Sentenza n. 217/2026
Depositata il 09/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 10, riunita in udienza il 22/09/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
OT ANTONELLA, Presidente
RO ERNESTO, Relatore
NE PA, GI
in data 22/09/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 5007/2023 depositato il 17/10/2023

proposto da

Ricorrente_1 Societa' A Responsabilita' Limitata Ricorrente_2. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 3
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 2673/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado ROMA sez. 24
e pubblicata il 27/02/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TK7031300570 IVA-ALTRO 2017 a seguito di discussione in camera di consiglio

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 SR impugnava l'avviso di accertamento n. TK7031300570/2021, con il quale l'Agenzia delle Entrate, in forza di un precedente pvc, riteneva oggettivamente inesistenti le operazioni commerciali sottese alle fatture emesse, nei confronti delle clienti SO SR e ET RL (operanti nel settore degli sport motoristici e che hanno assunto la veste di appaltanti) ed alle fatture ricevute dalle società fornitrici CI SR e SO SR (per servizi connessi a manifestazioni di corse automobilistiche).
In sostanza, la ricorrente aveva stipulato con le suddette clienti contratti di appalto aventi a oggetto la prestazione di servizi lato sensu pubblicitari e, con la società fornitrici, correlativi contratti di subappalto.
Deduceva la contribuente:
a) l'illegittimità dell'avviso per violazione degli artt. 7 e 12 della l. n. 212 del 2000, non avendo l'Ufficio motivato in ordine alle ragioni dell'infondatezza delle osservazioni da essa presentate averso il menzionato pvc;

b) l'infondatezza dell'assunto secondo cui essa avrebbe contabilizzato fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, in realtà effettivamente poste in essere, come dimostrato tra l'altro dai contratti, recanti le prestazioni pattuite e la quantificazione dei complessivi importi dovuti, dalle fatture, recanti i riferimenti ai citati contratti (e alle scadenze in questi pattuite), dalle schede contabili, dagli estratti di conto corrente e dai book fotografici relativi alle attività svolte;

c) l'illegittimità delle sanzioni irrogate per assenza dell'elemento soggettivo. 1.1.- Con distinto ricorso, articolando gli stessi motivi, la contribuente aveva impugnato l'atto di contestazione n. TK7C01300037/2021, con il quale, sulla base dei medesimi presupposti, ai fini IRES era stata irrogata la sanzione di cui all'art. 8, comma 2, del d.l. n. 16 del 2012, inerente ai costi indeducibili relativi alle predette operazioni asseritamente inesistenti.
L'Agenzia delle Entrate si costituiva in entrambi i giudizi, contestava diffusamente gli assunti della ricorrente e concludeva chiedendo il rigetto dei ricorsi.
La Corte di Giustizia di primo grado di Roma, sez.n. 24, con la sentenza n.2673/2023, depositata il 27-2-2023, rigettava i ricorsi riuniti e condannava la ricorrente alle spese di lite.
Presentava appello la società, contestava la sentenza ed insisteva sui motivi di opposizione già dedotti in primo grado.
Si costituiva in giudizio l'ufficio, ribadiva la legittimità della pretesa erariale e chiedeva il rigetto dell'appello con condanna alle spese di lite.
Presentava memorie illustrative la società.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello è infondato
La Corte rigetta l'appello della società e conferma la sentenza di primo grado.
I primi giudici così motivano la propria decisione: “1- I ricorsi, come proposti e nei limiti delle doglianze sollevate, non possono essere accolti.
2.- il primo motivo di gravame è privo di fondamento. In disparte il rilievo che dalla lettura dell'avviso gravato emerge come l'Ufficio abbia tenuto conto, disattendendole (sia pure sinteticamente), delle osservazioni al pvc, è decisivo sul punto l'orientamento della S.C. per cui «è destituito di fondamento l'assunto secondo il quale, quando aderisce alle ricostruzioni, impostazioni, argomentazioni della GdF, l'ufficio deve poi necessariamente motivare le ragioni per cui non accoglie quelle della parte. L'adesione alle valutazioni dell'organo verificatore non impone che, in una sorta di circolo vizioso, siano esposti anche i motivi per i quali non sono accolte quelle contrarie, posto che esse, se valide, sono idonee di per sé a sostenere la motivazione, senza che ne sia necessaria un'altra confutativa che nulla di più potrebbe apportare: del resto, in tema di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, è valido l'avviso di accertamento che non menzioni le osservazioni del contribuente ex art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, atteso che, da un lato, la nullità consegue solo alle irregolarità per le quali sia espressamente prevista dalla legge oppure da cui derivi una lesione di specifici diritti o garanzie tale da impedire la produzione di ogni effetto e, dall'altro lato, l'Amministrazione ha l'obbligo di valutare tali osservazioni, ma non di esplicitare detta valutazione nell'atto impositivo" (Cass. n. 8378 del2017, n. 3583 del2016)» (Cass. n. 19381 del2020).
3.- Neanche il secondo motivo di doglianza può essere accolto.
Va premesso che, secondo la S.C. (ex plurimis, Cass. n. 28628 del2021 ), spetta all'Ufficio l'onere della prova della oggettiva inesistenza delle operazioni commerciali contestate, potendo tuttavia tale dimostrazione «ben consistere in presunzioni semplici»; l'onere della prova è assolto dall'amministrazione « indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione», essendo poi «onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti», giacché questi strumenti «vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia»; in quest'ottica, è stato altresì precisato, nella sentenza dianzi citata, che «costituisce valido elemento indiziario la circostanza che il soggetto che ha emesso la fattura era privo di idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), posto che è ragionevole inferire che dalla suddetta mancanza degli elementi essenziali per potere operare quale ' operatore commerciale possa farsi discendere la considerazione conclusiva della mancata· realizzazione dell'operazione indicata in fattura».
Orbene, nella specie, ritiene il Collegio assorbenti, al fine dell'assolvimento dell'onere della prova dell'Ufficio, l'assenza di personale e strutture organizzative in capo alle società CI e Gem, circostanza, questa, di «valore pregnante)) (Cass. n. 28628 del2021), valutata unitamente al guadagno irrisorio derivante dai servizi prestati;
alla genericità degli stessi accordi contrattuali da cui trarrebbero origine le operazioni commerciali de quibus, accordi che recano una indistinta elencazione di una pluralità di attività lato sensu pubblicitarie e un altrettanto indistinto riferimento all'intera stagione (senza precisi riferimenti a singoli eventi), nonché delle fatture, che sono ancor più generiche;
infine, alla circostanza che i legali rappresentanti dell'CI e della Ricorrente_1 risultano avere lo stesso domicilio. fiscale presso l'immobile acquistato da entrambi nel 2004. A fronte di ciò, la ricorrente - i cui capitoli di prova orale articolati in sede di memoria illustrativa sono (a tacer di qualsiasi altra, pur possibile, considerazione) inammissibili perché non sufficientemente specifici - non ha assolto all'onere proba torio che grava su di essa, dovendosi ribadire quanto si è detto in merito ai contratti e alle fatture e dovendosi aggiungere che le rappresentazioni fotografiche prodotte sono prive di precisi riscontri idonei a farle ritenere inequivocamente riferibili - sotto il profilo vuoi oggettivo, vuoi temporale, vuoi soggettivo - alle prestazioni contrattuali;
mentre l'ulteriore documentazione depositata non è idonea, a parere del Collegio, a dimostrare, in maniera adeguatamente certa e precisa, l'effettiva esistenza delle operazioni in contestazione, avuto riguardo al complessivo e rilevante importo che viene in considerazione.
4.- Da quanto detto discende anche l'infondatezza dell'ultima censura della contribuente, dovendosi in proposito rammentare che la S.C. ha precisato che l'amministrazione «ha l'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente»; il profilo soggettivo è dunque «in re ipsa in caso di operazioni oggettivamente inesistenti>) (Cass. n. 28628 del 2021).
5.- Le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.”
Da rigettare il primo motivo di appello, in cui l'appellante ripropone quanto già eccepito nel ricorso, poichè
i primi giudici argomentano in maniera esauriente la decisione assunta. Inoltre l'agenzia nelle controdeduzioni di appello, rifacendosi anche a quanto già controdedotto in primo grado, spiega esaurientemente tutto quanto
è stato oggetto di dettagliata analisi ed accertamento con i puntuali richiami alle memorie presentate dalla contribuente.
Non si vedono allora motivi per potersi discostare dalle determinazioni dei primi giudici che aderiscono alle statuizioni della Suprema Corte, a cui anche il Collegio ritiene di aderire e di non doversi discostare, non sussistendone motivo.
Circa le eccezioni riproposte in sede di appello relative alle operazioni oggettivamente inesistenti, nel caso di specie, bisogna ricordare che gli elementi e circostanze che hanno dato luogo al rilievo derivano dalla attività istruttoria effettuata dall'ufficio con rilevazione di numerosissimi elementi, compiutamente descritti nel Pvc, nella parte motivazionale dell'avviso di accertamento e nelle controdeduzione dei due gradi, idonei a dimostrare ragionevolmente che le fatture emesse e ricevute dall'appellante dovessero ritenersi afferenti ad operazioni oggettivamente inesistenti.
In particolare, dai predetti atti risulta, tra l'altro, che:
- la CI S.r.l.s. viene qualificata come società “cartiera” all'interno di un meccanismo fraudolento, volto all'emissione e al ricevimento di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti rappresentando il principale fornitore della società ricorrente (PVC redatto nei confronti di CI);
- dai dati da spesometro si rilevano cessioni per euro 1.871.000,00 per operazioni imponibili verso le società Ricorrente_1 S.r.l.s. (appellante), SO S.r.l. e ET S.r.l.;
- le fatture emesse dalla CI S.r.l.s. riportano una dicitura generica, richiamando contratti e/o accordi, che però, a loro volta, risultano del tutto generici e privi di qualsivoglia dettaglio e quantificazione delle prestazioni;

- la CI S.r.l.s. non ha personale dipendente assunto, né è rinvenibile alcuna struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze);
- la CI S.r.l.s. indica acquisti per operazioni imponibili dalla società Società_5 S.r.l.s.;
- il rappresentante legale e socio unico della CI S.r.l.s. risulta essere il sig. Nominativo_1 (C.F.: CF_1), il quale sino al 31.12.2016 risultava essere stato legale rappresentante e socio unico anche della società Società_5 S.r.l.s.;
- gli accordi posti alla base delle fatture emesse da parte della società CI S.r.l.s. fanno riferimento a servizi connessi a manifestazioni “corse automobilistiche (campionato italiano di Autostoriche velocità,
TCR Italy Touring Championship e Coppa Italia Turismo)”, che poi non risultano documentati non emergendo alcuna prova a dimostrazione dell'effettiva esecuzione degli stessi. L'appellante rimanda unicamente all'esistenza dei contratti sopra richiamati;

- sussiste una rilevante inverosimile anomalia commerciale-imprenditoriale relativa al credito maturato e vantato da CI verso l'appellante di € 757.620,00, pagato nell'anno per solo € 10.400,00 più altri bonifici nel 2018-2019 per un totale di euro 306.942,72 e successivo contratto di recesso esibito dalla
CI di ben 387.960,00 euro, senza emissione di nessuna nota credito;

- le società hanno la stessa sede legale presso la medesima società di domiciliazione con lo stesso intermediario che curava gli adempimenti fiscali;

-i due legali rappresentanti dell'CI S.r.l.s. (sig. Nominativo_1) e della Ricorrente_1 S. r.l.s. (sig.ra Rappresentante_1) risultano essere persone con lo stesso domicilio fiscale presso l'immobile acquistato da entrambi nel 2004 con relativo contratto di mutuo;

- vengono rilevate anomalie varie emergenti dai verbali di assemblea.
Elementi presuntivi a parere del Collegio che provano la inesistenza oggettiva delle prestazioni fornite dalla CI S.r.l.s., cui l'appellante oppone solo documenti cartolari(contratti e recesso citati), senza nulla dire circa la mancanza di dipendenti e la carenza di una struttura amministrativa a carico della CI S.r.l.s.. Elementi che, come sottolinea l'ufficio, una società in buona fede avrebbe ben potuto controllare facilmente visto che la Ricorrente_1 S.r.l.s. ed CI S.r.l.s., in sostanza, hanno la stessa sede legale e lo stesso intermediario per gli adempimenti fiscali. Per cui non risulta fornita alcuna prova “ in ordine al proprio “inconsapevole coinvolgimento” alla frode, difficilmente configurabile a fronte delle palesi carenze strutturali e gestionali della CI S.r.l.s. come risulta dalle indagini condotte.”
Sull'aspetto poi della macanza di dipendenti e organizzazione bisogna ancora evidenziare che, non possono essere considerati sufficienti ai fini probatori i documenti allegati dalla appellante (contratti) e l'affermazione che si “tratterebbe di professionisti del settore”, in quanto inidonei. Si ritiene infatti non ragionevole, anche perché non praticabile in fatto, la produzione di una così rilevante attività d'impresa e relativo volume di affari da parte di una sola persona (addetto) e cioè il socio unico della società che, a dire dell'appellante, si sarebbe occupato della gestione completa della società, dalla ricerca dei clienti alle innumerivoli attività pratiche conseguenti, sotto ogni aspetto.
I medesimi riscontri sono effettuati dall'ufficio anche nei confronti della società SO consulting, con la constatazione delle stesse criticità dette sopra per Entrerprise e l'ulteriore circostanza, che per tale rapporto non veniva fornito alcun contratto ma solo una fattura con descrizoine generica di € 50.000,00 + iva di
€ 11.000,00.
In conclusione, ritiene l'ufficio che l'attività di controllo a carico della società Ricorrente_1 S.r.l.s. (odierna appellante) ed CI S.r.l.s. ha evidenziato la loro natura cartolare a vantaggio dei clienti finali della “frode fiscale” che sono da ravvisarsi nella società ET S.r.l. e SO S.r.l., gruppo di uno schema generale al fine di perpretare una frode fiscale.
Ipotesi rafforzata dal fatto che, come si rileva dalla costituzione dell'ufficio, l'appellante nel 2017 emette fatture attive (ricavi) per € 665.000,00 (500.000,00+165.000,00)+ Iva e riceve fatture passive (costi) per complessivi € 671.000, 00 (621.000,00+ 50.000,00) più Iva, con una perdita netta di € 6.000,00, che nei fatti evidenzia una palese antieconomiicità delle operazioni di appalto e subapalto poste in essere, contro ogni logica economica ed imprenditoriale e che, nella sostanza, rende la difesa eplicitata negli atti di causa ancora più inconsistente e contraddittoria, svuotandola di contenuti.
Pertanto, il Collegio ritiene che l'Agenzia delle Entrate, nella specie, ha assolto l'onere di provare l'inesistenza delle operazioni contestate, fondata anche sulla base di presunzioni semplici e quindi in presenza di elementi indiziari gravi, precisi e concordanti. Mentre nulla dimostra la società, cui spetta l'onere di provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate. (Ordinanza n. 1278 del 22 gennaio 2021 della Corte di cassazione e in tema di Iva;
Ordinanza n. 9304 del 22 marzo 2022 Cassazione civile, sezione VI).
Da rigettare anche il terzo motivo di appello, avendo l'ufficio applicato correttamente la legge, come ampiamente illustrato nelle controdeduzioni dei due gradi di giudizio e disposto dai primi giudici in osservanza ai principi dettati dalla Corte di Cassazione con la sentenza n.28628/2021 per la quale l'amministrazione
“«ha l'onere di provare che l'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativi elementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quello di dimostrare la mala fede del contribuente»; il profilo soggettivo è dunque <
Infondata, infine, la lamentata condanna della soccombente alle spese di giudizio, avendosi applicato correttamente l'art.15 del d.lgs. 546/92.
Pertanto, la Corte rigetta l'appello e condanna la società soccombente alle spese di giudizio liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta l'appello e condanna l'appellante al pagamento delle spese di giudizio che liquida in complessivi
Euro 7.000,00.
Così deciso in Roma il giorno 22 settembre 2025
Il Relatore Il Presidente
ES RO TO OT