del 94% del totale;
rilevato che Resistente_1 spa, costituitasi in giudizio mediante il deposito delle proprie controdeduzioni, ha chiesto il rigetto della impugnazione dell'Ufficio, replicando specificamente alle osservazioni da esso svolte;
che, a seguito di rituale fissazione della data di pubblica trattazione del ricorso, all'udienza del giorno 19 maggio 2025 la Corte ha emesso la seguente ordinanza istruttoria: """ La Corte rappresenta alle Parti l'opportunità di addivenire ad una sia pur parziale conciliazione della lite, con specifico riferimento, cioè, al punto del contenzioso che riguarda la posizione del Direttore generale. Nel contempo, dovrà essere meglio puntualizzata la questione relativa al marchio, in ordine alla quale la Corte invita le parti ad una schematica indicazione degli elementi di fatto e di diritto che giustifichino le rispettive e contrapposte posizioni.
P.Q.M.
In quest'ottica, concede termine all'Ufficio per il deposito di brevi note sino al 23 giugno 2025 ed alla Società ricorrente sino al 21 luglio 2025. Fissa nuova udienza al giorno 3 settembre 2025 ad ore 15.30. Parti notiziate ab aula. """
che, conseguentemente acquisite le rispettive memorie, il presente contenzioso é stato poi deciso all'esito dell'odierna udienza;
MOTIVI DELLA DECISIONE
L'appello é infondato, imponendosene dunque il rigetto alla stregua delle confluenti argomentazioni esposte nell'appellata sentenza, che meritano di essere qui richiamate nella loro totalità (tecnica motivazionale, questa, che la giurisprudenza di legittimità ritiene pienamente adottabile: cfr., ex multis, Cass., sez. tributaria, 22.12.2025 n. 33584; sez. 2^, 9.6.2023 n. 18351; sez. 1^, 05.08.2019 n. 20883).
Infatti, le tesi dell'appellante Agenzia - seppur acutamente e articolatamente sviluppate - non risultano idonee a destituire di fondamento le ragioni poste alla base della sentenza di prime cure, ben dovendosi anche raccogliere ulteriori spunti motivazionali da quanto dedotto in questo grado dalla società resistente. In particolare:
sub 1): l'insistita affermazione dell'Agenzia riguardante l'utilizzo del "marchio" Resistente_1 - da intendersi appunto nella sua accezione tipica desunta dal diritto commerciale - non é convincente, in quanto a monte di essa si deve in realtà "sciogliere" il nodo riferito alla natura ed alla funzione che va attribuita al nome
Resistente_1I", che in realtà non é un marchio, bensì la enunciazione di appartenenza al gruppo: come tale - secondo quanto precisato nelle Linee Guida OCSE al paragrafo B.
4.3 rubricato «Pagamenti per l'utilizzo del nome della società» - «nessun pagamento dovrà essere riconosciuto ai fini dei prezzi di trasferimento per il semplice riconoscimento dell'appartenenza al gruppo o per l'utilizzo del nome del gruppo come riflesso dell'appartenenza al gruppo stesso».
A tale conclusione deve pervenirsi, ferma l'ininfluenza del dictum inibitorio all'utilizzo del nome "Resistente_1 " contenuto nel sito internet della società (trattasi invero di enunciazione priva di specifica valenza probatoria), anche in ragione del fatto (giustamente sottolineato dalla difesa della parte a conferma dell'insussistenza dei presupposti giustificativi per un qualche addebito a titolo di royalties) che dai bilanci della contribuente relativi agli esercizi 2014 -2018 risulta come nessuna spesa di pubblicità o di promozione commerciale sia stata sostenuta negli anni antecedenti o successivi a quello oggetto di verifica: essendo al riguardo ".. fatto notorio che nell'ipotesi di marchi commerciali, laddove si pretenda il riaddebito delle royalties, alla erogazione di detto servizio dovrebbero essere connessi dei costi che giustifichino l'effettività della prestazione".
In buona sostanza si debbono senz'altro condividere le deduzioni conclusive fissate da parte resistente nella sua memoria del 21 luglio 2025, nel senso che "..il gruppo identificato dal nome Resistente_1 – come peraltro riscontra lo stesso Ufficio alle pagine 10-14 dell'avviso di accertamento – si compendia di entità dotate di assoluta indipendenza gestionale, industriale e commerciale. Le partecipate, infatti, hanno nel tempo raggiunto sempre maggiore autonomia, tanto che esse nel 2016 (anno accertato) si limitavano ad acquisire dalla controllante quasi esclusivamente singoli componenti che poi avrebbero assemblato assieme ad altra componentistica acquisita autonomamente, ed altrove, per ottenere beni da collocare nei propri mercati di riferimento. Detti beni, rispetto a quelli prodotti dalla controllante italiana hanno caratteristiche specifiche e differenti".
Resta in ogni caso estraneo al thema decidendi del presente grado del processo ogni accenno alla questione relativa al prezzo di trasferimento dei beni tra Resistente_1 spa e le sue controllate estere, questione sulla quale si é formato il giudicato e che non può dunque ricevere nuovo spazio di riesame.
sub 2): il Collegio ritiene che il profilo "formale" costituito dall'assunzione di un ruolo societario da parte del dott. Nominativo_1 nell'ambito delle controllate estere (quella cinese e quella turca) non può comportare che nei confronti della controllate Resistente_1 si vada ad applicare la previsione dell'art. 110, comma 7, TUIR, non foss'altro in considerazione del fatto che quegli incarichi a lui attribuiti ben possono essere valutati in termini di fisiologico strumento di connessione e di coordinamento tra l'una e le altre e, comunque, che l'Agenzia non ha fornito concreti elementi di prova (onere gravante su di essa) dell'effettivo esercizio da parte del Nominativo_1 di attività dirigenziali e funzionali che potessero giustificare l'attribuzione di un autonomo emolumento a lui sinallagmaticamente spettante, ulteriore rispetto a quello già riconosciutogli quale Direttore Generale di Resistente_1
Le difficoltà riconstruttive ed interpretative ìnsite nella fattispecie in esame costituiscono giusti motivi per l'integrale compensazione inter partes delle spese processuali.
P.Q.M.
la Corte di Giustizia Tributaria di 2° grado del Friuli Venezia Giulia, sezione 1, rigetta l'appello proposto dalla
Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Udine, nei confronti di Resistente_1
spa avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di 1° grado di Udine n. 167/2023 dd.
18.10.2023, che per l'effetto conferma;
dichiara interamente compensate tra le parti le spese processuali.
Trieste, 03.09.2025
Il Presidente relatore
IV GA