Sentenza n. 25/2026
Depositata il 14/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della TOSCANA Sezione 5, riunita in udienza il
28/10/2025 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
DE CARLO UGO, Presidente e Relatore
DI VIZIO FABIO, Giudice
NISI ITALO, Giudice
in data 28/10/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 779/2025 depositato il 02/07/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Dott. Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Dott. Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Condominio Ricorrente_2 - P.IVA_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Dott. Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_2. Un. Difensore_4 S.r.l. P.IVA_3 Difensore_3. Difensore_5 . - CF_Difensore_3
Rappresentante difeso da
Dott. Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Firenze
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 51/2025 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado FIRENZE sez. 3
e pubblicata il 10/01/2025
Atti impositivi:
- DINIEGO-REVOCA AGEVOLAZIONI-RATEAZ. n. 37045 REC.CREDITO.IMP
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 7/2026 depositato il 08/01/2026

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 s.r.l. a seguito di lavori effettuati presso il condominio Ricorrente_2 trasmetteva all'Agenzia delle Entrate la comunicazione telematica dell'opzione per gli interventi di cui agli artt. 119 e 120 del d.l. n.
34/2020 per un importo complessivo della spesa sostenuta pari a € 570.724 quale somma complessiva delle quote imputabili rispettivamente ai lavori di adeguamento sismico, alle spese di progettazione oltre IVA.
L'Agenzia delle Entrate di Firenze emanava una comunicazione di “scarto” con «ricevuta di annullamento della comunicazione dell'opzione esercitata» dello sconto in fattura per il “Sisma-bonus”
Gli appellanti presen6tavano una richiesta di annullamento in autotutela della comunicazione di scarto che veniva respinta dall'Agenzia con conseguente impugnazione di fronte alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Firenze che contestava la data di effettuazione dei lavori ed il superamento della soglia.
Nel ricorso veniva contestato il superamento della soglia in quanto l'importo del contratto di appalto al netto dell'IVA era pari a poco più di 509.000 euro;
inoltre la fattispecie giuridica si era perfezionata anteriormente alla data del 21.05.2022 quando era entro in vigore l'art. 10 bis d.l. n. 21/2022: infatti il verbale di accettazione del preventivo è datato 8.05.2022, così come l'esecuzione dei lavori per le opere provvisionali che erano avvenute in data antecedente al 21.05.2022.
L'errore materiale sulla data di stipula del contratto era stata corretta con dichiarazione sostitutiva di atto notorio del 15.05.2022.
L'Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio affermando che ai fini del limite quantitativo, non avrebbe avuto rilievo l'effettiva spesa sostenuta, ma il costo preventivato per l'intervento che era superiore alla soglia fissata dalla norma.
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado respingeva il ricorso condividendo la tesi dell'Agenzia circa la necessità di verificare l'importo dell'appalto e non il pagamento dei lavori effettuati a consuntivo per stabilire il superamento o meno della soglia prevista dalla norma. Inoltre la ditta esecutrice al momento dell'esecuzione dei lavori non fosse in possesso della richiesta certificazione SOA e la data di sottoscrizione del contratt5o era tale da comportare l'applicazione dei nuovi requisiti.
I contribuenti hanno presentato appello articolato su due motivi.
Il primo contesta che il contratto si sia perfezionato in un momento in cui era già in vigore l'art. 10-bis d.l. n. 21/2022. Il condominio ha approvato l'esecuzione dei lavori con il c.d. Sismabonus in data 8.5.2022 quando erano stati verificati i preventivi presentati e quindi alla data del 21 maggio 2022 il contratto si era perfezionato.
Alla data di perfezionamento la società non era tenuta ad alcun obbligo di conseguire la certificazione SOA.
Inoltre l'obbligo della certificazione è previsto per i lavori superiori come importo a € 516.000 ed all'esito dell'esecuzione dei lavori, anche in virtù della clausola di adeguamento al prezzo definitivo, l'importo pagato
è stato inferiore alla soglia normativamente prevista.
Il secondo motivo sollecita il giudice tributario a sollevare un'eccezione di costituzionalità relativamente all'art. 10-bis d.l. n. 21/2022 come interpretato dall'art.

2-ter d.l. n. 11/2023.
Secondo gli appellanti la norma è solo apparentemente interpretativa poiché inserisce un adempimento da compiere entro un termine già trascorso e quindi è una norma innovativa retroattiva.
L'Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto dell'appello.
Nel controdedurre sui motivi del gravame sottolinea innanzitutto la carenza di data certa della stipula del contratto tra il condominio e la ditta appaltatrice diversa da quella del 15 giugno 2022 risultante dagli atti.
Quanto all'importo dei lavori da considerare ai fini della verifica del superamento o meno della soglia prevista per l'obbligo dell'attestazione SOA, non vi è dubbio che il riferimento è a quanto stabilito in sede di stipulazione del contratto. Infine non vi era alcuna incostituzionalità nella disciplina contestata poiché per i contratti stipulati dal 21/05/2022 al 31/12/2022 la ditta appaltatrice avrebbe dovuto dotarsi, o procedere a sottoscrivere il relativo contratto, della certificazione SOA
Presentava appella incidentale relativamente alla mancata declaratoria di inammissibilità del ricorso di primo grado da parte della Corte di primo grado. La richiesta di autotutela riguardava un atto che non ha natura di atto impositivo;
inoltre il sindacato sull'atto di diniego dell'Amministrazione di procedere ad annullamento del provvedimento impositivo in sede di autotutela può riguardare soltanto eventuali profili di illegittimità del rifiuto, in relazione a ragioni di rilevante interesse generale che giustifichino l'esercizio di tale potere e non può contestare il merito del provvedimento di cui si chiedeva l'annullamento in autotutela.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il Collegio ritiene preliminare affrontare l'appello incidentale dell'Agenzia delle Entrate poiché il suo accoglimento potrebbe comportare l'inutilità di affrontare il merito dell'appello principale.
L'appello incidentale è fondato solamente per la seconda delle ragioni esposte.
Infatti il primo motivo che dovrebbe determinare l'inammissibilità dell'appello è costituito dalla natura della comunicazione di scarto che non essendo un atto impositivo non potrebbe giustificare la richiesta di un atto di autotutela poi impugnabile innanzi al giudice tributario.
L'argomentazione sviluppata non può essere condivisa perché la comunicazione di scarto è un atto impugnabile poiché costituisce un diniego di agevolazione fiscale poiché fa perdere al contribuente la possibilità di finanziare immediatamente l'intervento edilizio mediante lo sconto in fattura e preclude la fruizione della detrazione con la modalità ordinaria (sentenza 185/2025 della Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria).
Pertanto laddove il contribuente non impugni direttamente la comunicazione di scarto, è legittimato a richiedere una revisione in autotutela tributaria all'Agenzia ed in caso di esito negativo ad adire la giurisdizione tributaria. Al contrario merita accoglimento la seconda eccezione che riguarda il contenuto legittimo di un ricorso avverso il diniego di autotutela.
Se in occasione del ricorso avverso la mancata revisione in autotutela di un precedente atto impositivo, le censure si appuntano sulle questioni che attengono al merito dell'atto si eliderebbe il termine decadenziale entro cui vanno impugnati gli atti dinanzi al giudice tributario.
Sul punto è opportuno riportare la massima della sentenza della Cassazione 24652/2021 “Per giustificare la doglianza contro il diniego di autotutela occorre che sia dedotto un rilevante interesse generale (cioè travalicante quello individuale della parte in causa), concreto e specifico (come, per esempio, l'interesse derivante dall'intervenuto annullamento da parte del giudice amministrativo di un atto presupposto a quello in questione;
di atto basato su una affermazione di principio, suscettivo di generalizzazione, errata), in esatta corrispondenza all'interesse di cui l'Amministrazione finanziaria deve dar conto nella motivazione dell'atto di annullamento (adottato anche in assenza di sollecitazione del privato). Al contrario, deve escludersi che possa essere accolta l'impugnazione dell'atto di diniego proposta dal contribuente il quale contesti vizi dell'atto impositivo che avrebbe potuto far valere, per tutelare un interesse proprio, in sede di impugnazione, prima che divenisse definitivo.”.
Il Collegio, comunque ritiene di esaminare anche il merito dell'appello principale dal momento che esso non può essere accolto.
Innanzitutto va precisato che non è stata fornita la prova che il contratto si stato stipulato prima del 21 maggio
2022 data di entrata in vigore dell'art. 10 bis d.l. 21/2022.
Il verbale dell'assemblea condominiale ha lo scopo di formare la volontà dei condomini rispetto ad un'opera da compiere ed anche se l'approvazione viene fatta a fronte di una anticipazione di quali saranno le caratteristiche nel dettaglio del futuro contratto solamente dopo la formale stipula di quest'ultimo potrà dirsi perfezionato l'atto cui la norma fa riferimento per valutare la sussistenza dei presupposti per concedere o meno il beneficio fiscale.
I documenti prodotti per attestare la formazione di una volontà contrattuale prima della data del contratto scritto del 15 giugno 2022 non sono pregnanti per dare la prova del perfezionamento del contratto e del mero errore nell'indicare la data suindicata.
Le fatture del 25 e 31 maggio 2022 riguardano condomino diversi ed interventi che non danno diritto ad agevolazione fiscale.
La dichiarazione che dovrebbe attestare la correzione dell'errore materiale è priva di data certa e comunque vorrebbe sostenere la tesi che il contratto si sarebbe perfezionato in occasione dell'approvazione della delibera condominiale del 8.5.2022 che per le ragioni prima indicate non potrebbe essere considerata la data di stipula.
Merita conferma la sentenza impugnata anche relativamente alla scelta di quale deve essere l'importo considerato per verificare la necessità o meno della SOA.
Il punto di riferimento non può che essere quello dell'importo pattuito perché è rispetto ad esso che ha senso richiedere l'attestazione SOA o l'impegno a conseguirla avendo stipulato un contratto a tale fine. La differenza in diminuzione che si può verificare a consuntivo è un evento del tutto eventuale e nella pratica spesso improbabile poiché per lo più a consuntivo si verifica un aumento del corrispettivo.
Peraltro la norma prevede espressamente che il possesso della Soa debba avvenire al momento della sottoscrizione del contratto cosicché l'importo da prendere a riferimento per valutare l'esistenza dell'obbligo è l'importo pattuito.
Venendo alla presunta incostituzionalità dell'art. 10 bis d.l. 21/2022 come interpretato dall'art.

2-ter d.l. n.
11/2023.
Il Collegio non condivide la tesi degli appellanti che la norma interpretativa nasconderebbe una disposizione innovativa. La disciplina di cui all'art.

2-ter d.l. n. 11/2023 si è resa necessaria per porre rimedio ad un'incongruenza della disciplina che si era determinato per una imperfetta formulazione dell'art. 10 bis inserito in sede di conversione del d.l. 21/2022.
Lo scopo dell'inserimento della norma era quello di affidare l'esecuzione di lavori che danno diritto ad agevolazioni fiscali a ditte che abbiano un grado di qualificazione riconosciuto ufficialmente. Essendo la legge di conversione entrata in vigore il 21 maggio 2022, la ragione che la necessità della SOA fosse necessaria per eseguire i lavori a partire dal 1 gennaio 2023 era quella di dare il tempo alle ditte edili di procurarsi l'attestazione o iniziare la procedura per ottenerla, prima di acquisire commesse di importo superiore ai 516.000 euro.
In sede di applicazione concreta ci si è resi conto che non era stato offerto un criterio chiaro per i contratti stipulati tra la data di entrata in vigore della norma ed il 31.12.2022.
La norma interpretativa ha voluto precisare che, anche se la SOA o l'avvenuta sottoscrizione di un contratto finalizzato al rilascio dell'attestazione di qualificazione con uno degli organismi previsti dall'articolo 84 del codice dei contratti pubblici, di cui al decreto legislativo 18 aprile 2016, n. 50 non fossero state conseguite prima dell'inizio dei lavori, era sufficiente che ciò fosse avvenuto entro il 1 gennaio 2023.
La voluntas legis della norma introdotta con l'art, 10 bis citato, era quella di richiedere la qualificazione SOA
o quanto meno l'inizio del procedimento per ottenerla, solamente che, a causa di un'imperfetta formulazione dell'articolo, si poteva ritenere che per i contratti stipulati nel residuo periodo del 2022 non fosse cambiato nulla rispetto al passato. In realtà le ditte edili dovevano prendere atto che si dovevano munire di tale attestazione poiché a partire del 1 gennaio 2023 non avrebbero potuto effettuare lavori superiori alla soglia facendo conseguire al cliente l'agevolazione fiscale. Pertanto era ragionevole pretendere che le ditte utilizzassero il periodo ricompreso tra l'entrata in vigore della norma e la fine del 2022 per adeguarsi a quanto previsto.
Se la norma fosse stata scritta in modo esauriente avrebbe dovuto contenere anche quanto precisato nella norma interpretativa. In conclusione tra la data di entrata in vigore della norma ed il 31.12.2022 non era necessario avere soddisfatto il requisito previsto dalla norma prima della stipula e dell'esecuzione del contratto purché l'adeguamento fosse avvenuto antro la data a partire dalla quale non era più possibile effettuare lavori sopra la soglia ottenendo l'agevolazione fiscale.
Le spese possono essere compensate in considerazione della particolarità della vicenda.

P.Q.M.

la Corte di giustizia Tributaria di secondo grado della Toscana, definitivamente decidendo, respinge l'appello della società. Spese compensate. Firenze 28 ottobre 2025 IL PRESIDENTE ESTENSORE - dott.
GO De CA -