Sentenza n. 34/2026
Depositata il 12/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del PIEMONTE Sezione 3, riunita in udienza il
25/09/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
PASI FABRIZIO, Presidente
TT FE NC, Relatore
CASCINI PROSPERO, Giudice
in data 25/09/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'istanza di riassunzione dell'appello n. 212/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. Curatore Dott. Ricorrente_2 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Asti
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 171/2014 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ASTI sez. 1 e pubblicata il 30/07/2014
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 183/2014 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ASTI sez. 2 e pubblicata il 01/10/2014
- pronuncia sentenza n. 197/2014 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ASTI sez. 1 e pubblicata il 20/11/2014
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7L031001167-2013 IRES-ALIQUOTE 2008 - AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7L031001167-2013 IVA-ALTRO
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7L031001167-2013 IRAP 2008
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7L031001169-2013 IVA-ALTRO 2010
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7L031001168-2013 IVA-ALTRO 2009
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 521/2025 depositato il
01/10/2025
Richieste delle parti:
Parte Appellante Riassumente:
Chiede a codesta Ecc.ma Corte di Giustizia Tributaria di II° Grado del Piemonte, secondo quanto disposto dalla Sentenza n. 22224/2023 della Corte di ASzione Sez. 5 pubblicata in data 25/07/2023 e non notificata, di provvedere a: riformare la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte (ora Corte di Giustizia Tributaria di II° Grado del Piemonte) n.1238/38/2015, depositata in data 17 novembre 2015 e non notificata, per I'effetto annullare gli avvisi di accertamento:

1. n. T7L031001167/2013, relativo all'anno di imposta 2008, emesso dall'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Asti, in data 30/9/2013, notificato in data 7/10/2013;

2. n. T7L031001168/2013, relativo all'anno di imposta 2009, emesso dall'Agenzia delle Entrate - Direzione
Provinciale di Asti, in data 30/9/2013, notificato in data 7/10/2013; 3. n. T7L031001169/2013, per I'anno 2010, emesso dall'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Asti. Con vittoria di spese, diritti ed onorari di tutti i gradi di giudizio.
Parte Appellata:
Voglia codesta Onorevole Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Piemonte:
- in via preliminare, dichiarare inammissibile l'atto di riassunzione per violazione del combinato disposto di cui agli articoli 53, co. 1 e 63, co. 3 del D. Lgs 546/1992;
- in ogni caso, nel merito, respingere l'impugnazione di controparte con conferma integrale delle sentenze emesse dalla CGT di Asti nn. 183/2014, 197/2014 e 171/2014, che hanno statuito la legittimità degli avvisi di accertamento nn. T7L031001167 (anno di imposta 2008), T7L031001168 (2009) e T7L031001169 (2010);
- con vittoria di spese, diritti e onorari relativi a tutti i gradi del presente giudizio, tenuto conto del già celebrato giudizio di legittimità avanti alla Corte di ASzione, in merito al quale la Corte ha disposto, con l'ordinanza n. 22224/2023, che codesta Spettabile Corte di Giustizia Tributaria provveda anche alla liquidazione delle spese di questo grado.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Premessa
Con Ordinanza n. 22224/2023 la Suprema Corte ha parzialmente accolto il Ricorso presentato dal
Ricorrente_1 S.r.l. avverso la Sentenza n. 1238/2015 della C.T.R. Piemonte, che si era pronunciata, previa riunione, sugli Atti di Appello presentati dalla Società avverso le Sentenze della C.T.P. di Asti n. 183/2014
(su Ricorso avverso Avviso di Accertamento n. T7L031001167, anno di imposta 2008), n.197/2014 (su
Ricorso avverso Avviso n. T7L031001168, anno di imposta 2009) e n. 171/2014 (su Ricorso avverso Avviso
n. T7L031001169, anno di imposta 2010). Con gli Avvisi di Accertamento, emessi a seguito di Verifica della Guardia di Finanza, si contestava alla
Società la contabilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e conseguentemente la non detraibilità dell'I.V.A. e la non deducibilità dei costi per le operazioni di cui alle fatture "false" ricevute dalle Società appaltatrici per la realizzazione di un capannone in favore della Contribuente.
I Ricorsi della Società_9 (al tempo) in liquidazione vennero tutti respinti nel merito. Va, tuttavia, precisato che nella Sentenza n. 183/2014 (su Ricorso avverso Avviso di Accertamento n. T7L031001167, anno di imposta 2008), i Giudici, constatata la violazione dell'art. 22 D.Lgs. n.546/1992, dichiaravano in Motivazione:
S'impone dunque la reiezione del ricorso innanzitutto per inamissibilità. (...) l'opposizione sarebbe comunque da respingere anche nel merito (...).
Avverso le citate Pronunce la Società proponeva separati Appelli.
La Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, previa riunione degli Appelli, li ha rigettati, in particolare
- come riferito in Fatto nell' Ordinanza della S.C. - ha ritenuto che: correttamente il giudice di primo grado aveva ritenuto tardiva la costituzione della società ricorrente nel giudizio conclusosi con la pronuncia di inammissibilità del ricorso;
con riferimento agli altri due avvisi di accertamento - prosegue l'Ordinanza - era infondato il motivo di appello relativo al difetto di motivazione degli stessi ed alla violazione del contraddittorio preventivo;
sussistevano elementi presuntivi idonei relativi alla inesistenza delle operazioni, atteso che le società (appaltanti) (...) erano prive di struttura e di organizzazione aziendale e di personale ed erano risultate evasori totali, sicchè le stesse non potevano essere considerate idonee alla realizzazione dell'opera; nessuna idonea prova contraria era stata fornita dalla società.
Il Ricorso per ASzione
Avverso la suddetta Pronuncia la Società_9 S.r.l. presentava Ricorso per ASzione affidato a cinque Motivi.
Con il I Motivo il Ricorrente censurava la Sentenza della C.T.R. per avere - riporta l'Ordinanza - erroneamente ritenuto che la costituzione nel giudizio di primo grado RG n. 621/15, era tardiva, posto che, invece, avrebbe dovuto farsi riferimento, ai fini della individuazione del dies a quo, alla data di ricezione della notifica e non a quella della spedizione. Il motivo è fondato.
Con il II Motivo la Società lamentava che le ragioni difensive dalla stessa formulate con Memoria a seguito della notifica del P.V.C. non erano state valutate in sede di contraddittorio endoprocedimentale, riportando negli atti impositivi le risultanze del processo verbale di constatazione in modo acritico ed evidenziando solo genericamente la non condivisione alle motivazioni della difesa. Sicchè - prosegue l'Ordinanza - secondo parte ricorrente, avrebbe errato il giudice del gravame nel ritenere che il contraddittorio preventivo si era regolarmente svolto nonostante il fatto che l'amministrazione finanziaria non aveva tenuto in considerazione il contenuto delle osservazioni presentate dalla società. Il motivo è infondato.
Con il III Motivo di Gravame la Sentenza della C.T.R. era censurata per omesso esame di fatti decisivi per la controversia consistenti nel fatto che: le società appaltatrici erano aziende esistenti e dotate di proprio personale;
sussisteva la condizione di buona fede della società; la stessa non aveva conoscenza del proprio coinvolgimento nel comportamento evasivo posto in essere dalle società appaltatrici. Evidenzia, a tal proposito, la ricorrente che la pretesa dell'amministrazione finanziaria si era basata sulla ritenuta inesistenza soggettiva delle operazioni ad essa fatturate dalle società appaltatrici e che, al fine di contrastare tale prospettazione, la società aveva prodotto diverse prove contrarie dirette a far valere I'esistenza effettiva delle suddette società e, comunque, la propria condizione di buona fede, circostanze, tuttavia, non tenute presenti dal giudice del gravame, che avrebbe omesso ogni valutazione al riguardo. Il motivo è fondato solo in parte. Con riferimento a tale censura i Giudici della S.C. procedono ad una considerazione differenziata in ordine alla rilevanza della questione prospettata.
Da un lato, infatti, la questione della inesistenza delle società appaltatrici è stata risolta dal giudice del gravame con un accertamento in fatto in ordine al quale, in modo non ammissibile, parte ricorrente richiede un riesame nel merito alla luce degli ulteriori elementi di prova che ritiene non essere stati esaminati. (Evidenziazione del relatore)
D'altro lato: Diversa considerazione deve (...) essere espressa con riferimento alla questione della condizione di buona fede della società, profilo di cui lo stesso giudice del gravame dà atto della sua proposizione in giudizio, laddove evidenzia che parte ricorrente si era doluta del proprio ingiustificato coinvolgimento, "nonostante la propria estraneità". Sicché - prosegue la Motivazione dell'Ordinanza - inquadrata la questione nell'ambito delle operazioni soggettivamente inesistenti, risulta del tutto omesso l'esame della prova della condizione di buona fede della società, nonostante che questa avesse sin dal primo grado dedotto in ordine alla propria estraneità all'operazione di evasione dell'iva. (Evidenziazione del relatore)
Di seguito l'Ordinanza richiama la regola del doppio onere probatorio che l'A.F. deve soddisfare quando contesti la fatturazione di operazioni soggettivamente inesistenti: Va, invero, riaffermato il principio secondo cui "l'Amministrazione finanziaria, la quale contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta; la prova della consapevolezza dell'evasione richiede che l'Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l'operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente;
incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, nè la regolarità della contabilità e dei pagamenti, nè la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi" (Cass. civ., 20 aprile 2018, n. 9851). Tale fatto storico, decisivo ai fini della definizione della controversia, non risulta esaminato dal giudice del gravame, sicchè la pronuncia risulta viziata per difetto di motivazione sulla questione.
Prosegue la Motivazione: Con il quarto motivo di ricorso si censura la sentenza (...) per avere affermato che le operazioni fossero oggettivamente inesistenti, mentre la pretesa dell'Amministrazione finanziaria si era basata sulla inesistenza soggettiva delle operazioni. L'accoglimento del terzo motivo di ricorso comporta l'assorbimento del presente motivo.
Con il quinto motivo di ricorso si censura la sentenza per avere ritenuto che le società Società_2 e Società_3 non disponessero di una stabile organizzazione aziendale, per mancanza di personale, sebbene sul punto non fosse stata fornita alcuna prova e nonostante la prova contraria offerta dalla stessa contribuente. Il motivo è parzialmente fondato.
I Giudici di Legittimità osservano: La questione prospettata con il presente motivo di ricorso ha riguardo alla non corretta applicazione del regime in materia di onere di prova in caso di operazioni soggettivamente inesistenti e, in particolare, il profilo di censura è orientato ad evidenziare la non sussistenza, nel caso in esame, di elementi di prova idonei a ritenere che le società Società_2 e Società_3 fossero fittizie, nonché in ordine alla prova della consapevolezza da parte dell'Amministrazione finanziaria e della prova contraria della ricorrente. Sotto il primo profilo, non può ragionarsi in termini di non corretta applicazione della previsione di cui all'art. 2697, cod. civ., avendo il giudice del gravame ritenuto, con un accertamento in fatto non sindacabile in questa sede, che risultava provato, anche in considerazione della mancata contestazione della parte ricorrente, che le suddette società erano prive di strutture, di stabile organizzazione aziendale e di personale, ritenendo, quindi, accertato il fatto che le operazioni non erano state da esse effettuate.
Tuttavia, il motivo di ricorso in esame è fondato nella parte in cui lamenta che il giudice del gravame ha ritenuto legittima la pretesa e, quindi, la sussistenza di elementi presuntivi della configurabilità, nel caso di specie, di operazioni soggettivamente inesistenti, facendo unicamente riferimento al profilo oggettivo della inesistenza dei soggetti che avevano emesso le fatture, senza avere verificato della consapevole partecipazione alla frode e della prova contraria dalla stessa offerta.
L'Ordinanza ribadisce sul punto il principio affermato da questa Corte e già posto in evidenza in sede di esame del terzo motivo di ricorso, secondo cui, quando l'amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, anche solo in via indiziaria, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta, indicando elementi presuntivi, oggettivi e specifici e non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l'operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente (Cass, civ., 20 aprile 2018, n. 9851).
In base alla riportata Motivazione la S.C. dichiara fondato il I Motivo, parzialmente fondati il III ed il V, infondato il II e assorbito il IV. AS con Rinvio a questa C.G.T. di II Grado del Piemonte in diversa composizione, affinché provveda anche per la liquidazione delle spese del Giudizio di Legittimità.
Il Ricorso in Riassunzione
Ricorre in Riassunzione il Ricorrente_1 per ottenere il riesame del processo e per I'effetto la riforma della sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte (ora Corte di Giustizia Tributaria di II° Grado del Piemonte), n.1238/38/2015, con consequenziale pronuncia sugli avvisi di accertamento impugnati.
Richiama il principio fatto proprio dalla Giurisprudenza di Legittimità e di Merito secondo cui: "In tema di operazioni soggettivamente inesistenti, incombe sull'Amministrazione finanziaria I'onere di provare non solo I'oggettiva inesistenza del fornitore, ma anche la consapevolezza da parte del destinatario in ordine al suo coinvolgimento in un'evasione d'imposta. Tale principio è stato chiarito da costante giurisprudenza di legittimità (Cass., sez. trib., 23 marzo 2021, n. 8032; Cass., sez. trib., 10 agosto 2021, n. 22567), per la quale la prova si deve basare su elementi idonei a dimostrare che il soggetto passivo sapeva o non poteva non sapere, secondo I'ordinaria diligenza, che I'operazione rientrava in una frode. (cfr. Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Sicilia Sentenza n. 02/01/2023 N. 2/1).
E aggiunge: Tali principi vanno letti anche alla luce della recente riforma dell'art. 7 comma 5 bis del D.lgs. 546/1992, (...).
In applicazione dei predetti principi di diritto appare del tutto insufficiente e illogica, nel caso concreto, la motivazione espressa nella sentenza, n.1238/38/2015 di questa Corte in ordine al raggiungimento, anche in via presuntiva, da parte dell'Amministrazione finanziaria (...) della prova che la società contribuente fosse a conoscenza o avrebbe dovuto esserlo, usando I'ordinaria diligenza, della evasione commessa da diverso operatore contrattuale.
Ribadisce con un I Motivo la NULLITÀ DELLA SENTENZA PER MANCATA VALUTAZIONE DELLA PROVA.
CONTRADDITTORIETÀ E ILLOGICITÀ MANIFESTA. TRAVISAMENTO DELLA PROVA. MOTIVAZIONE
APPARENTE. VIOLAZIONE E/O FALSA APPLICAZIONE DEGLI ARTT. 111, CO. 1, CO. 2 E CO. 6 DELLA COSTITUZIONE IN RELAZIONE ALL'ART. 36 D.P.R. 31 DICEMBRE 1992, N. 546; ART. 116
COD. PROC. CIV.; 118, DISP. ATT. COD. PROC. CIV.
Così argomenta: Nel corso delle memorie al P.V.C., e nei giudizi si erano offerti, da parte della contribuente, gli elementi probatori integranti la prova contraria alle presunzioni offerte dal Fisco, in particolare sulla propria buona fede. Elementi probatori non valutati né dalla sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Asti, né da quella pronunciata dalla sentenza della Commissione Tributaria del Piemonte (oggi Corte di Giustizia
Tributaria di II° Grado), avverso la quale è stato interposto il giudizio per cassazione.
Poco oltre, dopo aver rammentato che I'oggetto del presente giudizio riguarda esclusivamente I'accertamento della buona fede di Società_9 (ora Ricorrente_1 S.r.l.), fa memoria dei seguenti punti:
(I) la contribuente non poteva nemmeno sospettare una infedeltà fiscale delle società Società_2 e Società_3 perchè erano società con cui intratteneva rapporti fin dagli anni 90 e che erano state sue subappaltatrici nell'ambito di importantI appalti, alcuni dei quali affidati da Società_7, senza che mai emergessero problemi di natura fiscale (...)
(II) le società Società_2 e Società_3 erano reqolarmente iscritte presso le competenti Camere di Commercio e dalle visure risultava I'intero versamento del capitale sociale nonché la presenza di dipendenti (cfr. All. E agli atti di appello)
(III) la Società_9 aveva regolarmente pagato le fatture emesse da Società_2 e Società_3 (all'uopo venivano prodotti, sub doc. 6 come allegati ai ricorsi di primo grado, gli estratti conto), comprensive della quota dell'IVA e (...) pertanto non si spiega in cosa consisterebbe, per Società_9, il vantaggio fiscale paventato dal Fisco, posto che neppure sia stato dimostrato (e neppure paventato) un rientro, anche solo parziale nelle casse Società_9, di tali somme, ovvero che l"'appalto" era stato acquisito da Società_2 e Società_3 a prezzi inferiori a quelli di mercato;
(cfr. pag. 18 appello 2008).
La Riassumente lamenta: L'impugnata decisione (n.d.r. C.T.R. Piemonte n.1238/2015) ha sancito che le deduzioni offerte dalla parte attrice non sono meritevoli di accoglimento senza rendere neppure una riga di spieqazione del perché!
Le parti motivazionali della sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Torino si limitano a qualificare come non contestati elementi che hanno trovato puntuale e dettagliata contestazione sia negli atti della contribuente - sin dalla memoria endoprocedimentale - che nei documenti prodotti.
Richiama a sostegno della propria difesa la Richiesta di Archiviazione depositata in data 14/04/2015 del
Procedimento n. 3248/2012 R.G. Procura Repubblica presso Tribunale di Asti.
Poco oltre, Sulla buona fede nei rapporti tra Società_9 S.r.l./Società_8 S.r.l. e Società_2 S.r.l. e Società_3 S.r.l., richiama quanto accertato dalla S.C.: è risultato "del tutto omesso I'esame della prova della condizione di buona fede della società, nonostante che questa avesse sin dal primo grado dedotto in ordine alla propria estraneità all'operazione di evasione dell'iva.".
Lamenta che fino a questo momento si sono semplicemente ignorate le prove contrarie offerte da Società_9 (...): in particolare non sarebbe stato considerato quanto controdedotto in relazione all'asserzione dell'Autorità fiscale che i soci di Società_9 disponendo di altra società (la s.r.l. Società_8), ben avrebbero potuto provvedere "in proprio" alla costruzione del capannone Società_18 Società_9, senza necessità di appaltarla a Società_2 e Società_3.
In proposito la Società osserva: L'Agenzia deduceva da ciò che la diversa scelta di appaltare i lavori ad Società_2 e Società_3, in luogo della Società_8, contribuirebbe a corroborare il quadro presuntivo e a provare un intento fraudolento in danno dell'erario.
A sostegno della propria buona fede, Società_9 evidenzia che non avrebbe potuto attribuire I'appalto Società_18 alla collegata Società_8 per il fatto che quest'ultima non aveva il requisito di terzietà previsto tra le condizioni imposte dagli istituti bancari eroganti il finanziamento agevolato ed, inoltre, non aveva capacità e competenze tali da potere provvedervi, occupandosi solo di scavi e, di qui, la ragione per cui aveva affittato i macchinari alle società Società_2 e Società_3.
Egualmente lamenta che non si sia ammesso che l'Ing. Nominativo_2 fosse in totale buona fede e fosse del tutto ignaro dell'evasione delle società Società_2 S.r.l. e Società_3 S.r.l. come sarebbe stato riconosciuto dalla sentenza 22/09/2015, con la quale è stato assolto "perché il fatto non sussiste" (v. all. 5). A tal proposito nell'estratto della Sentenza di seguito riprodotto si legge: Non risulta raggiunta la prova della responsabilità penale al di là di ogni ragionevole dubbio.
Nell' ambito del I Motivo espone ancora le seguenti doglianze:
- Quanto meno fino al 2008, la Società_2 era certamente operativa e dotata di dipendenti, tanto da subire una verifica fiscale da parte della GDF di Genova, che si concludeva con avvisi di accertamento fiscale e di mancato pagamento di contributi previdenziali
- E' stato prodotto regolare contratto con cui, in data 15.7.2008, la società dell'imputato affidava alla Società_2 I'esecuzione di lavori di sgombero e pulizia di un proprio immobile e un proprio cantiere in Asti, il cantiere era effettivamente esistente e relativo ad un intervento edilizio effettivo e documentato in via amministrativa (permessi di costruire, comunicazione inizio lavori ecc.)
- per quanto riguarda in particolare la fattura n. 4, appare verosimile che - come documentato dalla difesa
- la Società_2 abbia prima acquistato dalla Società_8 i veicoli funzionali allo sgombero del cantiere e poi glieli abbia riceduti (a minor prezzo) alla conclusione dell'appalto.
L'Appellante Riassumente lamenta con un II Motivo VIOLAZIONE E/O FALSA APPLICAZIONE DEGLI ARTT. 2697 C.C, e 19, 21 e 54 del D.P.R. n. 633 del 1972; richiama i principi di diritto fatti propri dalla Corte di ASzione e dalla Corte di Giustizia dell'UE, secondo cui il diritto di detrazione dell'imposta relativa ad un'operazione di cessione di beni non può essere riconosciuto al cessionario che, sulla fattura emessa per tale operazione in applicazione del suddetto regime, abbia indicato un fornitore fittizio allorquando, alternativamente, il medesimo cessionario: a) abbia egli stesso commesso un'evasione dell'IVA ovvero sapeva o avrebbe dovuto sapere che I'operazione invocata a fondamento del diritto di detrazione s'iscriveva in una simile evasione;
b) sia semplicemente consapevole della indicazione in fattura di un fornitore fittizio e non abbia fornito la prova che il vero fornitore sia un soggetto passivo IVA (Cass. 10 febbraio 2022, n. 4250). (v. Cass. 5 giugno 2023 n.15749).
Ad avviso dell' Appellante: (...) appare evidente come la sentenza ora al vaglio di codesta Ecc.ma Corte di Giustizia Tributaria si sia discostata dai principi enunciati. Come s'è visto, le argomentazioni a tal fine sviluppate nel corso dei giudizi elencano gli elementi da cui si evince non solo la mancanza di consapevolezza delle irregolarità e dell'intento fraudolento della Società_9 S.r.l. (Ricorrente_1 S.r.l.), ma I'inesigibilità, sotto il profilo della diligenza, della conoscenza di quelle condizioni, con ciò escludendo una ignoranza colposa della contribuente. Infatti, nel corso dei giudizi, Società_9 S.r.l. (oggi Ricorrente_1 S.r.l.) ha dimostrato che non poteva sapere che le società Società_2 e Società_3 avevano deciso di assumere una condotta evasiva (cfr. doc. 3 allegato ai ricorsi di primo grado) e ha altresì dimostrato che non aveva in alcun modo partecipato alla frode, avendo pagato la prestazione per intero, comprensiva della quota IVA, e non avendo tratto in alcun modo vantaggio dall'evasione Iva realizzata dalle società Società_2 e Società_3.
Il Fallimento fa memoria dei rapporti intercorsi negli anni 2004, 2005 e 2006 con le Società_2 e Società_3 e sostiene di aver dimostrato che un soggetto terzo ed estraneo alla Società_9 (il Geom. Nominativo_4) aveva verbalizzato la presenza in cantiere del personale delle Società_2 e Società_3 ed inoltre aveva verbalizzato sulla regolarità dei Durc e della posizione di tale personale alla AS DI (...).
Osserva: (...) la frode dei fornitori Società_2 e Società_3 è emersa a seguito di complesse indagini svolte con gli strumenti e i poteri dell' Amministrazione che Società_9 S.r.l. (ora Ricorrente_1 S.r.l.) non aveva, come del resto un normale contribuente, per cui mal si comprende come avrebbe potuto insospettirsi. Non solo come s'è visto sopra, che Società_9 S.r.l. (ora Ricorrente_1 S.r.l.) operasse in totale buonafede è riconosciuto dal PM che, nel procedimento penale da cui è scaturito I'avviso, ha richiesto I'archiviazione rilevando come (n.d.r. ?): "la corrispondenza al vero delle fatture oggetto delle note di accredito ".
Parte Ricorrente così conclude: (...) appare evidente come I'Agenzia delle Entrate non avesse né abbia fornito alcuna prova della presunta conoscenza della società contribuente circa I'evasione fiscale delle società Società_2 e Società_3.
Le Controdeduzioni in Riassunzione
L' Associazione_2 si costituisce nel presente Giudizio. Rammenta in fatto che la Società_9 si avvaleva di due società appaltatrici assolutamente inadeguate a realizzare la costruzione del capannone, in quanto:
- evasori totali, non avendo mai presentato la dichiarazione dei redditi né provveduto a eseguire alcun versamento di imposte;

- prive di una stabile organizzazione aziendale, in considerazione dell'assenza di personale e del fatto che gli unici mezzi utilizzati per lo svolgimento dei lavori subappaltati risultano acquistati dalle società Società_9 e Società_8 Srl, nel corso dell'anno 2008;
- senza alcuna documentazione contabile a comprova dei rapporti economici intercorsi con le appaltatrici;

- con palese inutilità operativa delle società interposte (...): nel caso specifico dei fornitori “Cop. Società_11 Srl” e “Società_2 Srl”, i pagamenti delle prestazioni effettuate (con IVA non addebitata ai sensi dell'art.17, commi 5 e 6 DPR 633/72 – reverse charge) non sono stati eseguiti dalla società appaltatrice Società_3 Srl, in quanto tratti, in parte, dal c/c Conto_Corrente_1, intestato alla Società “Società_8 Srl” e, in parte, dal c/c Conto_Corrente_2, intestato alla Società_9 Srl;
addirittura, quest'ultima, a mezzo lettera inviata ai suddetti fornitori, si impegnava a “garantire l'adempimento puntuale e integrale, da parte della Società_3 Srl, per l'importo corrispondente al prezzo del contratto…”, ossia si impegnava a effettuare il pagamento in sostituzione della società appaltatrice delle opere relative alla costruzione del capannone. La predetta garanzia era stata espressamente richiesta alla Società_9 Srl dalle due società costruttrici, fornitori delle fittizie appaltatrici Società_2 Srl e Società_3 Srl, con l'evidente scopo di volersi garantire nei confronti di queste ultime in quanto soggetti di dubbia solvibilità.
Osserva subito dopo Associazione_2: (...) la Società_9 poteva vantare la collaborazione della Srl Società_8, costituita nel 2006 per la realizzazione di opere di escavazione, con disponibilità di macchine operatrici, derivante dall'acquisizione del ramo di azienda dalla società Società_9, composto da beni strumentali del valore dichiarato, in atto, di oltre un milione di Euro. Dal controllo è emersa anche la fattura n. 82/07 del 27.12.2007 (all. 2, già prodotta in primo grado dall'Ufficio), emessa dalla società Società_8 nei confronti della Società_9 Srl, per lavori eseguiti nel sito Società_18 Società_9 e recante la dicitura “1° stato avanzamento lavori”; il documento in esame porta plausibilmente a ritenere che la società Società_8 avesse assunto l'impegno di compiere effettivamente l'operazione relativa alla costruzione del capannone sino all'integrale completamento dell'opera, opera che, però, è stata successivamente affidata, inspiegabilmente, ad altre società evasori totali e prive di idonea struttura organizzativa. Alla luce di quanto in precedenza rilevato appare evidente lo schema posto in atto dalle società menzionate che, tramite la voluta interposizione fittizia di appaltatori evasori totali (Società_2 Srl e Società_3 Srl) obbligati al versamento dell'IVA, che scaturisce dal rapporto intercorrente tra il soggetto appaltatore e il soggetto committente, determina il mancato incasso dell'imposta dovuta dagli appaltatori all'Erario, il quale si troverà, però, costretto a rimborsare l'IVA al soggetto committente (Società_9 Srl). Infatti, la società Società_9 Srl, odierna ricorrente in riassunzione, richiedeva il rimborso dell'imposta per gli anni di imposta 2008 e 2009. La triangolazione organizzata tra i vari soggetti in questione è diretta a costituire fittiziamente un'imposta detraibile per il committente finale dell'opera, assente qualsiasi effettivo versamento dell'IVA da parte dell'appaltatore.
Sottolinea ancora Parte Appellata che il destinatario delle fatture (ossia parte ricorrente in riassunzione) era ben consapevole del fatto che le operazioni fossero finalizzate all'evasione d'imposta, essendo sostanzialmente inesistente il contraente. (...) è emerso chiaramente che la Società_9 ha partecipato attivamente all'operazione fraudolenta, inviando lettere alle società fornitrici delle ditte appaltatrici con le quali si impegnava a garantire il pagamento in loro sostituzione, pagamento che veniva, in seguito, tratto dal suo conto corrente bancario.
L'Ufficio, dopo ampia narrativa, in cui descrive l'evoluzione dei precedenti Gradi di Giudizio, di Merito e di
Legittimità, formula le proprie Controdeduzioni.
In via pregiudiziale (...) chiede a codesta Spettabile CGT di secondo grado del Piemonte di dichiarare l'atto di riassunzione inammissibile, per mancanza di motivi specifici di impugnazione delle sentenze emesse nel primo grado di giudizio.
Così motiva la richiesta: Risulta evidente che nel giudizio di riassunzione, senza dover far ricorso a formule specifiche, le parti si trovano nella stessa posizione processuale che avevano nel procedimento in cui è stata pronunciata la sentenza cassata, ovverosia, nel caso che ci occupa, nella posizione di appellante (la società) e appellato (l'erario): la società riassumente, quindi, appellante per le sentenze a lei sfavorevoli di primo grado, dovrà sollevare doglianze aventi a oggetto le statuizioni del giudice provinciale, in riforma o conferma delle quali il giudice di secondo grado, in questa sede adìto, dovrà pronunciarsi. Infatti, ai sensi dell'art. 63, co. 3, D. Lgs 546/1992, in sede di rinvio si osservano le norme stabilite per il procedimento davanti alla Corte di Giustizia Tributaria a cui il processo è stato rinviato. E, dunque, nel caso esaminato, occorre seguire le norme applicabili al giudizio di appello, ove il contribuente deve, a norma dell'art. 53, co. 1, indicare i motivi specifici di impugnazione e gli estremi della sentenza impugnata, pena l'inammissibilità dell'atto.
Parte Resistente, per la denegata ipotesi in cui codesta Onorevole Corte ritenesse non sussistere la dedotta inammissibilità, rammenta: Letto il ricorso in riassunzione di parte, risultano da confermare le statuizioni del Giudice di primo grado, espresse con le tre sentenze:
183/2/2014 (su ricorso avverso avviso di accertamento n. T7L031001167, anno di imposta 2008);
197/1/2014 (su ricorso avverso avviso n. T7L031001168, anno di imposta 2009)
171/1/2014 (su ricorso avverso avviso n. T7L031001169, anno di imposta 2010).
Riporta testualmente il contenuto della Motivazione delle Sentenze:
In particolare (sottolineatura aggiunta): “…La motivazione contenuta nell'accertamento è in realtà ampia assai più di quanto non sia riportato nello stesso ricorso e assorbe in sé tutte le principali argomentazioni di merito successivamente formulate nell'opposizione, atto che, evidentemente e necessariamente, ricomprende le difese endoprocedimentali della parte da questa ritenute meritevoli di analisi, implicitamente ma necessariamente confutandole sotto il profilo logico-giuridico, senza che appaia a questa Commissione indispensabile, per l'esaustività della motivazione dell'atto impositivo, la presenza di un'analitica ed espressa replica alle difese del contribuente, essendo viceversa sufficiente che la motivazione dell'Ufficio consenta di escludere, per la loro incompatibilità, le tesi difensive disattese. Gli argomenti su cui si fonda l'accertamento sono in realtà ancorati a solidi dati di fatto, rimasti privi di specifica e puntuale contestazione nel processo o, comunque, ampiamente riscontrati nel loro complesso e tali da poterne derivare, presuntivamente ma per effetto di presunzioni del tutto univoche e convincenti per la loro evidenza e la loro concordanza, che la tesi erariale della fittizietà degli appalti è fondata.
Le società fittiziamente appaltanti dei lavori erano infatti sostanzialmente prive di dipendenti e non risultano avere mai presentato la dichiarazione dei redditi, donde logicamente si deve inferire che fossero prive di organizzazione aziendale, circostanza che la committente, considerata la mole, il valore e l'importanza del lavoro apparentemente appaltato, non poteva ragionevolmente ignorare. La committente e l'altra società da essa controllata, di cui dà conto l'Autorità impositiva, risultano avere acquistato i messi utilizzati per i lavori. La verifica fiscale presso una delle società fittiziamente appaltanti non ha portato a reperire documentazione alcuna riferita all'appalto, mentre la società controllata dalla committente ha emesso una fattura per stato di avanzamento lavori direttamente nei confronti della committente, che non poteva dunque non constatare anche in questo caso l'inadempimento delle sue appaltatrici, non potendosi derivare dalla fattura, di cui le appaltatrici non erano destinatarie, un'ipotesi di subappalto. Soprattutto, il pagamento di alcuni fornitori, e financo la garanzia circa il loro pagamento, sono stati effettuati o rilasciati direttamente o indirettamente dalla committente, così configurandosi negozi privi di spiegazione funzionale se non in chiave di conferma del fatto che gli appalti di che trattasi erano fittizi e che l'esecutrice dei lavori era, direttamente o indirettamente, l'Società_9 s.r.l., le fatture emesse nei suoi confronti essendo quindi soggettivamente inesistenti. In ultima analisi, dunque, dalla prospettazione della parte resistente si ricava un sistema presuntivo suscettibile di dare la prova che, con il deliberato e spesso diretto intervento di Società_9 s.r.l., donde la prova positiva della malafede di quest'ultima, gli appalti in oggetto erano simulati, le società appaltanti non avendo effettivamente operato e, per conseguenza, come anzi detto, le fatture di che trattasi dovendo essere considerate soggettivamente inesistenti.".
Proseguono le Controdeduzioni in Riassunzione dell' Ufficio:
Nella sentenza emessa per l'anno di imposta 2010 i Giudici del primo gravame precisano, in ordine alla prova della responsabilità della parte riguardo all'illecito tributario e alla sua responsabilità, che: “L'ufficio contesta l'argomento dalla constatazione che la società Società_8, costituita dalla famiglia Nominativo_2, è sicuramente operativa, come risulta dalla disponibilità di macchinari (a seguito di acquisizione di ramo industriale della Società_9) ed inoltre in capo alla Società_9 in data 27.12.2007 veniva emessa la fattura n. 82 per lavori eseguiti nel sito Società_18 Società_9 con la dicitura “stato avanzamento lavori”, lavori mai effettuati dalla Società_8. Inoltre con lettera del 31.9.2009 la Società_9 ribadiva alla Società_8 che la Società_2 avrebbe subappaltato alla Società_8 la realizzazione di vari lavori nel cantiere e che quest'ultima avrebbe emesso in seguito le fatture relative, indicandone numeri e date precedenti a quelle della lettera stessa e prevedendo compensazioni delle posizioni con la Società_2, nelle cui casse pertanto non vi sarebbe stato effettivo versamento di denaro.
Ulteriore elemento di prova viene rinvenuto nella inoperatività delle due società appaltatrici interposte, come risulta dal fatto che il loro fornitore Cop. Società_11 s.r.l. veniva pagato direttamente dalle società del Nominativo_2, come pure la subappaltatrice Società_10 s.r.l. veniva pagata con assegni della Società_8: a favore di entrambe le società la Società_9 si impegnava con specifiche lettere a garantire il puntuale adempimento delle obbligazioni della Società_3. La stessa situazione avveniva in riferimento alla Società_14
e Lavoro s.r.l. Osserva l'Ufficio che la giurisprudenza comunitaria e nazionale concordano nel ritenere pienamente legittimo che l'onere di dimostrare adeguatamente gli elementi oggettivi, che consentano di concludere che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere, venga assolto dall'Amministrazione finanziaria mediante presunzioni.”
In ordine agli elementi di prova forniti dall'Ufficio, Parte Resistente aggiunge: La Società_2 Srl non è stata in grado di produrre il DURC (documento unico di regolarità contributiva) in occasione del controllo eseguito dai Rappresentanti dei lavoratori per la sicurezza territoriale, avvenuto in data 24.11.2008, per mancanza di dipendenti;
invece, la Società_3 Srl ha come unico dipendente il figlio del legale rappresentante. Tale aspetto risulta di pregnante rilevanza, in quanto il DURC è un documento che il contribuente è obbligato a fornire per certificare il rispetto degli adempimenti previdenziali, assicurativi e assistenziali e, dunque, la regolarità contributiva verso l'INPS, l'INAIL e la AS DI, in occasione di appalti e subappalti di lavori pubblici e privati soggetti al rilascio della concessione edilizia e alla DIA. La società committente (nel caso di specie Società_9) aveva quindi l'obbligo di richiedere e ottenere il documento unico di regolarità contributiva dalla società Società_2 Srl e l'assenza di tale attestazione avrebbe quindi già dovuto costituire, per un imprenditore mediamente accorto, un primo segnale di allarme. (...). Risulta assolutamente anomala la circostanza che una società operante da diversi anni nel settore dell'edilizia, quale la Società_9 Srl, abbia dovuto appaltare a due società prive di qualsivoglia organizzazione aziendale lavori che avrebbero potuto essere realizzati direttamente dalla stessa (...).
In relazione al fatto che i corrispettivi per le prestazioni eseguite da imprese terze nei confronti delle due società appaltanti siano stati corrisposti dalla società appaltatrice, la Resistente D.P. di Asti osserva: L'inutilità operativa delle due Società interposte (...) si rileva anche dal fatto che, nel caso specifico dei fornitori Cop. Società_11 Srl e Società_2 Srl (fornitori della Società_3 Srl), i pagamenti delle prestazioni effettuate (con Iva non addebitata per il meccanismo del reverse charge di cui all'art. 17, commi 5 e 6 DPR 633/72) non sono stati eseguiti dalla società appaltatrice Società_3 Srl;
infatti, gli importi finalizzati al pagamento dei due fornitori sono stati tratti, in parte, dal c/c Conto_Corrente_1, intestato alla Società_8 Srl e, in parte, dal c/c Conto_Corrente_2, intestato alla Società_9 Srl. (...).
Pertanto, conclude: Le circostanze appena delineate sembrano dimostrare, senza alcun dubbio, la consapevolezza della riassumente di partecipare a una frode IVA con inesistenti soggetti interposti.
Ulteriori conferme in tal senso si ravvisano, secondo Parte Appellata, nei seguenti fatti anomali:
- i lavori avrebbero ben potuto essere affidati alla società Società_8 (controllata dallo stesso signor Nominativo_2), che era in possesso dei beni strumentali necessari e che aveva già compiuto e fatturato il primo stato di avanzamento lavori nello stesso cantiere,
- nella lettera del 31/07/2009, inviata dalla Società_9 S.r.l. alla Società_8 S.r.l., si dichiarava che Società_2 avrebbe subappaltato alla Società_8 S.r.l. tutti i lavori di realizzazione di sottofondi, compattazione e livellatura del cantiere Società_18 Società_9 e che quest'ultima avrebbe emesso, in seguito, tutte le fatture relative ai lavori eseguiti, fatture che - precisa l'Ufficio - risultano precedenti alla data della lettera, n. 86 del
20.10.2008 per € 180.000,00; n. 87 del 27.10.2008 per € 80.000,00 e n. 89 del 29.10.2008 per € 160.000,00
- la Società_9 S.r.l. inviava due lettere - rispettivamente alla Società_2 S.r.l., in data 24/06/2009, relativa alla fornitura e posa in opera di strutture prefabbricate per il cantiere sito in Asti, Frz. Quarto, per un valore di € 1.010.000,00 + Iva, e a Cop. Società_11 S.r.l., in data 29/06/2009, relativa alla fornitura e posa in opera del manto di copertura su strutture prefabbricate per il cantiere di Asti, Frz. Quarto, per un valore di
€ 475.000,00 + Iva - in cui si impegna a garantire “l'adempimento puntuale ed integrale della società Società_3 Srl, per l'importo corrispondente al prezzo del contratto”, dunque, a pagare in sostituzione della predetta Società_3 Srl tutte le opere edili relative alla costruzione del capannone. La garanzia era stata espressamente richiesta dalle due società costruttrici alla Società_9 con lo scopo, che risulta di tutta evidenza, di volersi garantire nei confronti di un soggetto sconosciuto e di dubbia solvibilità; (...).
- analoga situazione ricorreva in riferimento alla Società_14 e Lavori Srl, a favore della quale la Società_9 Srl, nella persona del Nominativo_2, aveva sottoscritto in data 11.06.2008 una garanzia a copertura di tutti gli inadempimenti riconducibili alla Società_2 Srl, nell'ambito del contratto di fornitura stipulato tra quest'ultima e la Società_14 e Lavori Srl per opere da realizzarsi nel cantiere di Asti, Frz. Quarto Inferiore, ossia ai fini della costruzione del capannone.
Parte Appellata conclude le proprie Controdeduzioni in Riassunzione negando che i documenti prodotti (i
Verbali redatti dal geometra Nominativo_4 e la relazione dell'architetto Nominativo_5) avessero qualsivoglia valenza probatoria ai fini che qui occupano. I verbali delle riunioni periodiche sul coordinamento, organizzazione e verifica del cantiere Società_18 Società_9 Srl attestano la presenza in cantiere solo di lavoratori riferibili ad altre ditte che hanno preso parte ai lavori;
alcun nominativo specifico viene indicato in relazione alla Società_2 Srl e alla Società_3 Srl, circostanza alquanto anomala data l'obbligatorietà di conservare, nel luogo di svolgimento dei lavori, i libri obbligatori in tema di lavoro e di sicurezza e, dunque, la facilità di reperire i dati dei lavoratori presenti in cantiere.
Poco oltre aggiunge: Ai sensi del D.Lgs. 81/08 (Testo Unico in materia di salute e sicurezza sul lavoro) le imprese che operano in cantiere devono custodire presso gli uffici di cantiere la seguente documentazione relativa ai lavoratori: Piano Operativo di Sicurezza di ciascuna delle imprese operanti in cantiere ed eventuali relativi aggiornamenti;
documento unico di regolarità contributiva;
certificato di iscrizione alla AS DI;
copia del registro degli infortuni;
copia del libro unico del lavoro;
registro delle visite mediche periodiche e di idoneità alla mansione;
tesserini di vaccinazione antitetanica e certificati di idoneità per i lavoratori minorenni.
La Memoria di Parte Riassumente
Con Memoria depositata in data 12/09/2025 Parte Riassumente risponde, su ciascun punto, a quanto controdedotto da Associazione_2.
Replica in primo luogo all' Eccezione di inammissibilità dell'Atto di Riassunzione, sollevata da Parte Appellata.
A sostegno cita Cass. Civ. Sent. n. 20166/2016, per la quale la riassunzione si pone, nel giudizio di rinvio, non già come una nuova impugnazione, ma come impulso processuale volto a riattivare la prosecuzione del giudizio conclusosi con la sentenza cassata (...). Stante dunque il carattere non impugnatorio dell'atto riassuntivo a seguito del rinvio dalla cassazione (v. ad es. sez. 3 n. 538 del 2000), le carenze dell'atto di impulso possono sicuramente essere colmate per sanatoria (...).
Sul punto aggiunge: Inoltre corre sottolineare come nelle conclusioni dell'atto si chiede espressamente l'annullamento degli avvisi impugnati (...).
In ordine agli elementi di prova riguardanti la responsabilità di Società_9 sostiene che l'Agenzia delle Entrate non spiega in che modo Società_9 avrebbe potuto sospettare della infedeltà fiscale delle Società appaltatrici, considerato - aggiunge - che il privato non dispone degli strumenti di indagine degli Uffici Finanziari.
In particolare sottolinea che:
- la presenza di personale delle Società appaltatrici sarebbe stata considerata dalla Sentenza del Tribunale
Penale di Asti e, pertanto, confermerebbe i Verbali redatti dal geometra Nominativo_4 e la relazione dell'architetto Nominativo_5
- gli stessi Verificatori in sede di P.V.C. avevano trovato la contabilità di Società_9 in ordine
- non sussistono elementi che comprovino la consapevolezza della frode ed il mancato assolvimento del dovere di diligenza da parte della Contribuente
- la Società_8 non aveva alcuna competenza in relazione al tipo di lavorazioni richieste dall'appalto per il capannone “Società_18 Società_9”
- la Società_2 e la Società_3 erano adeguate rispetto all'appalto “Società_18 Società_9” e partecipavano attivamente alla costruzione del capannone
- (...) la tesi dell'Ufficio per cui Società_9 "disponeva di chiari indizi, idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sull'assenza di organizzazione aziendale e di mezzi delle ditte appaltatrici Società_3 Srl e Società_2 Srl" è minata alla radice
- come la Corte di ASzione, a più riprese, ha ritenuto, la Sentenza di Patteggiamento non è dotata della valenza probatoria tipica della condanna emessa all'esito dell'istruttoria dibattimentale (ex plurimis Cass. pen., sez. III, n. 8421/2011).
- il pagamento delle fatture emesse dalle Società appaltatrici, in assenza di un indebito "rientro" degli esborsi, non spiega come Società_9 abbia potuto lucrare sulla frode
- (...) il fatto accertato in sede penale, ovverosia che "Quanto meno fino al 2008, la Società_2 era certamente operativa e dotata di dipendenti, tanto da subire una verifica fiscale da parte della GDF di
Genova che si concludeva con avvisi di accertamento fiscale e di mancato pagamento di contributi previdenziali” ha efficacia di giudicato nel processo tributario (vedi. pag.3 sentenza Tribunale di Asti G.I.P.
n.272/2015 divenuta definitiva 8/12/2015)
- la dimostrazione della buona fede dell'Ing. Nominativo_2 sarebbe dimostrata poiché l'assenza di qualsivoglia disegno criminale è stata esclusa (n.d.r. recte confermata?) come dal decreto di archiviazione versato in atti.
In forza delle riferite asserzioni, per la Ricorrente sarebbe evidente come Società_9 abbia agito nell'assenza di consapevolezza di partecipare a un'evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolta in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Questo Collegio è innanzitutto chiamato a pronunciarsi sulla Eccezione preliminare, sollevata dall'Ufficio, di inammissibilità del Ricorso in Riassunzione per mancanza di motivi specifici di impugnazione delle sentenze emesse nel primo grado di giudizio. Parte Riassumente ha replicato sul punto con Memoria depositata in data 12/09/2025.
In proposito si osserva che la Parte, nelle Conclusioni dell'Atto di Riassunzione, chiede a questa Corte di riformare la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte (ora Corte di Giustizia Tributaria di II° Grado del Piemonte) n. 1238/38/2015 (...) e per I'effetto annullare gli avvisi di accertamento oggetto del contendere.
L'Ufficio correttamente rileva che la Ricorrente avrebbe dovuto sollevare doglianze sulle statuizioni del
Giudice Provinciale e lamenta la violazione degli artt. 53 e 63 D.Lgs. n. 546/1992.
Questo Collegio prende atto della Giurisprudenza di Legittimità richiamata dalla Ricorrente;
la Suprema
Corte, con Sent. n. 20166/2016, ha chiarito che la riassunzione si pone, nel giudizio di rinvio, non già come una nuova impugnazione, ma come impulso processuale volto a riattivare la prosecuzione del giudizio conclusosi con la sentenza cassata (...). Stante dunque il carattere non impugnatorio dell'atto riassuntivo a seguito del rinvio dalla cassazione (v. ad es. sez. 3 n. 538 del 2000), le carenze dell'atto di impulso possono sicuramente essere colmate per sanatoria (...). Sul punto la Parte aggiunge: Inoltre corre sottolineare come nelle conclusioni dell'atto si chiede espressamente I'annullamento degli avvisi impugnati.
Questa Corte condivide l'interpretazione della S.C. e ritiene che dall'Atto di Riassunzione emergano ragioni di censura riferibili alle Pronunce di I Grado ed agli Avvisi di Accertamento;
pertanto l'eccezione di inammissibilità è rigettata.
Sulle questioni di Merito Come riferito nella Narrativa che precede, la Società_1 S.r.l. impugnava gli Avvisi di Accertamento indicati in epigrafe, con i quali, a seguito di Verifica contabile della Guardia di Finanza, la Direzione Provinciale di Asti dell'Agenzia delle Entrate accertava a carico della Contribuente la contabilizzazione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e conseguentemente la non detraibillità dell'I.V.A. e la non deducibilità dei costi per le stesse operazioni.
I Ricorsi della Società avverso tali Avvisi erano rigettati dai Giudici di I Grado, che ritenevano fondati e motivati i rilievi dell'Ufficio.
Seguivano il Processo d'Appello con esito negativo per l'Appellante ed il Processo davanti alla Suprema
Corte che, come si è riferito, ha parzialmente accolto il Ricorso ed ha cassato con Rinvio la Sentenza della
C.T.R. Piemonte.
I Giudici di Legittimità hanno ritenuto parzialmente fondati il III ed il V Motivo di Gravame, correlati tra loro
- con cui la Ricorrente lamentava l'omesso esame di fatti decisivi per la Controversia e la violazione dell'onere della prova - entrambi riguardanti il dato oggettivo dell'esistenza delle Società appaltatrici emittenti le fatture per le operazioni inesistenti ed il dato soggettivo del coinvolgimento della Società Committente nelle operazioni.
La S.C. ha considerato distintamentre i due aspetti ed è pervenuta alla conclusione che la questione sulla inesistenza delle società appaltatrici è stata risolta dal Giudice dell'Appello, che ha confermato le risultanze dell'Ufficio con Pronuncia su questo punto non riesaminabile.
Per quanto riguarda l'aspetto soggettivo, i Giudici della S.C., come già riferito, hanno ritenuto del tutto omesso l'esame, da parte della C.T.R. Piemonte (Sentenza n. 1238/2015), della prova della condizione di buona fede della società, nonostante che questa avesse sin dal primo grado dedotto in ordine alla propria estraneità all'operazione di evasione dell'iva.
Questo Collegio è, pertanto, chiamato a pronunciarsi sulla correttezza delle Motivazioni sul punto contenute nelle tre Sentenze della C.T.P. di Asti, riportate in epigrafe.
In tutti i casi - anche nella Sentenza n. 183/2014, in cui si è posto il problema dell'inammissibilità del Ricorso per violazione dell'art. 22 c. 1 D. Lgs. n. 546/1992, oggetto del I Motivo di Ricorso ritenuto fondato dalla S.
C. - i Giudici di I Grado, come già riferito nella Parte in Fatto di questa Pronuncia, riguardo alla corresponsabilità della Società:
- hanno constatato la sussistenza di un sistema presuntivo suscettibile di dare la prova che vi fosse stato il deliberato e spesso diretto intervento di Società_9 S.r.l. (Sentenze n. 183/2014 e n. 197/2014);
- hanno riconosciuto: Le doglianze della società ricorrente appaiono infondate: ad esse le ragioni esposte dall'Ufficio (...) rispondono adeguatamente e vittoriosamente. (Sentenza n. 171/2014).
I responsi univoci dei Giudici di I Grado sono da questo Collegio condivisi.
Indipendentemente dall'eventuale intento doloso della Società, è certo, sulla base dei numerosi riscontri, rinvenibili in Atti e già retro illustrati, che non vi sia stata la diligenza richiesta dalla Giurisprudenza di Legittimità per escludere la colpevolezza e la corresponsabilità del Committente nel caso di fatturazione per operazioni inesistenti.
Come si legge nella Sentenza n. 22224/2023 della S.C., che ha disposto il rinvio de quo: (...) la prova della consapevolezza dell'evasione richiede che I'Amministrazione finanziaria dimostri, in base ad elementi oggettivi e specifici non limitati alla mera fittizietà del fornitore, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con I'ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che I'operazione si inseriva in una evasione fiscale, ossia che egli disponeva di indizi idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente;
incombe sul contribuente la prova contraria di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi" (Cass. civ. 20 aprile 2018, n. 9851).
I requisiti di gravità, precisione e concordanza delle circostanze risultanti dagli Atti del Processo sono stati da questo Collegio valutati tenendo presente le indicazioni offerte dalla S.C. con Sentenza n. 13819/2003 in materia di prova per presunzioni: “II procedimento che deve correttamente seguirsi per raggiungere una prova per presunzioni consta (...) di due momenti valutativi;
in primo luogo, occorre che il giudice proceda a valutare in maniera analitica ognuno degli elementi indiziari per scartare quelli che non abbiano rilevanza e, invece, conservare quelli che, presi singolarmente, rivestano i caratteri della precisione e della gravità, ossia presentino una positività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria;
successivamente, egli deve procedere a una valutazione complessiva di tutti gli elementi presuntivi isolati e accertare se essi siano concordanti e se la loro combinazione sia in grado di fornire una valida prova presuntiva, che magari non potrebbe dirsi raggiunta con certezza considerando atomisticamente uno o alcuni indizi.” .
Le circostanze considerate, riportate in Atti, sono le seguenti:
- le Società appaltatrici scelte da Società_9 erano inadeguate a realizzare la costruzione del capannone poiché prive di una stabile organizzazione aziendale, di personale e di beni strumentali idonei allo svolgimento dei lavori;

- le Società appaltatrici erano inaffidabili economicamente. La inaffidabilità economica è comprovata dal fatto che i fornitori Cop. Società_11 S.r.l. e Società_10 S.r.l. non furono pagati, per le prestazioni effettuate, dalla Società appaltatrice Società_3 S.r.l. (i pagamenti furono tratti, in parte, dal c/c Conto_Corrente_1, intestato alla Società ''Società_8 S.r.l.” e, in parte, dal c/c Conto_Corrente_2, intestato alla Società_9 S.r.l.); inoltre la Società_9 si impegnava, con lettera inviata ai suddetti fornitori, a garantire I'adempimento puntuale e integrale, da parte della Società_3 S.r.l., per I'importo corrispondente al prezzo del contratto;

- le Società appaltatrici erano inaffidabili fiscalmente: secondo l'Autorità Fiscale, non avevano presentato le dichiarazioni dei redditi e del sostituto d'imposta, né provveduto ad eseguire i versamenti delle imposte;

- le Società appaltatrici erano inaffidabili il sotto il profilo della sicurezza: risultano parzialmente violate le disposizioni del D.Lgs. n.81/2008 (Testo Unico in materia di salute e sicurezza sul lavoro). Le imprese che operano in cantiere devono custodire presso gli uffici di cantiere, con altra documentazione, il Piano Operativo di Sicurezza, il DURC (Documento Unico di Regolarità Contributiva), il certificato di iscrizione alla AS
DI, la copia del Registro degli infortuni;
la copia del Libro Unico del Lavoro;
il Registro delle visite mediche periodiche e di idoneità alla mansione;
i tesserini di vaccinazione antitetanica ed i certificati di idoneità per i lavoratori minorenni. Tali violazioni, unitamente all'accertato mancato pagamento di contributi previdenziali, pur non rappresentando violazioni di norme tributarie, confermano l'inaffidabilità delle Società appaltatrici e segnalano, non risultando esservi stata la prescritta vigilanza da parte della Società committente, la mancanza della diligenza richiesta ad un operatore accorto, considerato che il D.Lgs. n. 81/2008 stabilisce per il committente precise responsabilità, che vanno ben oltre la semplice selezione della ditta appaltatrice.
Le circostanze analiticamente descritte in parte narrativa e qui sinteticamente richiamate, singolarmente considerate, rivestono i caratteri della precisione e della gravità, tali da presentare l'efficacia probatoria richiesta. Questo Collegio ha anche proceduto alla valutazione complessiva dei singoli elementi presuntivi, ne ha accertato la concordanza e li ritiene idonei a fornire una valida prova presuntiva.
Deve, pertanto, ritenersi provato che la Società committente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con I'ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che I'operazione si inseriva in una evasione fiscale, poiché disponeva di indizi idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente appaltatore.
Da ultimo la Corte precisa che le novità inserite dalla Legge n. 130/2022 all'art. 7 D.Lgs. n. 546/1992, laddove temporalmente applicabili, non hanno inciso sulla possibilità di avvalersi della prova presuntiva. (Cfr. Corte di ASzione Ordinanza n. 2746/2024). Pertanto, il nuovo comma 5 bis art. 7 D.Lgs. n. 546/1992, introdotto dall'art. 6 L. n. 130/2022 - secondo cui il Giudice deve valutare la prova "comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale" - non si pone in contrasto con l'applicabilità delle presunzioni legali che, nella normativa tributaria sostanziale, impongono al contribuente l'onere della prova contraria, che, nel caso in esame, non è stata data.
Questa Corte di Giustizia Tributaria dichiara infondate le ragioni recate con il Ricorso in Riassunzione, conferma le Pronunce di I Grado che hanno accertato la responsabilità del Ricorrente_1 (già Società_9 S.r.l.), dichiara legittimi gli Avvisi di Accertamento emessi dalla D.P. di Asti indicati in epigrafe.
Condanna Parte Soccombente al pagamento delle spese come da dispositivo.

P.Q.M.

conferma le sentenze appellate e condanna l'appellante alle spese di giudizio, liquidate in € 5.000,00 per la fase di legittimità ed € 15.000,00 per il presente grado, oltre 15% spese generali ed accessori di legge.