Sentenza n. 1801/2026
Depositata il 27/02/2026

REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della
CAMPANIA Sezione 19, riunita in udienza il 26/02/2026 alle ore 10:30 con la seguente composizione collegiale:
SCOGNAMIGLIO PAOLO, Presidente
CRISCUOLO MAURO, Relatore
RENZULLI CARMINE, Giudice
in data 26/02/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 2770/2025 depositato il 10/04/2025
proposto da
Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Benevento - Viale
LD MO 82100 Benevento BN elettivamente domiciliato presso
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contro
Resistente_1 - CF_Resistente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso
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Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 188/2025 emessa dalla Corte di
Giustizia Tributaria Primo grado BENEVENTO sez. 2 e pubblicata il 10/02/2025
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO n. FONDO MEF IRPEF-ALTRO 2011
a seguito di discussione in pubblica udienza
RAGIONI IN FATTO ED IN DIRITTO DELLA
DECISIONE
Con istanza depositata in data 27.9.2023 Resistente_1 già dipendente del MEF, chiedeva all'Agenzia delle Entrate il rimborso dell'importo di € 2.922,00, derivante dalla indennità aggiuntiva erogata dal Fondo di Previdenza in misura unica, a seguito di cessazione dal servizio nel 2011, sulla quale era stata applicata la tassazione separata senza la riduzione dall'imponibile dell'importo di € 309,87 per ogni anno di servizio.
Evidenziava che, a seguito di interpello, la Direzione
Centrale dell'Agenzia delle Entrate aveva affermato la legittimità della riduzione sull'ammontare netto della quota annuale, cosa che faceva sorgere in capo ai destinatari la possibilità di ottenere il rimborso della tassazione operata in maniera maggiore, che nel caso di specie ammontava ad €
2.922,00.
A seguito del rifiuto tacito dell'Amministrazione finanziaria, che aveva omesso di pronunciarsi sulla richiesta, si era visto costretto ad adire la Corte di Giustizia Tributaria competente, al fine di ottenere il riconoscimento del rimborso e la condanna al versamento di quanto preteso.
Ha pertanto chiesto la condanna dell'Ente al rimborso delle somme dovute, con vittoria delle spese e competenze del giudizio, con attribuzione ad esso difensore antistatario.
In particolare, sosteneva che la richiesta di rimborso era tempestiva, dovendosi considerare la data dell'8.9.2023, giorno di pubblicazione della risposta all'interpello, quale momento iniziale ai fini della decadenza e prescrizione.
Inoltre, ai sensi dell'art. 21 del D.lgs. n. 546/92, la domanda di rimborso decadeva se presentata oltre il termine di due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si era verificato il presupposto della restituzione, e che prima dell'8.9.2023 alcuna istanza di rimborso poteva essere presentata non sussistendo i presupposti per la sua concedibilità, stante la posizione negativa assunta dall'Agenzia delle Entrate sino alla emissione della risposta all'interpello.
Nella resistenza dell'Agenzia delle Entrate, la Corte di
Giustizia Tributaria di I Grado di Benevento, con la sentenza n. 188 del 10 febbraio 2025 ha accolto il ricorso, compensando le spese di lite.
Nel replicare all'eccezione di decadenza sollevata dall'Ufficio per superamento del termine di 48 mesi di cui all'art. 38 del
DPR 602/73 e per superamento del termine prescrizione decennale, stante la liquidazione della imposta avvenuta nel
2011, il giudice di primo grado reputava che la disciplina dell'art. 38 del DPR 602/73, che prevede la presentazione della relativa istanza entro il termine di 48 mesi, si applica esclusivamente se tali versamenti non risultavano dovuti sin dall'origine, nel mentre, allorquando il diritto alla restituzione sia sorto in data posteriore a quello del pagamento dell'imposta, è applicabile il D.lgs. n. 546/92, che all'art. 21, comma 2°, prevede la presentazione della istanza di rimborso entro due anni dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione.
Nella fattispecie il diritto al rimborso sorgeva solo al momento del mutato orientamento dell'Agenzia delle
Entrate a seguito di risposta ad interpello.
In riferimento, poi, alla valenza della risposta all'interpello, non considerata dall'Agenzia delle Entrate quale presupposto legittimante il rimborso, evidenziava l'efficacia vincolante del parere sia nei confronti dell'Amministrazione finanziaria sia nei confronti di tutti i contribuenti che agiscono o si trovino in situazione analoghe.
Poiché, si tratta di tassazione avvenuta sulla base di criteri individuati nella Circolare del Ministero n. 2/86, confermati dalla risposta all'interpello n. 954/383/2008, non vi è dubbio che con la risposta all'interpello del 2023 si è giunti alla modificazione di tali criteri, con espressa previsione di possibilità di rimborso per tutte le indennità già erogate entro il 31.12.2022, confermando l'efficacia del parere espresso e la sua possibilità di creare la fonte del diritto al rimborso.
Avverso questa sentenza propone appello l'Agenzia delle
Entrate DP di Benevento che ha chiesto la riforma della sentenza nella parte in cui ha accolto il ricorso del contribuente.
Il contribuente si è a sua volta costituito ed ha proposto a sua volta appello incidentale, depositando anche memorie in prossimità dell'udienza.
Il primo motivo di appello principale denuncia la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 38 del d.P.R. 602/1973 e 21 del d.lgs. 546/1992, in quanto la sentenza appellata avrebbe erroneamente ricondotto la fattispecie nella previsione di cui all'art. 21, c. 2, del d.lgs. n. 546/1992 anziché nella previsione di cui all'articolo 38 comma 1 del
DPR n. 602/1973.
In particolare, è stata esclusa la applicazione del citato art. 38 sul presupposto che si sarebbe al cospetto di un'obbligazione tributaria legittima al momento del pagamento e solo successivamente divenuta inesistente a seguito del parere fornito dall'amministrazione finanziaria.
Tuttavia, in materia di rimborso delle imposte dirette, la giurisprudenza di legittimità è nel senso che il termine di decadenza, previsto dall'art. 38 del dpr n. 602/1973, ha portata generale e si riferisce a qualsiasi ipotesi di indebito correlato all'adempimento dell'obbligazione tributaria, qualunque sia la ragione per cui il versamento è in tutto o in parte non dovuto. La norma de qua trova, poi, generale applicazione qualunque sia la ragione delle non debenza come l'erronea interpretazione o applicazione della legge fiscale, il contrasto con norma di diritto comunitario, ovvero lo jus superveniens con applicabilità retroattiva mentre l'articolo 21, c. 2, del d.lgs. n. 546/1992 è una norma residuale e di chiusura del sistema, che circoscrive la sua applicazione, innanzitutto, ai casi di “mancanza di disposizioni specifiche” con riguardo al tributo considerato
(ad esempio in ambito IVA). Anche per tale ultima norma è stato però previsto che l'inciso “dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione”
(che “sposta in avanti” il dies a quo dell'istanza rispetto alla data di versamento), deve essere riferito all'evenienza di una fonte normativa che stabilisca il diritto alla restituzione prescindendo dalla data del versamento, come nel caso di una legge sopravvenuta che introduca, con effetto retroattivo, un beneficio fiscale prima non previsto, oppure un'agevolazione fiscale al termine di un procedimento amministrativo ad hoc per accertare la sussistenza dei requisiti all'agevolazione.
Nella specie l'eccedenza della ritenuta IRPEF per mancato riconoscimento della riduzione di euro 309,87 per anno era non dovuta fin dall'anno 2012 (data della ritenuta), e non è divenuta tale solo a seguito della pubblicazione della risposta dell'Agenzia delle Entrate n. 425 del 2023.
La risposta a interpello n. 956-587/2023 pubblicata l'8 settembre 2023 (risposta n. 425), è meramente adesiva all'ormai consolidato indirizzo della giurisprudenza di legittimità e al parere reso dall'avvocatura generale dello stato, e mira a superare solo una precedente prassi così che deve reputarsi che l'unico presupposto per la restituzione delle somme IRPEF operate in eccesso è rappresentato solo e soltanto dalla disposizione di legge contenuta nell'articolo
19, comma 2 bis, del TUIR.
Nel punto 2 dell'atto di appello, l'Ufficio sviluppa le superiori considerazioni, rilevando che erroneamente il giudice di primo grado ha attribuito ad un documento di prassi
(risposta n. 425 del 2023) la natura di fonte normativa in grado di costituire un diritto nuovo e autonomo rispetto a quello già esistente sulla base di norma di legge, avendo anche la Suprema Corte ribadito che il dies a quo del termine per l'istanza di rimborso non può essere fatto coincidere con la data di emanazione di risoluzioni o circolari dell'Amministrazione finanziaria interpretative della normativa tributaria, essendo tali atti interni certamente inidonei a determinare l'insorgenza di un diritto prima inesistente, ovvero a costituire nuovi titoli di un diritto già sussistente in forza di specifiche disposizioni di legge. E' altresì erroneo l'assunto del giudice di primo grado, per cui il parere reso dall'amministrazione finanziaria è vincolante anche per il contribuente, essendo invece un atto che vincola esclusivamente l'Amministrazione finanziaria - come si desume dalla L. n. 212/2000, art. 11, comma 3, a tenore del quale "qualsiasi atto, anche a contenuto impositivo o sanzionatorio, emanato in difformità della risposta (....) è nullo" - ma non il contribuente. Ne deriva che questi, poiché le ritenute erano state operate nel 2012, avrebbe dovuto presentare l'istanza di rimborso nei quarantotto mesi da tale data, rivelandosi quindi tardiva l'istanza di rimborso presentata il 23/09/2023.
Il motivo è fondato.
Occorre, in primo luogo, evidenziare che la legittimità della pretesa al rimborso delle somme per le quali è stata presentata l'istanza costituisce un approdo della giurisprudenza di legittimità già da epoca anteriore all'emissione del parere del 2023, essendosi affermato che
(cfr. ex plurimis Cass. 5.10.2016, n. 19859; Cass.
31.01.2017, n. 2458; Cass. 25.10.2017, n. 25396; Cass. n.
5330 del 2019; Cass. n. 27804 del 2019; Cass. 17.01.2020,
n. 917; Cass. n. 1228 del 2020; Cass. 10.09.2020, n. 1875;
Cass. 15.11.2021, n. 34231; Cass. 14.01.2022, n. 1006) la prestazione erogata dal Fondo in questione non è esente da
Irpef, ma deve essere sottoposta a tassazione separata (non ordinaria) ai sensi art. 17 T.U.I.R.
In tal senso la Corte di cassazione, in tema di IRPEF, ha affermato quindi che l'indennità supplementare corrisposta, all'atto della cessazione dal servizio, dal Fondo di previdenza per i dipendenti del Ministero delle finanze, ha funzione esclusivamente previdenziale ed è assimilabile alle
"indennità equipollenti" di cui all'art. 17, comma 1, del
D.P.R. n. 917 del 1986, sicché rappresenta una forma di retribuzione differita con applicazione di tassazione separata e non integrale, essendo la composizione del fondo costituito in massima parte da premi di produttività o da incentivi da parte dell'istituto (Cass. nn. 19859 del 2016,
25396 del 2017 e 5330 del 2019).
Va dunque applicata la tassazione separata prevista dall'art. 17 del T.U.I.R., escludendo che si tratti di contributi diretti a carico del dipendente, da questi interamente versati al fondo previdenziale ed esclusi, tout court, dalla tassazione (come invece sostenuto dalla isolata Cass. 12.06.2003, n. 9430).
Continuava invece ad essere controverso se, in ragione dell'assimilazione (diffusa nel costante orientamento giurisprudenziale di legittimità richiamato) dell'indennità erogata dal Fondo de quo alle "indennità equipollenti" di cui all'art. 17, comma 1, del D.P.R. n. 917 del 1986, dovesse applicarsi l'art. 19, comma 2 bis, del T.U.I.R. non solo
(come è pacifico) per quanto riguarda la riduzione dell'importo di 309,87 euro per ciascun anno preso a base di commisurazione, con esclusione dei periodi di anzianità convenzionale;
ma anche quella ulteriore dettata dall'ultimo periodo dello stesso comma, secondo cui «L'ammontare netto delle indennità, alla cui formazione concorrono contributi previdenziali posti a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati, è computato previa detrazione di una somma pari alla percentuale di tali indennità corrispondente al rapporto, alla data del collocamento a riposo o alla data in cui è maturato il diritto alla percezione, fra l'aliquota del contributo previdenziale posto a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati e l'aliquota complessiva del contributo stesso versato all'ente, cassa o fondo di previdenza.».
Una volta però che è emerso il consolidato orientamento volto a riconoscere la riduzione dell'importo di 309,87 euro per ciascun anno preso a base di commisurazione, con esclusione dei periodi di anzianità convenzionale, emerge con evidenza la fondatezza della doglianza dell'Ufficio.
Secondo la giurisprudenza di legittimità, cui il Collegio intende dare continuità, “in tema di rimborso di versamenti effettuati in relazione ad imposte dirette non dovute, la disciplina di cui all'art. 38 del d.P.R. n. 602 del 1973, che prevede la possibilità di presentare la relativa richiesta entro il termine di quarantotto mesi, si applica esclusivamente se tali versamenti non risultavano dovuti fin dall'origine; quando, invece, il diritto alla restituzione sia sorto in data posteriore a quella del pagamento dell'imposta, è applicabile l'art. 21, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, disposizione di carattere residuale e di chiusura del sistema, secondo cui l'istanza di rimborso può essere presentata entro due anni dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione” (Cass., sez.

6 - T, Ordinanza n. 32309 del
11/12/2019, Rv. 656467 – 01; Cass., Sez. T, Sentenza n.
3575 del 16/02/2010, Rv. 611761 - 01). Né contraddice tale orientamento il precedente richiamato dal giudice di primo grado (Cass. n. 27315/2023), che riguardava l'ipotesi in cui il diritto al rimborso scaturiva solo da una novella legislativa sopravvenuta, che aveva appunto reso indebita la pretesa tributaria di cui si chiedeva il rimborso.
Ciò non ricorre nella fattispecie, in cui la pretesa del ricorrente originario è fondata proprio sulla corretta esegesi della norma, la quale non ha subito interventi da parte del legislatore.
L'errore commesso dal giudice di primo grado è stato quello di annettere al parere dell'Amministrazione Finanziaria una valenza costitutiva, laddove allo stesso è dato riconoscere solo una rilevanza sul piano dell'interpretazione delle norme, che per quanto autorevole, non può ritenersi che impedisse anche per il periodo anteriore la possibilità per il contribuente di attivarsi al fine di richiedere il rimborso, sollecitando da parte dell'autorità giudiziaria un'interpretazione delle norme a sé favorevole, sebbene contrastante con quella che era la diversa opzione ermeneutica dell'Ufficio.
In questo senso rileva la giurisprudenza di legittimità per la quale, anche nell'ipotesi in cui un'imposta sia stata pagata sulla base di una norma successivamente dichiarata in contrasto con il diritto dell'Unione europea da una sentenza della Corte di giustizia, il termine di decadenza per l'esercizio del diritto al rimborso delle imposte sui redditi, di cui all'art. 38 del d.P.R. n. 602 del 1973, decorre dalla data del versamento dell'imposta e non da quella, successiva, in cui è intervenuta la pronuncia che ha sancito la contrarietà della stessa all'ordinamento comunitario (Cass. Sez. 5,
27/07/2021, n. 21419; Cass. n. 25268/2014; Cass. n.
24194/2024).
Analogamente Cass. n. 29703/2025 ha escluso che il termine di decadenza di quarantotto mesi per l'esercizio del diritto al rimborso dell'imposta versata, di cui all'art. 38 del d.P.R. n. 602 del 1973, che decorre dalla data del versamento dell'imposta non dovuta, possa essere influenzato da un intervento normativo chiarificatore, contenuto, peraltro, in un decreto ministeriale (nella specie nel d.m. 5 luglio 2012).
Ed in relazione ad atti provenienti dall'Amministrazione
Finanziaria è stato altresì ribadito che, ai fini della decorrenza del termine decadenziale di due anni di cui all'art. 21, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, il presupposto per la restituzione decorre da tale comunicazione, senza che assuma rilevanza la data di emanazione di eventuali circolari interpretative della normativa da parte dell'amministrazione finanziaria (Cass.
Sez. 5, 04/04/2019, n. 9445), e ciò in quanto il termine decadenziale stabilito in via generale dall'art. 21, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 in materia di IVA (ma con una previsione in parte qua che si attaglia anche alla fattispecie in esame, per la quale opera la generale previsione di cui al citato art. 38) decorre dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione, restando irrilevante l'eventuale momento successivo in cui una circolare dell'amministrazione riconosca il diritto, non essendo la circolare fonte del diritto ma semplice presupposto chiarificatore della posizione espressa dall'amministrazione su un dato oggetto (Cass. Sez. 5, 14/12/2012, n. 23042).
In questo senso si veda anche Cass. n. 6855/2020, secondo cui, in tema di imposta di registro, il termine decadenziale di tre anni previsto dall'art. 77 del d.P.R. n. 131 del 1986 decorre dal pagamento o, se posteriore, dal giorno in cui si
è verificato il presupposto per l'invocata restituzione, restando irrilevante la data di emanazione di risoluzioni interpretative della normativa da parte dell'Amministrazione finanziaria, attesa l'inidoneità delle stesse a costituire un diritto insussistente, se non nei casi in cui la legge attribuisca il relativo potere ad una specifica autorità amministrativa, e la loro vincolatività soltanto per l'operato interno degli uffici.
Il motivo deve pertanto essere accolto, e per l'effetto, in riforma della sentenza appellata, deve essere riscontrata la decadenza nella quale è incorso il contribuente nella presentazione dell'istanza di rimborso, dal che ne consegue il rigetto dell'originario ricorso.
L'accoglimento del primo motivo determina l'assorbimento del motivo di appello principale rubricato sub n. 3, che denuncia l'illegittimità della sentenza per violazione dell'articolo 44 bis d.P.R. n. 602 del 1973, in materia di interessi.
Analogamente è oggetto di assorbimento improprio il motivo di appello incidentale del contribuente con il quale si lamenta che il giudice di primo grado, nonostante l'integrale soccombenza dell'ufficio, abbia disposto la compensazione delle spese di lite.
La riforma della sentenza impugnata impone, infatti, una novella regolamentazione delle spese di lite, che vanno liquidate a carico dell'appellato per entrambi i gradi, in applicazione del principio di soccombenza, come da dispositivo che segue.


PQM


La Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Campania – sez. 19, così provvede: accoglie il primo e secondo motivo di appello principale, e, assorbiti gli altri motivi dell'appello principale, e l'appello incidentale, in riforma della sentenza appellata, rigetta il ricorso del contribuente;
condanna Resistente_1 al rimborso delle spese del doppio grado che liquida in complessivi € 900,00 (di cui € 400,00 per il giudizio di primo grado), oltre spese prenotate a debito.
Napoli, 26 febbraio 2026
Il Giudice Relatore Il Presidente