Sentenza n. 334/2026
Depositata il 12/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 14, riunita in udienza il
28/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
PIGLIONICA VITO, Presidente
FORTUNATO MI, Relatore
SACCONE ORESTE, Giudice
in data 28/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 2985/2024 depositato il 17/10/2024

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Monza E Brianza
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 1648/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado MILANO sez. 3
e pubblicata il 18/04/2024
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO n. ANNO 2020 IRPEF-REDDITI LAVORO DIPENDENTE E ASSIMILATI 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 221/2026 depositato il
30/01/2026
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L'appellante Ricorrente_1 ha impugnato la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Milano, Sezione 3, n. 1648/2024, pronunciata in data 19/02/2024, depositata il 18/04/2024 a seguito del ricorso introduttivo proposto avverso il diniego di rimborso IRPEF – redditi di lavoro dipendente e assimilati – anno 2020, relativo a Modello 730/2021 (a.i. 2020), per euro 11.626,00, comunicato con provvedimento prot.
n. 61605 dell'11/05/2023 e trasmesso alla contribuente a mezzo raccomandata A/R.
La sentenza impugnata ha statuito il rigetto del ricorso e la compensazione tra le parti delle spese del giudizio.
La contribuente Ricorrente_1 aveva compilato il quadro C – sezione I, ed indicato nella casella “casi particolari” il codice 4, riconducibile all'applicazione del regime agevolativo dei lavoratori impatriati previsto dall'art. 16 del d.lgs. 14 settembre 2015, n. 147. La compilazione di tale campo, secondo la prospettazione della contribuente, rifletteva l'assunto per cui ella avrebbe acquisito la residenza fiscale in Italia ai sensi dell'art. 2 del TUIR a decorrere dal periodo d'imposta 2016, con conseguente spettanza del trattamento agevolativo in relazione al 2020, e, quindi, diritto al rimborso risultante dal modello dichiarativo. Dagli atti risulta che, nell'ambito del controllo preventivo di cui al d.lgs. 175/2014, l'Ufficio territoriale di Monza ha richiesto alla contribuente documentazione a supporto dei requisiti per l'accesso al regime agevolativo ed in data 28/12/2021 la documentazione veniva trasmessa a mezzo PEC, includendo, in particolare, il contratto di lavoro dal quale si sarebbe desunta la sussistenza dei requisiti ex art. 16 d.lgs. 147/2015.
L'Ufficio, per contro, in controdeduzioni ricostruisce l'istruttoria e, all'esito dell'esame della documentazione e di quanto risultante in anagrafe tributaria, ha ritenuto non integralmente soddisfatte le condizioni richieste dalla norma agevolativa, con specifico riferimento alla condizione di “non residenza in Italia nei cinque periodi di imposta precedenti il trasferimento” e, soprattutto, alla corretta individuazione del periodo d'imposta in cui sarebbe avvenuto il trasferimento della residenza fiscale.
Con provvedimento prot. n. 61605 dell'11/05/2023, l'Ufficio ha comunicato alla contribuente il diniego del rimborso di euro 11.626,00 scaturente dal Modello 730/2021 (a.i. 2020).
Avverso il diniego, la contribuente proponeva ricorso innanzi alla Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Milano, iscritto al n. R.G. 4332/2023, depositato il 19/11/2023, chiedendo l'annullamento del provvedimento e l'erogazione del rimborso.Con sentenza n. 1648/2024, pronunciata il 19/02/2024 e depositata il 18/04/2024, la Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Milano – Sezione 3 – rigettava il ricorso. Il giudice di prime cure richiamava l'art. 2 del d.P.R. 917/1986 e i criteri alternativi di residenza fiscale (iscrizione anagrafica, domicilio, residenza ex art. 43 c.c.), e riteneva circostanza pacifica – sulla base dei documenti in atti – che dal giorno 26/05/2015 la contribuente risultasse avere il proprio domicilio fiscale a Monza in Indirizzo_1. Pertanto, considerato che il periodo d'imposta coincide con l'anno solare, la contribuente non poteva che essere considerata fiscalmente residente in Italia per l'anno d'imposta 2015, essendosi integrati i requisiti di radicamento per un tempo superiore alla maggior parte del periodo d'imposta (precisamente 220 giorni).
Il giudice riteneva irrilevante l'osservazione della ricorrente circa la locazione dell'immobile intestata al datore di lavoro e l'inizio del rapporto di lavoro dal 06/07/2015, richiamando la prassi (circolare 17/2017) sul collegamento tra eventi. In considerazione della “peculiarità” e “novità” della disciplina, il giudice compensava le spese.
Avverso tale sentenza proponeva appello la contribuente ed articolava i seguenti motivi di gravame: I)
Illegittimità della sentenza per erronea valutazione dei fatti di causa: si contesta che i giudici di prime cure abbiano ritenuto acquisita la residenza/domicilio fiscale a partire dal 26/05/2015 sulla base di un mero dato da interrogazione anagrafico-tributaria, senza considerare che alla stessa data la contribuente avrebbe mantenuto la residenza all'estero e non avrebbe ancora avuto titolo per entrare e soggiornare in Italia;
II)
Errata applicazione e/o violazione dell'art. 2 TUIR: si deduce che la residenza fiscale richieda effettiva presenza e volontà di stabilirsi in Italia e che la mera disponibilità di un immobile non sia sufficiente;
si insiste che il 26/05/2015 corrisponde al rilascio del nulla osta al lavoro subordinato (atto presupposto per il visto), sicché non potrebbe coincidere con l'effettivo trasferimento;
III) Omessa applicazione dell'art. 115 c.p.c.: si sostiene che taluni fatti non contestati avrebbero dovuto essere posti a base della decisione. Nella ricostruzione dell'appellante, la data del 26/05/2015 coincide esclusivamente con il rilascio del nulla osta al lavoro subordinato (rilasciato allo sponsor/datore di lavoro), che sarebbe atto prodromico alla richiesta del visto e non abiliterrebbe di per sé l'ingresso e il soggiorno sul territorio nazionale. L'appellante afferma che il permesso di soggiorno sarebbe stato rilasciato il 20/07/2015 (o comunque a metà luglio 2015) e collega tale data all'offerta di lavoro, all'inizio dell'attività (06/07/2015) e ai documenti reddituali. Da ciò trae la conclusione che, in assenza di titolo di soggiorno, non sarebbe giuridicamente configurabile un domicilio o una dimora abituale in Italia prima di tale data e che, comunque, l'attività di lavoro dipendente nel 2015 sarebbe stata svolta per meno di 183 giorni.
Si costituisce in appello la Direzione Provinciale di Monza e della Brianza, depositando controdeduzioni nelle quali ribadisce l'impostazione già accolta dal giudice di prime cure: il diniego è fondato sull'assenza del requisito di cui alla lettera a) dell'art. 16, comma 1, d.lgs. 147/2015, poiché la contribuente risulterebbe fiscalmente residente in Italia dal 2015, con conseguente non spettanza del beneficio per il 2020 nel perimetro temporale invocato dalla contribuente. Richiama la circolare n. 17/2017 sul collegamento tra trasferimento residenza e inizio attività. Evidenzia la circostanza pacifica del domicilio fiscale a Monza dal 26/05/2015, indicandolo come dato ufficiale derivante da comunicazione dello Sportello Unico Immigrazione, e quantifica in 220 giorni il periodo di radicamento nell'anno solare 2015. Contesta la rilevanza della data del permesso di soggiorno, richiamando anche un ragionamento tratto da altra sentenza di merito (CGT I Milano n.
577/02/2024) che valorizza l'avvio del rapporto di lavoro in data 06/07/2015 anche se antecedente al rilascio del titolo di soggiorno. Conclude per la condanna dell'appellante alle spese.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello devolve alla cognizione di questa Corte la questione se, ai fini dell'accesso e della fruizione per l'anno d'imposta 2020 del regime speciale per lavoratori impatriati (art. 16 d.lgs. 147/2015), la contribuente abbia correttamente individuato nel 2016 il periodo d'imposta del trasferimento della residenza fiscale in
Italia ai sensi dell'art. 2 TUIR, ovvero se – come sostenuto dall'Ufficio e ritenuto dal giudice di prime cure – tale trasferimento debba collocarsi già nel 2015, con conseguente legittimità del diniego del rimborso IRPEF
2020.
L'art. 16 d.lgs. 147/2015, nella formulazione applicabile ratione temporis, subordina l'accesso al regime agevolato al trasferimento della residenza nel territorio dello Stato ai sensi dell'art. 2 TUIR, e prevede che la disciplina trovi applicazione “a decorrere dal periodo d'imposta in cui è avvenuto il trasferimento” (con effetti temporali che, nel caso concreto, assumono rilievo decisivo poiché il diniego riguarda l'anno 2020).
La norma fiscale rinvia, dunque, in modo diretto ai criteri alternativi dell'art. 2, comma 2, TUIR, secondo cui sono considerati residenti in Italia le persone che, per la maggior parte del periodo d'imposta, sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente oppure hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile (art. 43 c.c.).
Ne deriva che, ai fini della residenza fiscale, non è necessario che concorrano tutti gli indici, essendo sufficiente l'integrazione di uno solo di essi per la maggior parte del periodo d'imposta; e che la valutazione va compiuta in concreto, con riguardo al periodo d'imposta controverso (qui: 2015, quale anno in cui l'Ufficio colloca il radicamento).
Sul motivo relativo all'asserita erronea valutazione dei fatti e alla pretesa “irrilevanza” del dato del 26/05/2015.
La sentenza impugnata fonda il rigetto del ricorso su una circostanza ritenuta pacifica “sulla base dei documenti in atti”: dal 26/05/2015 la contribuente risulta avere il domicilio fiscale a Monza, Indirizzo_1, e tale circostanza copre 220 giorni dell'anno solare, superando quindi il requisito della “maggior parte del periodo d'imposta”.
L'appellante, sia nell'atto di appello sia nella memoria depositata, contesta che tale dato possa essere valorizzato, sostenendo che esso coinciderebbe con il nulla osta al lavoro subordinato e con una fase preparatoria;
aggiunge che, in assenza di visto/permesso di soggiorno, non sarebbe giuridicamente configurabile una dimora abituale o un domicilio civilistico.
La Corte osserva che il ragionamento dell'appellante non è idoneo a scalfire la ratio decidendi, per due concorrenti ordini di ragioni. Il “domicilio fiscale” valorizzato dal giudice di prime cure è indice di radicamento che, nel caso concreto, è stato ritenuto provato da documenti in atti e non meramente presunto. La pronuncia di primo grado non si limita ad affermare un automatismo informatico, ma richiama espressamente la “base dei documenti in atti” e qualifica come “circostanza pacifica” la risultanza del domicilio fiscale dal 26/05/2015.
In sede di appello, la contribuente contesta tale circostanza, ma non allega (né risulta abbia prodotto) un elemento documentale dirimente idoneo a smentire la risultanza considerata dal primo giudice, limitandosi a reinterpretarne il significato giuridico e a collegarla al nulla osta.
La questione del titolo di soggiorno, per quanto rilevante sul piano amministrativo, non assume portata decisiva ai fini dell'art. 2 TUIR nel modo prospettato dall'appellante. Il criterio fiscale di residenza/domicilio
è fondato su elementi sostanziali di fatto (dimora abituale, centro degli affari e interessi) e non coincide, in via necessaria, con la piena regolarità del soggiorno secondo la normativa sull'immigrazione. L'invocata
“impossibilità giuridica” di configurare domicilio o residenza in assenza di titolo di soggiorno, così formulata, non è espressamente prevista dal TUIR né dal richiamo all'art. 43 c.c. e finirebbe per introdurre, in via interpretativa, una condizione ulteriore non contemplata dal legislatore tributario.
Nella stessa ricostruzione dell'Ufficio (e della sentenza impugnata) è inoltre valorizzato un dato fattuale incompatibile con l'idea di assoluta impossibilità di permanenza: la contribuente ha iniziato il rapporto di lavoro il 06/07/2015 e tale circostanza è stata espressamente considerata irrilevante ai fini dell'anticipazione al 26/05/2015, proprio perché la norma agevolativa non richiede uno specifico intervallo temporale tra trasferimento e inizio dell'attività, purché sia ravvisabile un collegamento tra i due eventi.
In definitiva, il primo motivo è infondato.
Sulla denunciata violazione dell'art. 2 TUIR: criteri alternativi e “maggior parte” del periodo d'imposta
La contribuente sostiene che la residenza fiscale non possa essere desunta dalla mera disponibilità di un immobile e insiste sul necessario concorso di elementi oggettivi e soggettivi (presenza e volontà), contestando la deduzione del trasferimento al 26/05/2015.
La Corte rileva che la sentenza impugnata applica correttamente l'art. 2 TUIR nel suo nucleo essenziale: i criteri (iscrizione anagrafica;
domicilio; residenza civilistica) sono alternativi, e devono sussistere “per la maggior parte del periodo d'imposta”.
Il giudice di prime cure ha individuato, quale criterio decisivo, l'esistenza del domicilio fiscale e lo ha ricondotto al criterio del domicilio/residenza ex art. 43 c.c. per un periodo superiore a 183 giorni (quantificato in 220 giorni).
Nel caso concreto, la contestazione dell'appellante si traduce in una diversa lettura del medesimo compendio fattuale (nulla osta;
visto; permesso;
inizio attività; alloggio del datore di lavoro), ma non dimostra l'erroneità dell'apprezzamento del primo giudice, che ha valorizzato una risultanza documentale e l'ha coerentemente sussunta nel parametro della “maggior parte” dell'anno solare.
Va inoltre evidenziato che il giudice di prime cure ha espressamente ritenuto “irrilevante” (nel senso di non decisiva) l'osservazione difensiva circa l'alloggio intestato al datore e circa la data di inizio lavoro, giacché
l'art. 16 d.lgs. 147/2015 – secondo l'impostazione condivisa dalla prassi richiamata in sentenza – non subordina la residenza fiscale all'inizio dell'attività lavorativa, purché si riscontri un nesso tra trasferimento e lavoro.
Anche il secondo motivo va quindi rigettato.
Sulla dedotta omessa applicazione dell'art. 115 c.p.c.
Il terzo motivo, formulato in termini generali, non individua in modo puntuale un “fatto storico decisivo” non contestato che il giudice avrebbe omesso di porre a base della decisione in violazione del principio di non contestazione. In ogni caso, dalla sentenza impugnata emerge che il giudice ha considerato i fatti dedotti dalla contribuente (alloggio locato dal datore;
inizio lavoro 06/07/2015; rilascio permesso di soggiorno a luglio 2015) e li ha ritenuti non idonei a superare la risultanza del domicilio fiscale dal 26/05/2015 e la conseguente residenza fiscale 2015 per la maggior parte dell'anno. Ne segue che non è ravvisabile il vizio denunciato, trattandosi di valutazione di merito sulle risultanze istruttorie e sulla loro decisività.
Ne deriva che la domanda di rimborso IRPEF per il 2020, fondata sull'assunto di un trasferimento nel 2016
e sulla spettanza del regime impatriati per l'annualità 2020, non può essere accolta e il diniego è legittimo.
Tenuto conto dell'oggetto della controversia, della natura interpretativa della disciplina e della valutazione complessiva delle circostanze di causa , il Collegio ritiene equo confermare la compensazione delle spese anche in appello, non ravvisandosi ragioni tali da discostarsi dalla statuizione di prime cure.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Lombardia – Sezione 14 – definitivamente pronunciando: rigetta l'appello e conferma la sentenza appellata;
compensa tra le parti le spese del presente grado di giudizio.