Sentenza n. 797/2026
Depositata il 28/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SICILIA Sezione 3, riunita in udienza il 27/10/2025 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
MONTALTO ALFREDO, Presidente
CO SALVATORE, Relatore
RUVOLO MICHELE, Giudice
in data 27/10/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 4230/2022 depositato il 27/07/2022

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale Siracusa - Indirizzo_1
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Resistente_1 - CF_Resistente_1
Difeso da
Avv. Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 132/2022 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale SIRACUSA sez. 2 e pubblicata il 10/01/2022
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TY7053R00250/2018 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TY7053R00250/2018 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2015
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TY7053R00250/2018 IRPEF-ALTRO 2015
a seguito di discussione in camera di consiglio

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Resistente_1 proponeva ricorso, rubricato al nr. 2253 /18 R.G.R., avverso l'avviso di accertamento n.
TY053R00250/2018, emesso dall'Agenzia delle Entrate, relativa a Irpef ed Addizionali su maggior reddito di partecipazione alla società Società_1 RL (anno d'imposta 2015).
Lamentava il contribuente:

1. nullità dell'accertamento per mancata allegazione della delega del funzionario incaricato (sottoscrittore dell'avviso);

2. illegittimità del pvc della GdF del 27.10.96 per mancata allegazione del provvedimento che autorizzava l'utilizzo ai fini fiscali delle indagini penali e omesso avviso di cui all'art. 12, comma 2, L. 212/2000;

3. illegittimità (ex art. 42 DPR 600/73) dell'avviso per omessa allegazione del parallelo accertamento relativo alla società;

4. nullità degli atti per difetto/contraddittorietà della motivazione per

4.1 errata applicazione delle norme sulla ricostruzione del reddito (violazione e falsa applicazione degli artt.
44, co. 1, 149 TUIR ed art. 4 Dlvo 344/2003);

4.2 inesistenza delle presunzioni gravi, precise e concordanti;

4.3 errata indicazione del maggior reddito ricostruito in capo alla RL – violazione falsa applicazione dell'art. 53 Cost ed art. 109, 4, TUIR.
Si costituiva l'Agenzia che contestava le ragioni di censura.
All'udienza del 9 novembre 2021 la causa veniva posta in decisione.
Affermava la Corte adita:
“La seconda e quarta censura meritano accoglimento, per lo stesso ordine di ragioni.
Si evidenzia che la parte resistente, pur costituitasi in giudizio, non ha allegato il pvc della GdF del 27.10.96
(i cui contenuti sono stati incorporati nell'avviso, tramite rinvio per relationem).
Il pvc appare però documento indefettibile:
_ per documentare la formale pregressa conoscenza da parte del contribuente del pvc non allegato all'avviso;
_per consentire alla Commissione il vaglio delle eccezioni formulate dal contribuente in ordine al merito/ validità del provvedimento di recupero.
E così la parte resistente, su cui ricadeva l'onere della prova in ordine alla superfluità dell'allegazione del pvc all'avviso ed alla corretta applicazione delle norme in tema di ricostruzione del reddito, avendo omesso di allegare il pvc citato non ha offerto alla Commissione alcun elemento utile a valutare (così da escluderla) la fondatezza delle eccezioni attoree: queste sono così rimaste non adeguatamente contraddette. In altri termini, l'Agenzia non ha fornito prova adeguata della fondatezza/legittimità della pretesa contenuta nell'avviso. La specifica ragione di accoglimento del ricorso esclude la necessità della riunione della causa alle altre indicate dall'Agenzia.
All'accoglimento del ricorso segue la condanna dell'Agenzia al pagamento delle spese, liquidate in € 2000,00
(oltre VA e Cassa), a favore della parte attrice.“
Avverso la predetta sentenza proponeva appello l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Siracusa con atto del 27 Luglio 2022 deducendo i seguenti motivi.
L'Ufficio ritiene che la sentenza impugnata debba essere riformata in quanto erronea, nonché infondata in fatto ed in diritto. l'Ufficio ha esaurientemente esposto in sede di accertamento le ragioni logico-giuridiche della rettifica del reddito di capitale percepito da controparte nell'anno d'imposta 2015, nel pieno rispetto, quindi, del diritto di difesa del contribuente sancito dall'art.24 della Costituzione. A dimostrazione del proprio assunto l'Ufficio produce, in questa sede, copia del PVC del 27/10/2016 della Guardia di Finanza – Nucleo
Polizia Tributaria di Ragusa – elevato a carico della società partecipata “Società_1
” Riguardo al deposito dei nuovi documenti si evidenzia che l'art. 58 del D.Lgs. n. 546/92 stabilisce che nel giudizio di appello è fatta salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti che non siano stati precedentemente depositati a supporto di contestazioni già svolte in prima istanza, purché non amplino, come nel caso in specie, la materia del contendere. Per quanto concerne, infine, i motivi del ricorso rimasti assorbiti dalla decisione di accoglimento, l'Ufficio ripropone in questa sede le osservazioni a suo tempo evidenziate nelle proprie controdeduzioni di primo grado, come di seguito esposto. Nullità dell'accertamento per mancata allegazione della delega del funzionario incaricato di firmare l'atto; Illegittimità del PVC – Illegittimità derivata dell'Avviso di Accertamento – Violazione dell'art. 42 D.P.R. n. 600/73 per omessa allegazione dell'accertamento relativo alla società cui la motivazione fa espresso riferimento;
Nullità degli atti per difetto/contraddittorietà di motivazione;
Inesistenza delle presunzioni gravi, precise e concordanti prescritte dall'art. 38 D.P.R. n. 600/73 – Violazione dell'onere della prova;
Errata ricostruzione del maggior reddito ricostruito in capo alla Srl – Violazione e falsa applicazione art. 53 Cost., art. 109 co. 4 TUIR;
Errata ricostruzione del reddito per l'anno 2015; Illegittimità delle sanzioni irrogate
Alla luce dei suesposti motivi chiedeva che, in accoglimento del presente appello, venga riformata la sentenza n. 132/2022 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di Siracusa sez. 2 e depositata il 10 Gennaio
2020.
Si costituisce nel giudizio di appello il sig Resistente_1 che con atto di controdeduzioni eccepisce l'infondatezza in ordine ai singoli motivi di appello.
In via preliminare, si rileva che il presente gravame ripropone sostanzialmente quanto contenuto nelle controdeduzioni depositate in primo grado, palesando un'assenza di elementi tali da poter permettere a
Codesta On.le CTR adita di riformare la sentenza impugnata. Non può, infatti, la censura della sentenza, assurgere a valido motivo di impugnazione, atteso che si limita a formulare generiche eccezioni finalizzate a travolgere quanto statuito dai giudici di prime cure. I motivi specifici di impugnazione, infatti, vengono intesi come critiche alle soluzioni date nella sentenza alle questioni della causa, come censure puntuali e determinate con cui si alleghi l'esistenza di errori del giudice. In ogni caso, sulla produzione documentale si osserva che la stessa è inammissibile, oltre che irrituale. Si rammenta difatti che detti documenti non sono venuti ad esistenza successivamente all'introduzione del processo in primo grado in quanto essi palesemente attengono una fase antecedente il giudizio stesso;
non vale inoltre l'“esimente” di non averli potuti produrre fisiologicamente in primo grado in quanto tale evenienza non è stata dichiarata, né tanto meno dimostrata da controparte. L'avviso di accertamento impugnato è stato sottoscritto dal “funzionario delegato Nominativo_1 (*) firma su delega del Direttore Provinciale Nominativo_2 –come da atto prot. N.
7903/RAI/2017 del 29/12/2017”. Orbene, se l'accertamento non è sottoscritto dal capo ufficio, l'agenzia delle
Entrate deve esibire la specifica delega a favore del sottoscrittore, pena l'illegittimità dell'atto. A norma dell'articolo 42 del Dpr 600/73, gli accertamenti in rettifica e quelli d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. È la stessa norma, poi, a prevedere che l'accertamento è nullo se l'avviso non reca la sottoscrizione, le indicazioni e le motivazioni previste. L'atto impugnato si rifà totalmente al PVC della GdF del 27/10/2016 a carico del Società_1 SRL CF
P.IVA_1, in cui sono state trasfuse una copiosa messe di indagini penali riguardanti una presunta consorteria criminale, che vedrebbe protagonista il Res._1, quale amministratore di fatto della s.r.l.. Dalla lettura degli atti emerge clamorosamente la mancata allegazione della autorizzazione di dette indagini penali per fini fiscali. Infatti, l'accertamento fiscale prende le mosse da un primo accesso del 15/9/2016 della GdF, nell'ambito del quale fu effettuato un processoverbale privo di elementi essenziali così come, privo dielementi essenziali, è l'ordine di servizio del comandante della GdF. L'accertamento di cui trattasi è stato motivato
“per relationem” rispetto all'accertamento “madre” effettuato nei confronti della società, di cui il contribuente
è socio al 100% (sino al 20.2.2015 al 95%). La motivazione “per relationem” deve generalmente ritenersi legittima allorquando l'atto richiamato in motivazione sia stato allegato o comunque portato a conoscenza del contribuenteoppure quando ne sia stato riprodotto il suo contenuto essenziale. Nel caso di specie,
l'accertamento “madre” relativo alla società è stato meramente richiamato nell'atto de quo –come si è detto sopra –senza essere allegato allo stesso, e senza che siano state indicate le motivazioni della mancata allegazione, né i riferimenti sintetici potevano supplire a tale mancanza. Dunque la motivazione dell'accertamento per cui è causa si fonda su un atto che non è stato portato in alcun modo nella sfera di conoscibilità del contribuente.
Conclude chiedendo il rigetto dell'appello e la condanna di parte appellante alle spese del giudizio.
All'udienza del 27 Ottobre 2025 la causa viene trattata e posta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Sicilia, esaminati gli atti del procedimento, ritiene l'appello fondato e, pertanto, meritevole di accoglimento.
Sull'eccezione preliminare di inammissibilità dell'appello per difetto di motivi specifici, l'eccezione non è fondata. L'art.53 del D. Lgs.31 dicembre 1992, n.546 richiede che il ricorso in appello contenga “i motivi specifici dell'impugnazione”. Nel caso in esame, dall'esame dell'atto di appello emerge che l'Agenzia delle
Entrate: individua puntualmente il capo della sentenza di primo grado oggetto di censura (accoglimento del ricorso per mancata produzione del PVC richiamato per relationem); espone le ragioni di dissenso rispetto alla motivazione della CTP, sostenendo: la ritualità della motivazione per relationem;
la legittimità della mancata allegazione del PVC all'avviso in quanto atto già conosciuto dal contribuente;
la possibilità di integrare in appello la documentazione probatoria ex art. 58 D. Lgs.546/1992; ripropone, ai fini dell'eventuale esame nel merito, le controdeduzioni di primo grado. Non si è, pertanto, in presenza di una mera riproposizione pedissequa delle difese già svolte in primo grado, ma di una critica specifica alla ratio decidendi della sentenza appellata. Ciò è sufficiente ad integrare il requisito di cui all'art.53 D. Lgs.546/1992. L'eccezione di inammissibilità dell'appello va dunque respinta.
Sulla produzione, in appello, del PVC della Guardia di Finanza del 27.10.2016 (art. 58 D. Lgs.546/1992),
l'appellato sostiene che: il combinato disposto degli artt.57 e 58 D. Lgs.546/1992 imporrebbe un generale divieto di nova in appello, esteso anche ai documenti;
il comma 2 dell'art.58 dovrebbe essere letto come eccezione strettissima, limitata ai documenti “nuovi” in senso ontologico, ossia formatisi dopo la sentenza di primo grado;
sarebbe contrario ai principi del giusto processo (art.111 Cost. ) consentire all'Ufficio di produrre in appello documenti preesistenti, la cui mancata produzione in primo grado sia ascrivibile a negligenza. Tali argomentazioni non possono essere condivise, alla luce della disciplina speciale del processo tributario e del consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità, come correttamente richiamato dall'Ufficio nel proprio atto di appello. L'art. 58 D. Lgs.546/1992 dispone, al comma 1, che: “Il giudice d'appello non può disporre nuove prove, salvo che non le ritenga necessarie ai fini della decisione ovvero la parte dimostri di non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio per causa ad essa non imputabile”, mentre il comma 2 stabilisce: “Le parti possono produrre in appello nuovi documenti”. La lettera della norma, nella sua chiarezza, introduce: un limite alla disposizione officiosa di nuove prove da parte del giudice
(comma 1); ma, contestualmente, riconosce esplicitamente alle parti la facoltà autonoma di produrre in appello nuovi documenti, senza subordinare tale facoltà alle condizioni indicate per le prove disposte d'ufficio o per i nuovi mezzi di prova in generale. La giurisprudenza di legittimità, in via consolidata, ha interpretato tale disposizione nel senso che: nel processo tributario di appello è ammessa la produzione di documenti non prodotti in primo grado, anche se già esistenti, purché si tratti di documenti a supporto di contestazioni già dedotte e non idonei ad ampliare la materia del contendere;
non è richiesta la dimostrazione dell'impossibilità non imputabile di produrli in primo grado, richiesta invece per i mezzi di prova in senso stretto (es. testimonianza, CTU, ecc. ).
L'assimilazione, invocata dall'appellato, tra disciplina civilistica dell'art.345 c. p. c. e disciplina speciale dell'art. 58 D. Lgs.546/1992, non può essere acriticamente trasposta al processo tributario, che costituisce sistema autonomo e speciale, nel quale il legislatore ha consapevolmente riconosciuto una maggiore apertura alla produzione documentale in appello, proprio in ragione: della centralità della prova documentale nel contenzioso tributario;
dell'esigenza di favorire l'accertamento della reale capacità contributiva e della corretta imposizione. Nel caso di specie: il PVC del 27.10.2016 costituisce il fondamento istruttorio dell'avviso di accertamento impugnato;
il relativo contenuto è stato integralmente richiamato nell'avviso e nel contraddittorio endoprocedimentale;
la produzione in appello del PVC non introduce questioni nuove, ma si limita a documentare, in modo completo, i presupposti di fatto già dedotti dall'Ufficio e già noti alla controparte.
Non sussiste, pertanto, alcuna violazione del principio del contraddittorio o del diritto di difesa dell'appellato, il quale: ha avuto conoscenza del PVC in sede di verifica;
ne ha contestato diffusamente la legittimità e la valenza probatoria sin dal ricorso introduttivo di primo grado;
ha avuto modo, anche in appello, di interloquire compiutamente sul suo contenuto. L'eccezione di inammissibilità della produzione documentale in appello va, dunque, respinta, dovendosi ritenere utilizzabile ai fini decisori il PVC della Guardia di Finanza del
27.10.2016.
Il giudizio di primo grado è stato instaurato in data anteriore alla piena operatività delle modifiche introdotte dalla recente riforma del processo tributario;
ne consegue che il presente giudizio di appello è regolato dal regime processuale previgente, e, quindi, dall'art.58 d. lgs.546/1992 nel testo anteriore alla riforma. In tale versione, la norma così dispone: comma 1: «Il giudice d'appello non può disporre nuove prove, salvo che non le ritenga necessarie ai fini della decisione o che la parte dimostri di non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio per causa ad essa non imputabile»; comma 2: «È fatta salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti». Risulta, dunque, evidente che il legislatore: da un lato, limita la possibilità di disporre o ammettere nuove prove (soprattutto costituende) in appello;
dall'altro lato, fa espressamente salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti in secondo grado. Ne deriva che il divieto di cui al comma 1 non si estende automaticamente alla produzione documentale, la quale è oggetto di una disciplina ad hoc al comma 2. La Corte ritiene necessario ribadire la distinzione: per “nuove prove” devono intendersi, in via principale, i mezzi istruttori “costituendi” (testimonianze, consulenze tecniche, ordini di esibizione, ispezioni, ecc. ), la cui assunzione richiede una nuova attività istruttoria in sede processuale;
per “nuovi documenti” si intendono, invece, gli atti già formati in sede amministrativa o privata, che entrano nel processo nella forma di riproduzione documentale, senza ulteriore attività di formazione probatoria. La comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria: è un atto amministrativo già esistente;
è prodotta in giudizio nella forma di documento;
ha la sola funzione di comprovare l'esistenza e il contenuto dell'atto endoprocedimentale, ai fini del controllo di legittimità dell'iscrizione ipotecaria. Essa rientra, pertanto, a pieno titolo nella categoria dei “documenti” di cui all'art.58, comma 2, d. lgs.546/1992, come vigente nel “vecchio rito”, e non può essere qualificata come “nuova prova” in senso tecnico. Le doglianze dell'appellato, che assimilano la produzione del documento al divieto di nuove prove ex comma 1 ovvero all'art.345 c. p. c. , si pongono in frontale contrasto con il dato letterale dell'art.58 e con la peculiare natura documentale del processo tributario. La giurisprudenza di legittimità, in continuità con il dato normativo, ha affermato che: nell'ambito del processo tributario, l'art.58 d. lgs.546/1992 “fa salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti anche al di fuori degli stretti limiti posti dall'art.345 c. p. c. ”; tale facoltà: può essere esercitata anche quando i documenti erano già nella disponibilità della parte in primo grado;
non richiede la prova di una “causa non imputabile” che ne abbia impedito la produzione precedente;
l'unico limite effettivo è quello derivante dall'art.32, comma
1, d. lgs.546/1992, secondo cui: la produzione deve avvenire fino a venti giorni liberi prima dell'udienza; tale termine ha natura perentoria;
il deposito deve avvenire con le modalità previste dall'art.24 d. lgs.546/1992.
Nel caso di specie: l'appellato non ha dedotto in modo specifico e puntuale che la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria sia stata depositata oltre il termine di cui all'art.32; né dagli atti emergono elementi idonei a far ritenere il deposito tardivo. In difetto di contestazione circostanziata sul piano cronologico, deve ritenersi che: la produzione documentale in appello sia stata effettuata ritualmente e tempestivamente;
essa rientri pienamente nella facoltà riconosciuta dall'art.58, comma 2, d. lgs.546/1992, nel testo applicabile ratione temporis. Alla luce delle considerazioni che precedono, la Corte conclude che: l'art.58 d. lgs.546/1992, nel testo previgente (“vecchio rito”), è integralmente applicabile al presente giudizio di appello;
la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria è un documento, e come tale può essere prodotta per la prima volta in appello;
la produzione documentale è ammissibile, avuto riguardo: alla chiara lettera del comma 2 dell'art.58; all'orientamento consolidato della giurisprudenza di legittimità; all'assenza di prova o allegazione di un deposito oltre il termine perentorio di cui all'art.32 d. lgs.546/1992. L'eccezione di inammissibilità della produzione documentale sollevata dall'appellato risulta, pertanto, priva di fondamento e deve essere rigettata.
Sulla legittimità formale dell'avviso di accertamento, l'appellato deduce la nullità dell'avviso per: mancata allegazione della delega di firma conferita al funzionario sig. Nominativo_1; asserita mancanza di prova sulla qualifica e legittimazione del Direttore Provinciale delegante. Dalla documentazione prodotta dall'Ufficio risulta che: l'avviso di accertamento è stato sottoscritto dal funzionario di terza area Nominativo_1, titolare di delega di funzioni ex art.

4-bis D. L.78/2015 per l'Ufficio Controlli della DP Siracusa;
la delega è stata conferita dal Direttore Provinciale, dott. Nominativo_2, con atto prot. n.7903 RAI del 29.12.2017, vigente ratione temporis;
il dott. Nominativo_2 risulta legittimamente investito dell'incarico dirigenziale (anche ad interim) con provvedimenti interni dell'Agenzia delle Entrate, puntualmente indicati dall'Ufficio. L'art.42 DPR 600/1973 richiede che l'avviso sia sottoscritto dal “capo dell'Ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato”, a pena di nullità, ma non impone: l'allegazione della delega all'atto notificato al contribuente;
né la specifica indicazione, in motivazione, degli estremi del provvedimento di delega. Secondo il consolidato orientamento di legittimità, nel caso di contestazione, l'Ufficio può validamente dimostrare in giudizio l'esistenza e la legittimità della delega mediante produzione dell'atto organizzativo interno che la contiene.
La provenienza dell'atto dall'Agenzia delle Entrate e la sua idoneità a rappresentarne la volontà si presumono, salvo prova contraria circa l'usurpazione di funzioni o l'estraneità del sottoscrittore all'Ufficio. Nel caso di specie: l'appellato non ha fornito alcun principio di prova circa l'asserita carenza di potere del sottoscrittore;

l'Ufficio ha documentalmente dimostrato l'esistenza della delega e la qualifica del funzionario. Ne consegue che la censura di nullità ex art.42 DPR 600/1973 è infondata.
L'appellato lamenta: l'illegittimità della motivazione per relationem, in quanto fondata sul PVC e sull'avviso di accertamento emesso nei confronti della società “Società_1 S. r. l. ”; la mancata allegazione, all'avviso notificato al socio, dell'“accertamento madre” relativo alla società. Va richiamato il principio per cui la motivazione per relationem è pienamente legittima quando: l'atto richiamato
è conosciuto o conoscibile dal contribuente;
oppure il suo contenuto essenziale è riprodotto nell'atto impositivo. Nel caso in esame: il PVC della Guardia di Finanza è stato regolarmente notificato o comunque reso noto alla società e al soggetto verificato;
l'avviso di accertamento impugnato riporta diffusamente i passaggi salienti del PVC, delle indagini svolte e delle risultanze contabili ed extracontabili, riproducendone in modo ampio il contenuto essenziale;
l'eventuale avviso emesso nei confronti della società ha, rispetto all'avviso al socio, la funzione di presupposto logico-giuridico, ma non è atto indispensabile ai fini della motivazione, ove il socio sia posto in condizione di conoscere i fatti costitutivi della maggiore pretesa a lui imputata. Non sussiste, pertanto, il lamentato difetto assoluto di motivazione, né la nullità per omessa allegazione, atteso che: il contribuente ha avuto piena contezza dei presupposti di fatto e di diritto dell'accertamento; ha potuto articolare un ampio e specifico contraddittorio difensivo sia in sede amministrativa che contenziosa. La doglianza va rigettata.
L'appellato contesta la legittimità del PVC della Guardia di Finanza, deducendo: mancata indicazione delle
“esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo” ex art. 12 L.212/2000; mancata informativa, in sede di accesso, circa i diritti e le garanzie del contribuente;
insussistenza dei presupposti per l'attività di verifica, in quanto le indagini avrebbero potuto essere svolte presso l'amministrazione o presso il professionista, con conseguente violazione degli artt.7 e 12 L.212/2000 e dell'art.21-septies L.241/1990. Tali censure, oltre a presentare un marcato difetto di specificità (non essendo puntualmente indicati i passaggi del PVC asseritamente viziati), non appaiono decisive ai fini della legittimità dell'avviso. In primo luogo: il PVC della
Guardia di Finanza è stato redatto nell'ambito di un procedimento penale (proc. n.Num._1 R. G. N. R. presso la Procura di Ragusa), con delega di indagine di polizia giudiziaria volta a contrastare un'associazione criminale operante nel rilascio fraudolento di attestati scolastici e certificazioni;
le attività di verifica fiscale si sono, quindi, innestate su un più ampio quadro investigativo penale, nel quale le esigenze di indagine sul luogo risultano per definizione sussistenti. In secondo luogo: dal PVC, prodotto in appello, emerge che la parte è stata edotta dei propri diritti e garanzie;
l'odierno appellato non ha specificamente contestato, con querela di falso, i fatti attestati nel PVC, che – per i fatti avvenuti in presenza dei verbalizzanti – è assistito da fede privilegiata ai sensi dell'art.2700 c.c.. La dedotta violazione dell'art. 12 L.212/2000, peraltro, quand'anche sussistente, non comporta automatica nullità dell'avviso di accertamento, dovendo il giudice tributario verificare: se il vizio procedimentale abbia inciso in concreto sul diritto di difesa del contribuente;
se il contenuto dell'atto impositivo risulti comunque sorretto da un quadro probatorio sufficiente e autonomo.
Nel caso di specie: il contribuente ha potuto articolare compiutamente le proprie difese sia in sede amministrativa (reclamo-mediazione) che contenziosa;
l'accertamento risulta fondato su un complesso quadro istruttorio documentale (schede extracontabili, intercettazioni, rendiconti, fatture emesse, ecc. ) analiticamente riportato sia nel PVC che nell'avviso. Non ricorrono, pertanto, i presupposti della pretesa nullità derivata dell'avviso.
Sulla ricostruzione del maggior reddito in capo alla società e sulla presunzione di distribuzione ai soci, dalla documentazione acquisita in sede di verifica e trasfusa nel PVC del 27.10.2016 risulta che: per l'anno 2015 sono stati rilevati incassi complessivi pari ad euro 219.261,00, riconducibili all'attività di “centro di istruzione” svolta tramite l'Associazione_1 ” e, in prosecuzione, tramite la “Società_1 S.r.l.”;depurando tali incassi dall'IVA, è stata determinata una base imponibile di euro 179.722,00, a fronte di un fatturato dichiarato di soli euro
1.803,29; tale scostamento è stato ricostruito sulla base di scritture extracontabili, schede, elenchi di studenti, tracciature di pagamenti, intercettazioni ambientali e telefoniche, nonché riscontri di coerenza esterna.
L'attività svolta dall'ente è risultata essere, in concreto, attività imprenditoriale commerciale sistematica
(servizi di assistenza didattica extra-scolastica, corsi di preparazione, gestione degli adempimenti con istituti paritari, ecc.), con prevalenza assoluta di operazioni verso terzi non associati, con conseguente perdita della natura di ente non commerciale ex art. 149 TUIR. L'appellato non ha fornito elementi idonei a smentire tali risultanze, limitandosi a contestare la riconducibilità di parte delle somme a soggetti terzi (in particolare, agli istituti paritari e al sig. Nominativo_3), senza tuttavia dimostrare: che tali somme non siano transitate, neppure in via mediata, nella sfera di gestione della struttura riconducibile al Res._1; né che le stesse fossero del tutto estranee all'attività imprenditoriale svolta dalla società/associazione. Al contrario, il PVC evidenzia chiaramente che: la struttura organizzativa e gestionale faceva capo al Res._1, quale dominus dell'intero sistema;
le somme corrisposte agli istituti paritari costituivano, al più, componenti negative di reddito (costi) dell'attività svolta, ma non elidevano la configurabilità di maggiori ricavi in capo alla struttura gestita dall'appellato. La ricostruzione del maggior volume d'affari e dei relativi ricavi appare, pertanto, ragionevole e sorretta da presunzioni gravi, precise e concordanti, ai sensi degli artt.39 DPR 600/1973 e 55 DPR 633/1972.
È pacifico in atti che: il Resistente_1 deteneva il 95% del capitale sociale della Società_1
S. r. l. sino al 20.02.2015 e il 100% dal 21.02.2015 in poi;
la società presenta, quindi, ristretta base partecipativa, con concentrazione della titolarità e dei poteri di gestione in capo al medesimo soggetto.
Secondo il consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimità, in presenza di: accertamento di maggiori utili extracontabili in capo a società di capitali;
compagine sociale ristretta;
poteri di fatto di gestione e controllo dei soci, è legittima la presunzione semplice che tali utili siano stati distribuiti ai soci in proporzione alle rispettive partecipazioni, non integrandosi un divieto di presunzione di secondo grado. Il fatto noto, infatti, non è la sola esistenza di maggiori redditi societari, ma: la ristretta base sociale;
il vincolo di reciproco controllo e di complicità gestionale che normalmente connota tali strutture;
la posizione di amministratore
(di diritto o di fatto) del socio. Nel caso di specie, tali presupposti risultano pienamente integrati: la società è, di fatto, “unipersonale” in capo al Res._1; questi emerge, dalle risultanze del PVC, quale gestore effettivo e beneficiario dell'attività; non sono stati allegati elementi idonei a dimostrare un concreto accantonamento o reinvestimento degli utili in capo alla società, né la loro destinazione esclusiva a terzi. L'onere di fornire prova contraria grava sul contribuente;
tuttavia: l'appellato si è limitato a dedurre in via meramente assertiva che le somme sarebbero state riversate a soggetti terzi (istituti paritari, Nominativo_3), senza produrre una contabilità alternativa o una tracciatura finanziaria idonea a dimostrarlo;
non sono stati dimostrati incrementi patrimoniali di terzi incompatibili con la presunta distribuzione al socio, né sono stati forniti riscontri bancari che escludano l'afflusso delle somme, anche indirettamente, nella disponibilità del Res._1. Rimane, pertanto, integra la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili in capo al socio, nei termini quantificati dall'Ufficio.
Sulla dedotta errata determinazione del reddito per mancata considerazione dei costi extracontabili (art.53
Cost. , art. 109 TUIR), l'appellato lamenta che: l'Ufficio avrebbe ricostruito un margine di redditività eccessivo, non considerando adeguatamente i costi sostenuti (in particolare, le somme versate agli istituti paritari e al sig. Nom._3); ciò comporterebbe violazione dell'art.53 Cost. (capacità contributiva) e dell'art.109, comma 4,
TUIR in tema di deducibilità dei costi correlati a ricavi non contabilizzati. Va osservato che: nel metodo di accertamento induttivo/semi-induttivo, l'Ufficio ha già considerato, seppur in via prudenziale, talune componenti negative di reddito;
l'onere di dimostrare l'esistenza di ulteriori costi, anche extracontabili, che abbiano concorso alla produzione dei maggiori ricavi, grava sul contribuente, il quale deve fornirne quantomeno la prova presuntiva mediante elementi certi e precisi. Nel caso concreto: il contribuente non ha documentato in modo analitico i costi asseritamente sostenuti;
non ha offerto un quadro contabile o extracontabile alternativo, idoneo a dimostrare che il margine effettivo dell'attività fosse significativamente inferiore a quello ricostruito dall'Ufficio; si è limitato a richiamare, in via generica, somme che l'Ufficio ha comunque considerato nel proprio impianto ricostruttivo, trattandole correttamente quali componenti negative del reddito della struttura gestita dal Res._1 o quali elementi rilevanti per altri soggetti (es. Nom.3, istituti paritari) da valutarsi in autonomi procedimenti di accertamento. Non emergono, pertanto, vizi tali da inficiare la complessiva attendibilità della ricostruzione reddituale operata dall'Ufficio.
L'appellato contesta la legittimità delle sanzioni per infedele dichiarazione, sostenendo: che verrebbe duplicata l'imposizione in capo alla società e al socio;
che mancherebbe l'elemento soggettivo della colpa o del dolo. In ordine al primo profilo, va evidenziato che: l'accertamento in capo alla società e quello in capo al socio hanno ad oggetto presupposti d'imposta diversi (IRES/IVA vs. IRPEF da partecipazione); non si configura, pertanto, alcuna duplicazione di imposizione sul medesimo presupposto in capo al medesimo soggetto, ma la fisiologica tassazione del medesimo fenomeno economico in differenti sfere soggettive, secondo quanto previsto dal sistema impositivo. Quanto all'elemento soggettivo: in materia di sanzioni tributarie, vige la presunzione di colpa del trasgressore, spettando a quest'ultimo l'onere di dimostrare di aver agito senza colpa;
l'evidente sottodichiarazione di reddito (a fronte di un'attività imprenditoriale organizzata e redditizia, emersa da un'articolata indagine penale e fiscale) rende palese la sussistenza quantomeno della colpa grave del contribuente;
l'appellato non ha allegato né provato alcuna circostanza idonea ad escludere la colpevolezza (es. errore scusabile, incolpevole affidamento, forza maggiore). Non si ravvisano, pertanto, i presupposti per l'annullamento o la riduzione delle sanzioni irrogate, che risultano applicate nel rispetto dei criteri legali, tenuto conto anche del raffronto tra cumulo materiale e giuridico, come evidenziato dall'Ufficio.
Alla luce delle superiori considerazioni, l'appello deve essere accolto e in riforma della sentenza impugnata il ricorso di primo grado va rigettato.
Le spese del giudizio seguono la soccombenza e si liquidano nella misura di cui in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado della Sicilia, Sede Centrale di Palermo, Sezione n. 3, accoglie l'appello e in riforma della sentenza impugnata rigetta il ricorso di primo grado. Condanna la parte appellata al pagamento delle spese del doppio grado del giudizio, in favore dell'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Siracusa, che liquida in euro 2.300,00 (duemilatrecento/00) per il primo grado ed euro 2.500,00 (duemilacinquecento/00) per il secondo grado.
Così deciso in Palermo, nella Camera di Consiglio della III Sezione della Corte di Giustizia Tributaria di
Secondo Grado della Sicilia il 27 Ottobre 2025.
IL GIUDICE RELATORE IL PRESIDENTE
(Dott. Salvatore Panebianco) (Dott. Alfredo Montalto)