Sentenza n. 178/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 15, riunita in udienza il 04/12/2025 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
AZ PE, Presidente CELENTANO ROBERTO, Relatore FLAMINI LUIGI MARIA, Giudice
in data 04/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 5229/2024 depositato il 12/11/2024
proposto da
Ag. Entrate Direzione Provinciale Perugia - Via Canali 12 06124 Perugia PG
elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Ag.entrate - Riscossione - Roma - Via Giuseppe Grezar 14 00142 Roma RM
elettivamente domiciliato presso Email_2
Resistente_1 Srl - 04415631003
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 -
Email_3ed elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 11404/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado ROMA sez. 26 e pubblicata il 17/09/2024
Atti impositivi:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 09720230132395845 IRPEF-DETRAZIONI DI IMPOSTA 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 3855/2025 depositato il 11/12/2025
Richieste delle parti:
Resistente_1Il difensore del si riporta agli atti depositati.


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso in appello depositato il 12.11.2024, la ricorrente Agenzia delle Entrate, Direzione
Provinciale di Perugia, proponeva gravame innanzi l'intestata Corte di Giustizia Tributaria di 2 grado, avverso la sentenza n. 11404/26/24 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Roma,
Nominativo_1depositata il 17/09/2024, a conclusione del giudizio promosso dall'appellato, Dott. , nella qualita' di Responsabile dell'Assistenza Fiscale, dell'appellato Resistente_1 Resistente_1, avverso la cartella di pagamento n. 09720230132395845000 dell'Agenzia delle Entrate Riscossione, recante un recupero per Irpef, sanzioni ed interessi per complessivi euro 6.485,56, ex art. 36 ter DPR 600/73, eseguito su uno dei contribuenti per i quali il sopra citato Resistente_1, ha rilasciato il visto di conformita'.
L'appellato Resistente_1 impugnava la predetta cartella, per incompetenza territoriale e ^誕funzionale dell'Ufficio che aveva emesso l'atto, violazione e falsa applicazione dell rt. 39, comma 2, del D.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, del d.lgs. n. 472/97 art. 16, violazione del contraddittorio e violazione del diritto di difesa, favor rei in applicazione del principio di legalita' violazione dell'art 7. L. 212/2000, violazione dell'art. 10 della Legge 27 luglio 2000, n.212, illegittimita' della sanzione irrogata per mancata applicazione dell'art. 12 del d.lgs. n. 472/97.
L'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Perugia. si costituiva in giudizio di prime cure, controdeducendo dettagliatamente in merito a tutti i motivi di ricorso dedotti, a dimostrazione della fallacita' e mancanza di pertinenza degli stessi.
Con la sentenza appellata, la Corte di Giustizia di Roma, accoglieva il ricorso. Secondo il parere enunciato in sentenza e' fondata e assorbente l'eccezione di incompetenza, dovendosi condividere la copiosa giurisprudenza di merito depositata da parte ricorrente anche di questa stessa sezione e pure di secondo grado formatasi sul punto, che ha accolto l'analoga eccezione formulata in altri giudizi.-
Va premesso che la cartella impugnata, emessa ai sensi dell'art. 36-ter del dp.r. n. 600 del 1973, reca l'espressa indicazione che si tratta di somme dovute ai sensi dell'art. 39, comma 1, del d.lgs. n. 241 del 1997, il quale disciplina le conseguenze dell'apposizione infedele del visto, con assorbimento dei restanti motivi di ricorso.
Proponeva gravame l'appellante Ufficio eccependo, con sostanziale unico motivo di doglianza,
l'erroneita' della sentenza in merito alla violazione ed errata applicazione dell'art. 39, comma 2, del
D.Lgs. 9 luglio 1997 n. 241 in tema di incompetenza territoriale e funzionale dell'Ufficio che ha formato il ruolo (IA), nel merito la correttezza dell' operato dell' ufficio e concludeva per l' accoglimento del proposto appello, e la riforma della stessa.
L' appellato Resistente_1 si costituiva nel presente giudizio per l'infondatezza del motivo di appello degli atti impugnati nel primo grado per violazione dell'art. 39, comma 2, del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, ed, nel riproporre i motivi rimasti assorbiti (appello incidentale del contribuente), evidenziava l'infondatezza, anche nel merito, dell'impugnata cartella di pagamento, per insussistenza dei presupposti per il disconoscimento delle detrazioni d'imposta delle spese per ristrutturazioni sostenute dalla contribuente, concludeva per il rigetto dell'appello e, in accoglimento dei motivi devoluti, l'annullamento anche nel merito della cartella di pagamento impugnata, con vittoria di spese.
L'appellata Agenzia delle Entrate-Riscossione, regolarmente evocata, non si costituiva nel presente giudizio.
La controversia, veniva quindi sottoposta all'esame di questa Corte all'udienza pubblica del 04 dicembre 2025, nel corso della quale, sentite le parti costituite, sulla scorta degli atti e dei documenti legittimamente prodotti, udito il relatore, verificato le condizioni di ammissibilita', decideva come da dispositivo.


MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello dell'Ufficio è infondato, mentre quello del contribuente e' fondato e va accolto alla stregua delle seguenti motivazioni ed argomentazioni.
IA L'appellante Agenzia ritiene che la sentenza di prime cure sia erronea in quanto confonde i controlli di cui all'art. 39, co. 1 lett a) secondo periodo, del d.lgs. 241/97 e di cui all'art. 26 del Decreto
Ministeriale n. 164/99 (effettuati dai competenti Uffici Territoriali dell'Agenzia delle Entrate), con quanto invece stabilito ai commi 2 e 3 del medesimo art. 39, i quali prevedono l'irrogazione della sanzione amministrativa da euro 258,00 ad euro 2.582,00, inflitta con atto di contestazione, per il rilascio del visto infedele ai soggetti indicati nell'art. 35 da parte della Direzione Regionale delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore.
Tale assunto non risulta condivisibile. A norma del comma 2 dell'articolo 39 del D.lgs n. 241/97 e s.m.i., la competenza a contestare ed irrogare le relative sanzioni spetta alla Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio del trasgressore , anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia. Nel caso in esame, quindi, essendo il trasgressore -ricorrente, residente a [...], la contestazione avrebbe dovuto essere formulata dalla Direzione Regionale del Friuli Venezia Giulia e non dalle singole articolazioni territoriali dell'Agenzia delle Entrate. Sull'argomento questa Corte osserva che l'articolo 39 del D.lgs n. 241/97, modificato con
D.lgs n. 175/2014 e' stato ulteriormente modificato dal D.lgs n. 4 del 28/01/01/2019, il quale pero' ha lasciato immutato il comma 2, vigente all'anno di imposta in esame. Il comma 2 del citato D.lgs cosi' recita: Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell'articolo 7 bis sono contestate e le relative sanzioni irrogate dalla Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima agenzia. L'atto di contestazione e' unico per ciascun anno solare di riferimento. Tale norma, pur facendo riferimento ove compatibile alle disposizioni di cui al D.lgs n. 472/97, disciplina quale lex specialis la procedura sanzionatoria del rilascio di visti di conformita' accertati come infedeli a seguito di controllo automatizzato effettuato ex articolo 36 ter del DPR n. 600/73, con evidente prevalenza su norme di portata piu' generale. Orbene dalla lettura della norma emerge in modo evidente come la competenza ad emettere le contestazioni e sanzioni spetti Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, assegnando agli uffici locali dell'Agenzia il compito di inviare solo le segnalazioni. Tale competenza risulta confermata dal successivo capoverso di tale comma che dispone che l'atto di contestazione debba essere unico per ciascun anno solare di riferimento circostanza che stravolge le normali procedure di contestazione ed irrogazione di sanzioni e cio' per evitare il proliferare indiscriminato di singoli ricorsi concentrandoli in un unica azione con risparmio di risorse e riduzione dei tempi di giudizio.
Quanto sopra supera tutte le argomentazioni esposte dall'Agenzia delle Entrate in tema di strategie difensive in ordine alle fattispecie come quella in esame e secondo la quale tale competenza andrebbe limitata al controllo dei visti di conformita' per le dichiarazioni diverse dai modelli 730. Al riguardo si evidenzia la fragilita' di tale argomentazione atteso che la norma, quale lex specialis, parla genericamente ma volutamente di rilascio di visto di conformita' senza specificare a quale tipo di modello di dichiarazione riferirsi. Con tale scelta il legislatore ha voluto concentrare in un unica azione tutte le contestazioni e sanzioni riferite a tutti i visti di conformita' rilasciati da un Responabile assistenza fiscale e ritenuti infedeli che altrimenti, come nel caso in esame, darebbero vita ad una infinita' di giudizi. Le superiori riflessioni trovano conforto non solo nella sentenza n. 151/2020 della C.T.P. di Reggio Emilia che conferma la competenza della Direzione Regionale dell'Agenzia delle
Entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore su un modello 730 ma anche nel vademecum sul visto di conformita' elaborato dall'Agenzia delle Entrate, ove al quesito 35/d 35 D - Cosa succede se il professionista abilitato rilascia un visto di conformita' infedele? Si ribadisce che
Le violazioni sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla Direzione Regionale dell'Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore, anche sulla base delle segnalazioni degli uffici periferici dell'Agenzia delle entrate.
IB L'appellato Resistente_1 nel riproporre i motivi rimasti assorbiti (appello incidentale del contribuente), evidenziava l'infondatezza, anche nel merito, dell'impugnata cartella di pagamento, per insussistenza dei presupposti per il disconoscimento delle detrazioni d'imposta delle spese per ristrutturazioni sostenute dalla contribuente.
Tale motivo risulta fondato. Preliminarmente va osservato che la cartella di pagamento impugnata risulta emessa a seguito di controllo formale effettuato ai sensi dell'art.36 ter D.P.R. n.600/1973, a cui seguiva il disconosciuto della deducibilita' delle spese di straordinaria manutenzione relativa ad un immobile della contribuente Nominativo_2 a seguito di cambio di destinazione d'uso; tale disconoscimento, per l'anno d'imposta precedente 2017 era gia' stato oggetto di controversia, conclusasi con sentenza di primo grado, di parziale accoglimento;
a tal riguardo va evidenziato il principio che in presenza di costi che consentono la deducibilita' frazionata in piu' anni, il termine di decadenza inizia a decorrere dalla presentazione della dichiarazione relativa all'anno in cui la spesa sostenuta e' stata indicata per la prima volta.
Il controllo formale, ex art. 36-ter DPR 600/73, del modello Unico presentato per l'anno d'imposta 2017, con riferimento a spese sostenute nel 2013 e non riconosciute, la Suprema Corte Cass. Civ., sez. trib., 24/04/2018 n. 9993, sebbene con riferimento ad un caso di decorrenza del termine di decadenza per l'esercizio del potere impositivo in casi di beni ammortizzabili sostenendo che il termine di decadenza per l'esercizio del potere impositivo decorre dall'annualita' nella quale e' stata presentata la dichiarazione in cui i costi sono stati concretamente sostenuti e la quota di ammortamento e' stata iscritta in bilancio, rispetto alla quale sorgono i presupposti del diritto alla deduzione, a cio' non ostando il principio di autonomia dei periodi di imposta, che non opera in relazione a situazioni geneticamente unitarie ma destinate a ripercuotersi su annualita' successive, e non potendo il contribuente, come peraltro affermato dalla Corte Costituzionale nella sentenza n. 280/2005, essere esposto all'azione del Fisco per un periodo eccessivamente dilatato, ha affermato un principio che non puo' non trovare applicazione anche nel caso in esame, in cui pure si pone un problema di imputazione ad anni successivi di una spesa sostenuta in un determinato anno. Vale a dire che la norma e' contenuta nell'art. 25, comma 1, lett. b), del D.P.R. 29/09/1973 n. 602, recante disposizioni sulla riscossione delle imposte sul reddito, secondo cui il concessionario notifica la cartella di pagamento, al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato nei confronti dei quali procede, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, per le somme che risultano dovute a seguito dell'attivita' di controllo formale prevista dall'articolo 36-ter del citato DPR n. 600/73, non puo' che essere interpretata nel senso che la dichiarazione dalla quale decorre il termine di decadenza, e' quella in cui, per la prima volta, e' stata indicata la spesa sostenuta (per intero) nell'anno precedente. Cioe' il punto e' che non e' ravvisabile nessuna lesione del principio di autonomia fra i diversi periodi di imposta, perche' il periodo di imposta, per il quale il Fisco puo' contestare la detraibilita' delle spese sostenute dal contribuente, e' uno solo, cioe' quello in cui le spese sono state sostenute, e per il quale quindi sorge il diritto alla detrazione, che poi, per espressa previsione di legge, viene spalmata su piu' anni, come una sorta di agevolazione per il Fisco stesso. E il fatto che tale detrazione venga si' consentita, ma nell'arco di piu' anni, non puo' cambiare nulla dal punto di vista del potere di accertamento dell'amministrazione, perche' unico rimane l'anno di imposta di riferimento. Pertanto, la tesi dell'Agenzia, che dovrebbe rilevare il singolo anno di imposta al quale e' stata imputata, pro quota, la spesa in questione , e per il quale l'Agenzia agisce in recupero, e' infondata, perche' altrimenti, come correttamente rilevato dalla Cassazione, il contribuente rimarrebbe esposto all'azione del Fisco per un periodo eccessivamente dilatato.
La Corte, nel far proprio quest' orientamento di legittimita' in base al quale, in materia tributaria, la dichiarazione dalla quale decorre il termine di decadenza, e' quella in cui le spese sono state sostenute, e per il quale quindi sorge il diritto alla detrazione, essendo irrilevante la circostanza che poi, per espressa previsione di legge, la detrazione viene spalmata su piu' anni, come una sorta di agevolazione per il Fisco stesso, va rilevata la conclamata decadenza dell'Ufficio impositore con riguardo all' eccepita questione esplicante efficacia nel rapporto di durata, in quanto fattispecie costitutiva dell' obbligazione relativa a fatti che aventi caratteristica di durata e comunque non variabili da periodo a periodo, nel rispetto dei principi di ragionevolezza e di effettivita' della tutela giurisdizionale del contribuente. Cio' a maggior ragione in un contesto nel quale nessun elemento di effettiva frattura e discontinuita' puo' evincersi dalle risultanze di causa riportate in ricorso o comunque attingibili da questa Corte. Alla luce di quanto sopra, nel rigettare il motivo di appello proposto dall'Ufficio, ed in accoglimento dei motivi di appello proposti, in devoluzione, dal Resistente_1, in riforma della gravata sentenza, annulla l'impugnata cartella di pagamento anche nel merito della pretesa erariale, in conformita' ai suddetti principi. Tutte le questioni teste' vagliate, esauriscono la vicenda sottoposta all'esame di questa Corte, essendo stati toccati tutti gli aspetti relativi alle questioni dedotte, e, gli argomenti di doglianza non esaminati espressamente sono stati ritenuti dal Collegio non rilevanti ai fini della decisione e, comunque, inidonei a supportare una conclusione di segno diverso.
Spese del giudizio
La particolarita' delle questioni dedotte in giudizio e il recente consolidarsi dei suddetti principi, suggeriscono a questa Corte di disporre la compensazione delle spese del doppio grado del presente giudizio.


P.Q.M.


La Corte accoglie l'appello, ed in riforma della gravata sentenza, annulla l'impugnata cartella di pagamento;
spese compensate.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 04 dicembre 2025.
il Relatore il Presidente
Dott. Roberto Celentano Dott. Giuseppe Mazzi
firmato digitalmente firmato digitalmente