Sentenza n. 203/2026
Depositata il 26/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del PIEMONTE Sezione 3, riunita in udienza il
19/02/2026 alle ore 10:30 con la seguente composizione collegiale:
PASI FABRIZIO, Presidente
RINALDI ETTORE, Relatore
CASCINI PROSPERO, Giudice
in data 19/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 696/2024 depositato il 16/09/2024

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale I Di Torino - C.so Bolzano, 30 10121 Torino TO
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Resistente_1 S.p.a. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Resistente_2 S.r.l. - P.IVA_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 592/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado TORINO sez. 2
e pubblicata il 29/05/2024
Atti impositivi: - AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E030202495-2022 IVA-ALTRO 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E030202495-2022 IRAP 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7E0E0202496-2022 IRES-ALTRO 2017
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 144/2026 depositato il
19/02/2026
Richieste delle parti:
Conclusioni parte appellante accogliere il presente appello, riformando integralmente la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Torino n. 592/02/24, depositata in data 29/05/2024 e notificata in data 17/06/2024, e, per l'effetto, dichiarare integralmente legittimi e fondati gli avvisi di accertamento n. T7E030202495-2022 e n.
T7E0E0202496-2022, con debenza di tutti gli importi ivi esposti oltre interessi di legge. Con condanna di
Parte avversa al pagamento delle spese di lite per entrambi i gradi di giudizio, come da nota spese allegata.
Conclusioni parte appellata respingere l'appello dell'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale 1 di Torino e confermare la sentenza appellata e, quindi, decretare la nullità ed illegittimità degli gli avvisi di accertamento n.ri T7E0E0202495/2022
e T7E030202496/2022; condannare l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale 1 di Torino al pagamento delle spese, competenze ed onorari, oltre ad IVA e contributo per la Cassa Previdenza che vengono evidenziate, per questo grado di giudizio, in complessivi € 5.500,00

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Resistente_2 s.p.a., con sede in Città 1 (VE), Indirizzo_1, presentava in data 11/01/2016 ricorso per ammissione alla procedura di pre-concordato preventivo presso il Tribunale di Pordenone. Nel dettaglio, il piano industriale predisposto dalla predetta società Resistente_2 s.p.a. nell'ambito della predetta procedura di concordato prevedeva che la stessa proseguisse la propria attività di impresa di realizzazione e commercializzazione di pannelli c.d. “sandwich” destinati al tamponamento delle pareti ed alla copertura del tetto dei fabbricati, tramite il supporto finanziario e commerciale della società Resistente_1 s.p.a. , e che, entro 90 gg. dall'omologa del concordato preventivo, la stessa avrebbe conferito l'azienda alla società Resistente_2 s.r.l., di seguito Resistente_2, appositamente costituita in data 23/12/2015 quale società veicolo nell'ambito della procedura di concordato e controllata dalla predetta società Resistente_1 s.p.a., con contestuale aumento di capitale sociale da parte della Resistente_1 s.p.a. nella Resistente_2, onde dotare quest'ultima delle risorse da mettere a disposizione dei creditori concordatari. Più nello specifico, il predetto piano, la cui finalità prioritaria era soddisfare i creditori chirografari alle condizioni pattuite, stabiliva che: - la società Resistente_1 s.p.a. (controllante della Resistente_2) avrebbe fornito alla Resistente_2 s.p.a. la materia prima, quale ferro e lana minerale in conto deposito;
- la Resistente_2 s.p.a. avrebbe lavorato la materia prima, essendo titolare dello stabilimento produttivo;
- il prodotto finito sarebbe stato venduto in maniera prevalente dalla Resistente_2
s.p.a. alla rete dei propri agenti (come precisato nel piano di concordato, in base al quale: “La clientela di cui alla rete di agenti, che rappresenta circa il 60% del fatturato, invece, continuerà ad essere servita dalla
Resistente_2 Spa, fino alla data del conferimento di cui al punto successivo”), mentre la parte restante sarebbe stata commercializzata dalla Resistente_2. Tale pianificazione avrebbe consentito alla Resistente_2 s.p. a. da un lato, di ricevere un'immediata disponibilità finanziaria da parte della Resistente_2 e, dall'altro, di beneficiare di un pagamento dilazionato a 90 gg. al fornitore Resistente_1 s.p.a., onde poter soddisfare i creditori chirografari. Il suddetto piano industriale conteneva inoltre l'analitica indicazione dei costi e dei ricavi attesi dalla prosecuzione dell'attività d'impresa da parte della Resistente_2 s.p.a, ed in particolare prevedeva un ingente stanziamento di costi di tipo industriale, commerciale e generale, nel complessivo pari ad un milione e mezzo di Euro. Il Tribunale di Pordenone, con provvedimento n. 11088/2016 del
20/12/2016, omologava la procedura di concordato preventivo (con continuità) proposto dalla predetta società Resistente_2 s.p.a. Quest'ultima dava quindi esecuzione al concordato, proseguendo la propria attività di realizzazione dei pannelli “Sandwich” alle condizioni proposte nel piano di concordato ed approvate dal Tribunale, mentre il conferimento d'azienda a favore della Resistente_2, per ragioni organizzative aziendali (previa informativa al Tribunale), veniva differito a fine 2017, con effetti giuridici a partire dal
01/01/2018.
Ciò premesso, in data 04/05/2022 l'Ufficio notificava alla società Resistente_2 l'invito n. I00565/2022, richiedendo a quest'ultima l'esibizione della documentazione contabile relativa all'anno 2017, che veniva regolarmente prodotta dalla Parte, come risulta da verbale prot. 95945 del 23/05/2022 e successive integrazioni. Con gli inviti a comparire n. T7EI10201471/2022 - notificato alla società Resistente_2 (in qualità di consolidata) ed alla Resistente_1 s.p.a. (in qualità di consolidante) - e n. T7EI10201470/2022 - notificato alla Resistente_2 - emessi ai sensi dell'art.

5-ter del D. Lgs. n. 218/1997, l'Ufficio contestava a quest'ultima l'indeducibilità di una serie di costi contabilizzati dalla Resistente_2 per difetto di inerenza, invitando le Società contribuenti ad instaurare il contraddittorio con l'Ufficio. La fase di adesione si concludeva tuttavia negativamente e la D.P. I di Torino -
Ufficio Controlli emetteva gli avvisi di accertamento n. T7E030202495-2022 nei confronti della Resistente_2 ai fini IVA ed IRAP, nonché n. T7E0E0202496-2022 ai fini IRES nei confronti della Resistente_2 (in qualità di società consolidata) e nei confronti della Resistente_1 s.p.a. (in qualità di società consolidante), con i quali contestava alla Resistente_2 la deduzione per l'anno 2017 di costi non inerenti ai fini IRES ed IRAP per un imponibile complessivo di Euro 31.800,67, nonché l'illegittima detrazione della relativa IVA per un importo complessivo di Euro
9.210,08. Più nel dettaglio, i costi risultati essere indeducibili sono i seguenti:

1. Conto num. 60160119 “spese varie” (Euro 1.150,00): trattasi di bollettino di pagamento effettuato in data
18/05/2017, intestato alla Tesoreria provinciale dello Stato di Venezia, per una valutazione del progetto inerente l'impianto di materie plastiche sito in Città 1 di proprietà della Resistente_2 s.p.a.;

2. Conto num. 60130403 “consulenze tecniche” (Euro 15.000,00 oltre IVA di Euro 3.300,00): trattasi di due fatture ricevute dalla società Società_3 s.r.l. del 30/06/2017 e del 29/09/2017, riferite alla certificazione e apposizione della marcatura CE sulla linea di produzione dei pannelli isolanti della
Resistente_2 s.p.a.;

3. Conto num. 60160116 “consulenze” (Euro 8.944,00 oltre IVA di Euro 1.967,68): trattasi di due fatture ricevute dall'Arch. Nominativo_2 del 24/07/2017 e del 03/11/2017 per prestazioni professionali relative a lavori di ampliamento edificio ad uso industriale sito in Città 1 di proprietà della Resistente_2
s.p.a., riferite all'ordine di acquisto n. 74 del 11/11/2016;

4. Conto num. 60160116 “consulenze” (Euro 6.320,00 oltre IVA pari ad Euro 1.390,40): trattasi di fatture del 12/10/2017 ricevute dalla società Società_4 s.p.a. per prestazioni eseguite il 27/07/2015 per una traduzione di rapporto di classificazione, nonché per prestazioni eseguite dal 28/09/2015 al 02/10/2015 per
Fire Resistance test e per prestazioni eseguite dal 05/10/2015 al 06/10/2015 per prove di resistenza al fuoco, in relazione all'impianto di produzione pannelli della Resistente_2 s.p.a.
Le Società contribuenti impugnavano i suddetti avvisi di accertamento con separate istanze di reclamo ai sensi dell'art. 17-bis D. Lgs. n. 546/1992. L'Ufficio notificava alle predette Società una proposta di mediazione con sola riduzione delle sanzioni, che le Parti non accettavano, costituendosi in giudizio. Le società Resistente_2 ed Resistente_1 s.p.a. adducevano l'inerenza dei costi sostenuti rispetto all'attività svolta, anche se in via indiretta, potenziale od in proiezione futura, ed al proprio oggetto sociale, e concludevano chiedendo l'annullamento degli avvisi di accertamento impugnati per i motivi di diritto ed in fatto esposti, con condanna dell'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di giudizio.
Con sentenza n. 592/02/24, depositata in data 29/05/2024, la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di
Torino, Sez. 2, previa riunione dei ricorsi presentati dalle società Resistente_2 ed Resistente_1 s.p.a., li accoglieva, con condanna dell'Ufficio al pagamento delle spese di lite, sulla base della seguente motivazione: “Il ricorso
è fondato e va accolto. E' sicuramente vero che in un periodo intermedio e precedente alla incorporazione della spa, la SR ricorrente operò su un piano non produttivo, ma semplicemente commerciale. E' altrettanto vero però che la previsione secondo cui l'attività di produzione dei pannelli sandwuich sarebbe passata dalla spa alla SR, era stata fissata per tabulas fin dal gennaio 2016, quando venne depositata la proposta di concordato presso il Tribunale di Pordenone, che prevedeva il rafforzamento patrimoniale della SR tramite l'immissione di nuova finanza, proposta che venne omologata nel dicembre dello stesso anno. Sul punto la ricorrente insiste ripetutamente nel richiamare i principi dispensati da arresti della Corte di Cassazione, secondo cui il principio di inerenza dei costi occorsi presuppone una correlazine con un'attività potenzialmente idonea a produrre utili, esprimendo la riferibilità del costo sostenuto all'attività di impresa, anche se in via indiretta, potenziale ed in previsione futura. L'inerenza, secondo la Corte di legittimità, deve essere valutata secondo un giudizio di carattere qualitativo e quantitativo, correlato all'attività di impresa, con la conseguenza che in tema di IVA, la detrazione non possa essere esclusa solo sulla base di un giudizio di congruità del costo. Orbene, entrando nel dettaglio dei costi detratti dalla SR, si deve avere riguardo a: 1) un bollettino si pagamento del 18.5.2017 per una valutazione di progetto inerente l'impianto in Città 1 di proprietà della spa;
2) due fatture emesse da Società_3 il 30.6.2017 ed il 29.9.2017, per certificazioni e apposizione della marcatura Ce sulla linea di produzione dei pannelli prodotti dalla spa;
3) due fatture emesse il 24.7.2017 ed il 3.11.2017 per prestazioni professionali arch. Nominativo_2, per l'ampliamento dell'edificio industriale sito in Città 1; 4) fatture in data 12.10.2017 per prestazioni eseguite nel
2015 per prove e test di resistenza al fuoco, in relazione all'impianto di produzione dei pannelli. Va detto che tutte queste fatture - relative ai costi portati in deduzione - sono state emesse all'indirizzo di Resistente_2
SR e dunque è questa società - e non la spa - che ha sostenuto i costi. Trattasi di fatture e pagamenti intervenuti nel 2017, in vista della continuità della produzione di pannelli, in un momento in cui la SR era già costituita. Si legge infatti nella informativa del commissario giudiziale agli atti, che la SR fu costituita il
23.12.2015, con sede in Torino, Indirizzo_2, con lo scopo di costituire il braccio commerciale e finanziario della spa. Ed infatti, proprio il 30.5.2017 la SR stipulò un contratto di locazione finanziara con il Banca_1. Non solo, ancora in detta informativa si legge che la SR avrebbe dovuto assorbire la spa entro 90 giorni dall'omologa (che si ricorda intervenne il 20.12.2016), ma l'evento venne poi differito alla fine dell'anno 2017.
Dunque l'intestazione delle fatture alla SR non può essere letta come un'operazione elusiva, visto che rispondeva all'assetto che la compagine stava assumendo, in forza di un concordato approvato dalla fine del 2016 dal Tribunale di Pordenone. Pertanto è corretta l'impostazione della difesa delle società ricorrenti, secondo cui i costi dedotti si riferiscono all'attività di impresa, indicata nell'oggetto sociale, seppure in una proiezione futura, potendo apprezzarsi l'inerenza anche in operazioni economiche preparatorie, necessarie per realizzare le condizioni di avvio delle attività sociali. I due ricorsi riuniti vanno accolti, con condanna dell'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di lite che si liquidano in euro 4.000,00”
Propone appello la Direzione Provinciale I dell'Agenzia delle Entrate e deduce come motivo di appello;

1) Difetto di motivazione, difetto di istruttoria, travisamento dei fatti e violazione e/o falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729 c.c., dell'art. 109 D.P.R. n. 917/1986 e dell'art. 19 D.P.R. n. 633/1972.
I Giudici di primo grado hanno riconosciuto la spettanza della deduzione dei costi controversi in capo alla Resistente_2, concludendo che “è corretta l'impostazione della difesa delle società ricorrenti, secondo cui i costi dedotti si riferiscono all'attività di impresa, indicata nell'oggetto sociale, seppure in una proiezione futura, potendo apprezzarsi l'inerenza anche in operazioni economiche preparatorie, necessarie per realizzare le condizioni di avvio delle attività sociali”. Le motivazioni addotte dai Giudici di prime cure a supporto di tale valutazione risultano, ad una attenta analisi, errate e non condivisibili. In primo luogo, la CGT di primo grado ha attribuito rilievo al fatto che i documenti di spesa fossero intestati alla Resistente_2, che ne avrebbe quindi sostenuto l'onere finanziario. Tuttavia, l'avvenuto sostenimento di un costo da parte di un soggetto economico non ne comporta, di per sé, il diritto alla deduzione, che presuppone comunque il ricorrere delle condizioni e dei criteri di cui all'art. 109 TUIR. Come noto, infatti, ai sensi della citata norma, per poter dedurre dal reddito d'impresa un costo o un onere sostenuto per l'acquisizione di un fattore produttivo, è necessario rispettare il principio di competenza, certezza e determinabilità, oltre che quello di inerenza e di congruità.
È consolidato, in questa prospettiva, l'orientamento della Giurisprudenza di legittimità, in virtù del quale le spese sostenute “per essere deducibili devono risultare da elementi sufficientemente specifici ed attendibili”, per cui il contribuente può dedurre soltanto i costi e gli altri oneri realmente sopportati, oneri che, in caso di contestazione da parte dell'Ufficio, debbono essere provati dal medesimo contribuente in modo certo e preciso. L'avvenuto sostenimento di una spesa da parte di un soggetto economico costituisce quindi una condizione necessaria ma non sufficiente per l'acquisizione del diritto alla deduzione del costo sostenuto, che postula, come evidenziato, il ricorrere dei presupposti previsti dall'art. 109 TUIR. La Suprema Corte ha infatti precisato che “In tema di accertamento delle imposte sui redditi, secondo la disciplina del TUIR, l'onere di dimostrare i presupposti dei costi deducibili concorrenti alla determinazione del reddito d'impresa, ivi compresa la loro inerenza e la loro diretta imputazione ad attività produttive di ricavi, incombe sul contribuente, anche in base al canone della vicinanza della prova” (sentenza n. 13588/2018), evidenziando, in particolare, che “non è sufficiente che la spesa sia stata contabilizzata dall'imprenditore, occorrendo anche che esista una documentazione di supporto da cui ricavare, oltre che l'importo, la ragione e la coerenza economica della stessa, risultando legittima, in difetto, la negazione della deducibilità di un costo sproporzionato ai ricavi o all'oggetto dell'impresa” (ordinanza n. 17701/2019; conforme, ex multis, Cass. n. 13300/2017). Nello stesso senso, un arresto della Corte di Cassazione (sentenza n. 34702/2019), secondo il quale “… perché un costo possa essere incluso tra le componenti negative del reddito, non solo è necessario che ne sia certa l'esistenza, ma occorre altresì che ne sia comprovata l'inerenza, vale a dire che si tratti di spesa che si riferisce ad attività da cui derivano ricavi o proventi che concorrono a formare il reddito di impresa. Per provare tale ultimo requisito, non è sufficiente, poi, che la spesa sia stata dall'imprenditore riconosciuta e contabilizzata, atteso che una spesa può essere correttamente inserita nella contabilità aziendale solo se esiste una documentazione di supporto, dalla quale possa ricavarsi, oltre che l'importo, la ragione della stessa”.
Conforme, l'ordinanza n. 4913 del 24/02/2020. Ancor più di recente (si veda l'ordinanza n. 5772 del
03/03/2021), la Corte di Cassazione ha ribadito che “affinché i costi sostenuti nell'attività d'impresa possano essere dedotti dai componenti positivi di reddito occorre che il contribuente dimostri di averli sostenuti (che siano, cioè, certi, e ciò anche mediante idoneo supporto documentale - v. Cass. n. 13300/2017), in cosa consistano (onde suffragarne l'inerenza, "vale a dire che si tratti di spesa che si riferisce ad attività da cui derivano ricavi o proventi che concorrono a formare il reddito di impresa"- così, Cass. n. 11241/2017) nonché, in caso di contestazione dell'Amministrazione, anche la loro congruità (Cass. n. 10269/2017)”. Difatti, “come già affermato da questa Corte, «la prova dell'inerenza di un costo quale atto d'impresa, ossia dell'esistenza e natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della sua concreta destinazione alla produzione quali fatti costitutivi su cui va articolato il giudizio di inerenza, incombe sul contribuente, in quanto tenuto a provare l'imponibile maturato (cfr. Cass. 21 novembre 2019, n. 30366; Cass. 17 luglio 2018, n. 18904); - pertanto, ove, come nel caso in esame, sia contestato dall'Amministrazione finanziaria il difetto di inerenza della spesa
è onere del contribuente offrire la dimostrazione della correlazione del costo sostenuto con l'attività d'impresa in concreto esercitata, non assolvibile mediante la dimostrazione della avvenuta contabilizzazione dello stesso» (cfr. Cass., V, 27116/2020) (Cass. n. 5697/2022). Infatti, “per il principio di inerenza (..), i costi sostenuti devono essere riferiti all'esercizio dell'attività imprenditoriale, dovendosi escludere quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa” (Cass.n. 24578/2022). Per mero scrupolo difensivo, anche al fine di replicare ai capziosi assunti avversi sul punto, deve ribadirsi che l'operatività di tali principi risulta confermata anche a seguito dell'introduzione della novella legislativa di cui all'art. 7 comma 5-bis D. Lgs. n.
546/1992. Con la norma in esame, infatti, non è stato introdotto in capo all'Amministrazione Finanziaria un onere probatorio nuovo o più gravoso di quello precedentemente posto a proprio carico, ma sono state sostanzialmente ribadite le regole relative alla ripartizione dell'onere probatorio previste dall'art. 2697 c.c., declinandole al processo tributario, sicché, se l'Amministrazione finanziaria ha l'onere di provare il presupposto del tributo e la sussistenza di elementi positivi di reddito sottratti a tassazione, resta a carico del Contribuente - Ricorrente l'allegazione degli elementi che riducono (costi, debiti, fatti in generale da cui consegue un abbattimento dell'imponibile) o elidono il tributo (norme agevolative o esentative). Tali principi sono stati esplicitati con chiarezza dalla Corte di Cassazione nella sentenza n. 31878/2022, depositata in data 27/10/2022, con la quale la Suprema Corte, pronunciandosi proprio con riferimento al suddetto art. 7 comma 5-bis, ha chiarito che “la nuova formulazione legislativa, nel prevedere che <> non stabilisce un onere probatorio diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti in materia, ma è coerente con le ulteriori modifiche legislative in tema di prova, che assegnano all'istruttoria dibattimentale un ruolo centrale”. Nello stesso senso, la pronuncia della Suprema Corte n. 33568/2022. Conformi, tra le più recenti, le sentenze n.
8956/2023 e n. 17423/2023. Da ultimo, merita di essere citata la pronuncia n. 2746/2024, che, confermando i principi stabiliti nelle predette sentenze, ha statuito, in particolare, che “in materia di giudizio tributario, il nuovo comma 5-bis dell'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della l. n. 130 del 2022, secondo cui il giudice deve valutare la prova “comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale”, non si pone in contrasto con la persistente applicabilità delle presunzioni legali che, nella normativa tributaria sostanziale, impongano al contribuente l'onere della prova contraria”, con ciò validando, in modo implicito,
l'intero “patrimonio interpretativo” della Suprema Corte in ognuna delle specifiche casistiche, compresa quella in esame, anche a fronte della novella legislativa di cui sopra. In senso conforme, anche Cass. n.
16493/2024. Risultano dunque confermati, anche alla luce del predetto disposto normativo di cui all'art. 7 comma 5-bis D. Lgs. n. 546/1992, i principi generali che disciplinano il riparto dell'onere probatorio in caso di deduzione di costi, secondo i quali è il Contribuente ad essere tenuto a dimostrare la sussistenza dei presupposti previsti dalla legge per la legittima deduzione di un elemento passivo di reddito (e non già l'Ufficio
a dimostrare l'assenza di detti requisiti). Precisata quale sia la configurazione dell'onere probatorio gravante sulla Parte nella fattispecie di causa, si rileva che, nel caso in esame, l'Ufficio ha contestato alla Società contribuente Resistente_2 l'indeducibilità di costi relativi a:

1. bollettino di pagamento effettuato in data 18/05/2017, intestato alla Tesoreria provinciale dello Stato di Venezia, per una valutazione del progetto inerente all'impianto di materie plastiche sito in Città 1 di proprietà non già della Contribuente ma della Resistente_2 s.p.a.; 2. fatture ricevute dalla società Società_3 s.r.l. del 30/06/2017 e del 29/09/2017, riferite alla certificazione e apposizione della marcatura CE sulla linea di produzione dei pannelli isolanti della predetta Resistente_2 s.p.a.; 3. fatture ricevute dall'Arch. Nominativo_2 del 24/07/2017 e del 03/11/2017 per prestazioni professionali relativi a lavori di ampliamento dell'edificio ad uso industriale sito in Città 1 di proprietà della predetta Resistente_2 s.p.a., riferite all'ordine di acquisto n. 74 del 11/11/2016; 4. fatture ricevute dalla società Società_4 s.p.a. del 12/10/2017 per prestazioni eseguite il 27/07/2015 per una traduzione di rapporto di classificazione, nonché per prestazioni eseguite dal 28/09/2015 al 02/10/2015 per Fire Resistance test e per prestazioni eseguite dal 05/10/2015 al 06/10/2015 per prove di resistenza al fuoco, relativo all'impianto di produzione pannelli della predetta Resistente_2 s.p.a. Come già evidenziato in primo grado, i costi in esame sono stati disconosciuti dall'Ufficio per difetto di inerenza all'attività d'impresa della Resistente_2, posto che tale Società, nell'anno 2017: - non era titolare dello stabilimento produttivo sopracitato;
- svolgeva, di fatto, la commercializzazione di una sola parte dei pannelli prodotti dalla Resistente_2 s.p.a.; - era inserita all'interno di un piano di concordato ancora in fase di esecuzione e, quindi, ancora astrattamente soggetto a risoluzione e annullamento;
- era inserita all'interno di una procedura di concordato che, attraverso il piano industriale, individuava tutti i costi legati all'operatività della Resistente_2 s.p.a., piano che quest'ultima doveva rispettare al fine di garantire il buon esito della procedura;
- non era titolare di alcun tipo di ricavo legato alla produzione dei pannelli, ma solo alla commercializzazione degli stessi. Ne deriva che la Resistente_2 non era legittimata alla deduzione dei predetti costi per assenza del requisito dell'inerenza di cui all'art. 109 TUIR,
a prescindere dalla circostanza che dette spese siano state sostenute da tale Società, in quanto destinataria delle fatture emesse dai fornitori. Ciò posto, deve rilevarsi che i Giudici di primo grado, nella propria pronuncia, hanno inteso dare credito alla tesi propugnata dalle Contribuenti, secondo le quali i summenzionati costi sarebbero da ritenersi inerenti in quanto sostenuti “in proiezione futura”, vale a dire nell'ottica del successivo conferimento di azienda da parte della Resistente_2 s.p.a. Tali argomentazioni sono tuttavia, per quanto sopra indicato, del tutto infondate, avendo la CGT di primo grado trascurato di considerare che i costi di cui l'Ufficio contesta alla Resistente_2 l'indebita deduzione attengono L'ATTIVITÀ DI REALIZZAZIONE DEI EL ISOLANTI. Tale attività, secondo quanto emerge dalla proposta di concordato e dall'allegato piano industriale presentati dalla Resistente_2 s.p.a. - oggetto di omologa da parte del Tribunale di Pordenone - veniva svolta nell'anno 2017 - in via esclusiva - da un soggetto diverso dalla Resistente_2, quale la società terza Resistente_2 s.p.a. Quest'ultima Società, in virtù di quanto previsto nel concordato in continuità omologato, era infatti pienamente operativa nell'anno in esame ed ha proseguito la propria attività d'impresa fino alla fine di tale anno, posto che il conferimento di azienda a favore della Resistente_2 è stato effettuato in data 30/11/2017, con effetti giuridici dal 01/01/2018. La Resistente_2, nell'anno 2017, si limitava invece a svolgere l'attività di commercializzazione di una parte, nemmeno prevalente (40%), di tali pannelli, che venivano realizzati dalla Resistente_2 Resistente_2, sul punto, quanto disposto dal predetto piano industriale: “Previa autorizzazione del Tribunale, è stato sottoscritto un accordo di fornitura (…) in virtù del quale la Resistente_2 Resistente_2 sta gestendo i rapporti di compravendita con la clientela direzionale della ricorrente, acquisendo gli ordini e trasmettendoli alla Resistente_2 spa affinché li realizzi, mentre la vendita finale sarà effettuata direttamente dalla nuova società… La clientela di cui alla rete di agenti, che rappresenta circa il 60% del fatturato, invece, continuerà ad essere servita dalla Resistente_2 Spa, fino alla data del conferimento di cui al punto successivo”. Ne deriva che i costi in esame, essendo riconducibili alla produzione dei pannelli - attività svolta in via esclusiva dalla Resistente_2 s.p.a. - non potevano essere dedotti da una società terza, quale la Resistente_2 (che nell'anno in esame non svolgeva alcuna attività di realizzazione di detti pannelli e nemmeno era titolare dello stabilimento nel quale veniva realizzata la produzione degli stessi), neppure a titolo di spese preparatorie (come erroneamente ritenuto dalla CGT di primo grado), a maggior ragione a fronte del fatto che tale impianto, nell'anno in esame, era di proprietà della Resistente_2 s.p.a. (essendo irrilevante che la Resistente_2 lo abbia poi acquisito nell'anno successivo, per effetto del citato conferimento di azienda). Occorre inoltre considerare che il piano industriale redatto dalla Resistente_2
s.p.a. prevedeva in modo dettagliato i ricavi ed i costi attesi in relazione all'operatività della Società nel corso dell'anno d'imposta in esame (2017), proprio in virtù della prosecuzione dell'attività d'impresa da parte di quest'ultima, come emerge dal prospetto riportato a pag. 3 dell'invito a comparire n.
T7EI10201471/2022 notificato dall'Ufficio, nel quale, in particolare, sono riportati i costi industriali ed i costi generali ricollegati a tale attività, per un ammontare complessivo pari al milione e mezzo di Euro. Più nel dettaglio, nella proposta di concordato si evidenzia, con riferimento ai costi elencati in capo alla
Resistente_2 s.p.a., che i costi industriali “comprendono i costi relativi all'attività industriale di produzione di pannelli, tra cui costo del personale, utenze, ammortamenti di fabbricati ed impianti, manutenzioni, costi di ricerca e sviluppo, altri costi quali vigilanza, smaltimento rifiuti, imu, ecc…. Relativamente al personale dell'area industriale, già oggetto di razionalizzazione nello scorso esercizio, è previsto l'ingresso di un'ulteriore unità, al fine di supportare il raggiungimento del livello di fatturato ipotizzato (€ 10,1 milioni). I costi di Ricerca & Sviluppo, oltre alle quote di ammortamento dei costi capitalizzati negli anni precedenti, comprendono il costo della consulenza esterna per il mantenimento delle certificazioni esistenti” (sottolineatura aggiunta). Inoltre, si rappresenta che, in sede di concordato, la Resistente_2 aveva assunto l'impegno a fornire esclusivamente una dotazione finanziaria, laddove l'eventuale costo ulteriore da sovvenzionare non rientrasse in quelli individuati nel piano industriale. Ne deriva che i costi in esame, ricollegati alla produzione dei pannelli da parte della Resistente_2 s.p.a, non avrebbero potuto essere dedotti dalla Resistente_2, neppure a fronte della successiva acquisizione dell'azienda in esame da parte di quest'ultima, con effetti giuridici dal 01/01/2018. Né vale ad inficiare tale conclusione e, dunque, a ritenere inerenti i costi in esame, il fatto che la Resistente_2 avesse, quale oggetto sociale, “la fabbricazione, la trasformazione, la lavorazione, la vendita, il montaggio di materie prime in metallo e di manufatti in metallo lavorato, di pannelli e materiali isolanti…”, posto che la stessa, come sopra dimostrato, non svolgeva nell'anno in esame alcuna attività di produzione dei suddetti pannelli, ma esclusivamente quella di commercializzazione di una parte degli stessi, come pur riconosciuto dalla stessa CGT di primo grado, che ha evidenziato che “E' sicuramente vero che in un periodo intermedio e precedente alla incorporazione della spa, la SR ricorrente operò su un piano non produttivo, ma semplicemente commerciale”. Difatti, come evidenziato in precedenza, la Società in esame non era titolare nell'anno in esame di alcun tipo di ricavo legato alla produzione dei pannelli, ma solo alla commercializzazione degli stessi. Sul punto, alcuna rilevanza assume la circostanza addotta dai
Giudici, secondo la quale “E' altrettanto vero però che la previsione secondo cui l'attività di produzione dei pannelli sandwuich sarebbe passata dalla spa alla SR, era stata fissata per tabulas fin dal gennaio 2016, quando venne depositata la proposta di concordato presso il Tribunale di Pordenone, che prevedeva il rafforzamento patrimoniale della SR tramite l'immissione di nuova finanza, proposta che venne omologata nel dicembre dello stesso anno”, posto che, come sopra evidenziato, a prescindere dalla formulazione originaria della predetta proposta di concordato, l'attività di realizzazione dei pannelli “Sandwich” alle condizioni proposte nel piano di concordato ed approvate dal Tribunale ha continuato ad essere svolta - nell'anno in esame - dalla Resistente_2 s.p.a., mentre il conferimento d'azienda a favore della Resistente_2 è stato differito a fine 2017, con effetti giuridici a partire dal 01/01/2018. Ad ulteriore riprova di detta circostanza vi è il fatto che la Resistente_2 non disponeva, nell'anno in esame, di alcuna forza lavoro destinata allo svolgimento di attività produttive, posto che il personale in forza alla Resistente_2 al 31/12/2017 era rappresentato esclusivamente da figure legate al lato amministrativo e commerciale (quali un amministratore, n. 2 impiegate amministrative part-time, n. 1 impiegato commerciale e n. 1 impiegato con regime di co.co.co). In ogni caso, si sottolinea che, come evidenziato dalla Corte di Cassazione (sentenze n. 5707/2022 e n. 4157/2013), la
“compatibilità con l'oggetto sociale costituisce mero indizio della inerenza all'effettivo esercizio dell'impresa”, posto che, ai fini della valutazione del requisito dell'inerenza, occorre avere riguardo all'attività d'impresa svolta dalla Società contribuente. I costi in esame non possono dunque essere considerati inerenti, anche laddove valutati sul piano della loro riferibilità all'attività d'impresa “in via indiretta, potenziale od in proiezione futura”, come erroneamente assunto dalla CGT di primo grado. Come riconosciuto dalla Giurisprudenza di legittimità (sentenza n. 31711/2022), “in tema di redditi d'impresa, il requisito dell'inerenza dei costi deducibili attiene alla compatibilità, coerenza e correlazione di detti costi non ai ricavi in sé, bensì all'attività imprenditoriale svolta idonea a produrre redditi (Cass. Sez. 5, Sentenza n. 902 del 17/01/2020; v. anche
Sez. 5, Sentenza n. 2224 del 02/02/2021)”, corrispondente, nel caso di specie, alla sola commercializzazione di una parte dei pannelli, mentre l'attività di produzione dei pannelli, cui si riferiscono i costi, era svolta da un diverso soggetto economico. In conclusione, ciò che l'Ufficio contesta nel caso di specie è il fatto che la Resistente_2 abbia inteso dedurre (indebitamente) costi relativi allo svolgimento di un'attività (produzione di pannelli) non posta in essere dalla stessa, quanto piuttosto da un soggetto terzo, a nulla valendo il fatto che la Parte avrebbe poi avviato, negli anni successivi, tale attività. Tale assunto è tanto più valido con riferimento alle fatture di acquisto emesse dai fornitori Società_3 e Società_4, posto che le stesse sono indiscutibilmente riferite alla linea di produzione esistente e, quindi, legate all'operatività della società Resistente_2 s.p.a. e non a quella della Resistente_2, la cui attività era, come ripetutamente evidenziato, la sola commercializzazione di una parte dei pannelli. Parimenti carenti del requisito di inerenza sono, in ogni caso, anche i costi relativi al bollettino di pagamento intestato alla Tesoreria provinciale dello Stato di Venezia ed alle fatture emesse dall'Nominativo_2. Per quanto sopra evidenziato, non risulta dirimente - ai fini della valutazione della sussistenza del requisito dell'inerenza nel caso di specie - quanto evidenziato dai
Giudici di prime cure, secondo i quali “trattasi di fatture e pagamenti intervenuti nel 2017, in vista della continuità della produzione di pannelli, in un momento in cui la SR era già costituita”. Deve inoltre sottolinearsi che i documenti di spesa oggetto di deduzione recano i riferimenti della diversa società Resistente_2
s.p.a. ed alcuni di essi (Società_4) hanno per oggetto prestazioni rese in data antecedente non solo al piano di concordato ma addirittura alla costituzione della Resistente_2. Società_5, al riguardo, le fatture ricevute dalla società Società_4 s.p.a., che sono riferite a prestazioni eseguite dal suddetto fornitore rispettivamente in data 27/07/2015 (traduzione di rapporto di classificazione), nonché nel periodo dal
28/09/2015 al 12 02/10/2015 (Fire Resistance test) ed infine nel periodo dal 05/10/2015 al 06/10/2015 (prove di resistenza al fuoco). Il momento di effettuazione delle prestazioni da parte del fornitore acquisisce rilevanza ai fini della valutazione dell'inerenza di detti costi, posto che, al momento delle prestazioni oggetto di fatturazione (l'ultima il 06/10/2015), la Resistente_2 non era ancora esistente (la costituzione è avvenuta in data 23/12/2015) e la Resistente_2 s.p.a. non aveva nemmeno presentato il ricorso per ammissione alla procedura di preconcordato (11/01/2016). Parimenti, avendo riguardo alle fatture emesse dall'Arch. Nominativo_2, si evidenzia che le stesse sono riferite allo stabilimento produttivo di proprietà della Resistente_2 s.p.a., in relazione ad un ordine effettuato in data 11/11/2016. Ad ulteriore confutazione di quanto assunto dai Giudici di primo grado in ordine alla pretesa inerenza dei costi in esame all'attività
d'impresa in quanto assunti “in proiezione futura”, deve ancora sottolinearsi che, come espressamente evidenziato in sede di accertamento, nell'anno in esame, la procedura di concordato preventivo era ancora in fase di esecuzione, e quindi astrattamente suscettibile di risoluzione e di annullamento. Tale aspetto riveste rilievo, posto che la deduzione dei costi deve trovare fondamento in elementi certi e precisi, mentre nel caso di specie le suddette spese, valutate nel contesto temporale in cui sono state sostenute e dedotte, non presentavano tali requisiti, posto che è solo con la corretta esecuzione del concordato, così come prevista e disciplinata dall'art. 185 L. fall., ovvero con la risoluzione e annullamento del concordato – disciplinati dal successivo art. 186 L. fall. – che la procedura concordataria può dirsi definitivamente esaurita.
Proprio in tale fase di esecuzione dell'omologa si inserisce il conferimento del ramo di azienda avvenuto in data 30/11/2017, che stabilisce che: “per ragioni organizzative aziendali, previa informativa al Tribunale, il conferimento d'azienda, previsto entro 90 giorni dall'omologa, è stato differito a fine 2017, avendo il Gruppo di riferimento dotato la Società delle risorse monetarie necessarie all'adempimento del Piano”. Tale conferimento è avvenuto solo a fine 2017, in quanto nel piano di concordato erano definiti esattamente gli step da seguire nel concordato quali, tra gli altri, “l'aumento di capitale sociale (subordinatamente all'omologa del concordato preventivo) nella Resistente_2 da parte del socio Resistente_1 Spa, al fine di dotarla di risorse da mettere a disposizione dei creditori concordatari, onde consentirne un più rapido soddisfo fino ad un importo massimo di € 9,6 mln da liberare in varie tranches di cui una prima pari a € 2,5 mln contestualmente al conferimento”.
Si specifica che, al momento del conferimento, i versamenti in c/futuro aumento del capitale sociale ammontavano ad un milione di Euro e che il versamento della parte consistente di tale somma (Euro
700.000,00) è avvenuto solo in data 25/10/2017. Infine, non può ritenersi dirimente ai fini della valutazione della sussistenza nel caso di specie del requisito dell'inerenza nemmeno l'avvenuta acquisizione della linea di produzione da parte della Resistente_2 di cui al contratto di leasing del 30/05/2017 con À_ (richiamato anche dai Giudici di primo grado), posto che la Resistente_2, per effetto del suddetto contratto di locazione finanziaria, è divenuta titolare dell'utilizzo della linea produttiva per la realizzazione dei pannelli edili forniti dalla Resistente_2 s.p.a. a far data dal 25/10/2017 (come si desume sia dal contratto di locazione finanziaria, che stabiliva la decorrenza del primo canone dal 1° giorno del periodo successivo alla consegna del bene, sia dall'assicurazione sul bene, con durata a 13 partire dal 24/10/2017), mentre l'acquisizione della proprietà dell'impianto da parte della Resistente_2 è avvenuta nel successivo anno 2018, per effetto del citato conferimento. Da quanto sopra esposto emerge che la Resistente_2 ha spesato e dedotto costi riferiti ad un impianto nei confronti del quale non vantava alcun diritto, posto che, come si evince dall'atto di conferimento, “il possesso di diritto di quanto conferito (n.d.r.: ivi compreso l'impianto) viene dato alla parte conferitaria dalla data di efficacia del presente atto per tutti gli effetti”, vale a dire dal 01/01/2018. Per tutto quanto sopraesposto, deve ritenersi dimostrata l'erroneità della statuizione dei Giudici di primo grado, secondo i quali “l'intestazione delle fatture alla SR non può essere letta come un'operazione elusiva, visto che rispondeva all'assetto che la compagine stava assumendo, in forza di un concordato approvato dalla fine del 2016 dal Tribunale di
Pordenone”, posto che l'Ufficio non ha contestato alla Società contribuente una condotta elusiva, ma ha piuttosto escluso la sussistenza dei presupposti per la deduzione di costi che, quand'anche sostenuti su un piano finanziario, non potevano ritenersi deducibili, per assenza dei requisiti di inerenza all'attività d'impresa ai sensi dell'art. 109 TUIR. Senza rinunciare a quanto sopra evidenziato ed a definitiva riprova dell'infondatezza della tesi di Parte avversa, erroneamente condivisa dai Giudici di prime cure, riguardo alla deducibilità nell'anno 2017 dei costi controversi (con particolare riferimento alle spese di cui al punto n. 1 – bollettino – e n. 4 – fattura Arch. Nominativo_2, in quanto riferite all'attività di ampliamento della nuova linea di produzione che sarebbe stata realizzata negli anni successivi), deve evidenziarsi che, anche a voler perseguire per pura ipotesi detta tesi, le spese in esame avrebbero dovuto essere contabilizzate dalla Resistente_2 nello stato patrimoniale tra i costi di impianto, ed avrebbero dovuto essere ammortizzate solo nel momento dell'entrata in funzione del nuovo impianto, e non, dunque, nell'anno 2017. Secondo i principi contabili nazionali (OIC 24), infatti, sono considerati costi di impianto e di ampliamento ai sensi dell'art. 2424, B) I-1) cod. civ., quelli sostenuti in modo non ricorrente in alcuni caratteristici momenti del ciclo della vita della società, quali la fase pre-operativa o quella di accrescimento della capacità operativa (punto 6), e possono sussistere sia in caso di società di nuova costituzione per progettare e rendere operativa la struttura aziendale iniziale, sia in caso di inizio di una nuova attività da parte di una società preesistente o di un suo ampliamento
(punto 25). Ne deriva quindi, in ogni caso, l'indeducibilità di detti costi nell'anno in esame
Controdeduce parte appellata per la conferma della sentenza
Con riferimento al ricorso in appello notificato dall'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 1 di Torino, si evidenzia quanto segue. Negli avvisi di accertamento oggetto d'impugnazione la contestazione dell'Ufficio risulta indicata in modo chiaro, preciso e puntuale, ovvero il preteso difetto di inerenza. Non viene contestata la mancata sussistenza degli altri requisiti richiesti dall'art. 109 TUIR per la deduzione dei costi ovvero certezza e determinabilità, congruità ed imputazione per competenza ma, in modo non equivocabile soltanto il rispetto del requisito dell'inerenza. Nei ricorsi introduttivi è stato evidenziato il principio di diritto, relativo all'interpretazione del criterio dell'inerenza, formulato dalla Suprema Corte e ripetutamente richiamato in molteplici sentenze, sia della giurisprudenza di merito che di quella di legittimità, e che pertanto può considerarsi CONSOLIDATO E GRANITICO, ovvero: “l'inerenza esprime la riferibilità del costo sostenuto all'attività d'impresa, anche se in via indiretta, potenziale od in proiezione futura” Nella sentenza, oggetto d'impugnazione da parte dell'Ufficio, la Corte di primo grado ha applicato in modo assolutamente corretto il principio sopra citato. Nel ricorso in appello dell'Ufficio, nella parte rubricata B) MOTIVI DEI RICORSI INTRODUTTIVI, si legge: “Le società Resistente_2 ed Resistente_1 s.p.a. adducevano l'inerenza dei costi sostenuti rispetto all'attività svolta, anche se in via indiretta, potenziale od in proiezione futura, ed al proprio oggetto sociale, e concludevano chiedendo l'annullamento degli avvisi di accertamento impugnati per i motivi di diritto ed in fatto esposti, con condanna dell'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di giudizio.”
L'Ufficio ha evidentemente dimenticato un inciso fondamentale per la decisione della causa ovvero che la richiesta alla Corte era correlata al rispetto dei principi di diritto ripetutamente enunciati nelle sentenze della
Corte di Cassazione, che ormai costituiscono, pare opportuno ribadirlo, una giurisprudenza granitica e consolidata, in applicazione dei quali gli elementi motivazionali addotti dall'Ufficio (pagina 6 degli avvisi di accertamento) risultano del tutto infondati ed inconferenti: fattispecie chiaramente identificata nella sentenza impugnata dall'Ufficio. È opportuno riaffermare che l'attività esercitata da Resistente_2
S.R.L. risulta essere, da sempre, quella di “PROFILATURA MEDIANTE FORMATURA E
PIEGATURA A FREDDO DI LAMIERE DI QUALSIASI TIPO (Codice ATECO 24.33.02 - Codice NACE 24.33) come risulta dalla visura storica del Registro delle Imprese di Torino (documento prodotto con il ricorso introduttivo - all. 18.) Nel proprio ricorso in appello l'Ufficio anziché fornire elementi di prova a sostegno della contestazione riguardo al preteso difetto di inerenza: § cerca di modificare, illegittimamente, la motivazione indicata nell'atto impugnato: introducendo contestazioni riguardo a congruità o inesistenza del costo, assenti nella motivazione dell'atto impugnato, determinando in modo evidente una, illegittima, “mutatio libelli”.
L'Ufficio dimentica l'insegnamento della Suprema Corte che evidenzia che tale fattispecie si verifica “quando si avanzi una pretesa obiettivamente diversa da quella originaria, introducendo nel processo un petitum diverso e più ampio oppure una causa petendi fondata su situazioni giuridiche non prospettate prima e particolarmente su un fatto costitutivo radicalmente differente, di modo che si ponga al giudice un nuovo tema d'indagine e si spostino i termini della controversia, con l'effetto di disorientare la difesa della controparte ed alterare il regolare svolgimento del processo" (Cass.civ.sez.V.12621/2012) § travisa i fatti di causa omettendo il fatto che nel caso in specie il requisito dell'inerenza dei costi sostenuti non era solo prospettica ma anche attuale;
§ tenta di sostenere, impropriamente, la tesi che l'onere della prova incomba sul contribuente. * * * MOTIVI

1. IL REQUISITO DELL'INERENZA NELLA GIURISPRUDENZA DELLA SUPREMA CORTE – CORRETTA
APPLICAZIONE NELLA SENTENZA IMPUGNATA DALL'UFFICIO Fin dalla memoria prodotta nell'ambito degli inviti a comparire T7EI10201470/2022 e T7EI10201471/2022, quindi riproposti nel ricorso introduttivo e poi ribaditi nella memoria depositata in primo grado, sono stati illustrati gli insegnamenti della Corte Suprema relativamente alle condizioni necessarie per il rispetto del requisito dell'inerenza, con evidenziazione degli interventi giurisprudenziali della Corte in tema di imposte sui redditi ed in tema di IVA, che sostanzia nella seguente frase: “l'inerenza esprime la riferibilità del costo sostenuto all'attività d'impresa, anche se in via indiretta, potenziale od in proiezione futura” Qualcuno potrebbe chiedersi: cosa poteva mai intendere la
Suprema Corte con l'affermazione: “attività imprenditoriale, compiuta o anche solo programmata”???'; la risposta non dovrebbe essere particolarmente difficile. Il significato, in realtà, è del tutto evidente ovvero: per la detraibilità dell'imposta assolta, e per la deduzione del costo, per l'acquisto di un bene o servizio non
è necessario che l'attività imprenditoriale sia già in essere essendo sufficiente che la stessa sia “anche solo programmata”. Il significato di quest'ultima frase dovrebbe essere, ovviamente, palese. I principi illustrati dalla Suprema Corte risultano ben compresi dall'Agenzia delle Entrate, a livello centrale, come emerge dalla lettura della risoluzione n. 584/2021 (documento prodotto con il ricorso introduttivo - all. 16.) alla quale, evidentemente, la Direzione Provinciale 1 di Torino non intende attenersi. In tale atto si legge: “In ordine al carattere immediato della detrazione IVA, peraltro, la giurisprudenza di legittimità nazionale - coerentemente ai principi sanciti dalla richiamata giurisprudenza unionale - ha riconosciuto che "ai fini della detraibilità dell'imposta assolta sugli acquisti di beni e sulle operazioni passive occorre accertarne l'effettiva inerenza rispetto alle finalità imprenditoriali, senza che sia tuttavia richiesto il concreto svolgimento dell'attività di impresa, potendo la detrazione dell'imposta spettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo alle attività di carattere 5 preparatorio, purché finalizzate alla costituzione delle condizioni d'inizio effettivo dell'attività tipica (Cass. sentenza n. 23994 del 3 ottobre 2018).” (carattere in grassetto e sottolineato a cura dell'esponente) Per facilitare la comprensione del principio in questione è stata consegnata all'Ufficio, e prodotta in allegato al ricorso introduttivo (documento prodotto con il ricorso introduttivo - all. 17.), la relazione del Prof. Avv. Nominativo_5 (“Il principio di inerenza e la rilevanza contabile dei costi”) pubblicato sul sito del Consiglio di Presidenza della Giustizia Tributaria (www.giustizia-tributaria.it), nella speranza (risultata vana) di facilitare la comprensione del principio in questione da parte dell'Ufficio. A pagina 4 di tale relazione, in tema di “Atti preparatori e spese sostenute in chiave prospettica”, si legge: “Le perplessità manifestate circa l'“inerenza” di tali spese alla produzione del reddito dipendono da ragioni diversificate: da un lato il tema degli atti preparatori all'impresa involge la stessa individuazione della latitudine dell'impresa e del suo ciclo fiscale;
dall'altra si riferisce alla indeducibilità di spese che non rappresentano costi d'esercizio bensì spese a carattere pluriennale, connesse alla dotazione del “capitale” produttivo dell'impresa. Con riguardo alla prima questione, possono però ormai ritenersi superati i dubbi circa l'appartenenza all'impresa degli atti preparatori e di organizzazione del complesso produttivo, sia nell'ambito delle imposte sui redditi che in quello dell'Iva. Come affermato tante volte in giurisprudenza, “l'acquisto di un bene o la prestazione di un servizio sono da ritenere effettuati nell'esercizio dell'impresa se strettamente connessi con le finalità imprenditoriali: connessione intesa nel senso della funzionalità all'oggetto sociale formalizzato nello statuto,
e quindi comprensiva delle operazioni economiche, anche meramente preparatorie, necessarie per realizzare le condizioni di avvio delle attività sociali (Cass., nn. 7809/2008; 8583/2006; 5739/2005;
1863/2004; 13738/2001; 3857/2001; vedi anche 17079/2006; 8583/2006).” (carattere in grassetto e sottolineato a cura dell'esponente) Sono stati quindi illustrati gli insegnamenti della Suprema Corte con la sentenza n. 16826 del 30/07/2007, con l'ordinanza n. 450 del 11/01/2018, con la sentenza n. 19341del
17/09/2020. 6 Appare curioso che l'Ufficio richiami due sentenze della Corte di Cassazione che, se vengono legge in modo completo, comprendendone ovviamene il significato, risultano affermare il contrario di quanto voluto dall'Ufficio confermando, invece, l'illustrazione fornita dalla difesa delle società contribuenti. Pare opportuno valutare quanto sostenuto dall'Ufficio alla luce dei principi illustrati nelle sentenze citate. Nella sentenza n. 5707/2022 si afferma: “Va, invero, richiamato il consolidato orientamento di questa Corte, per cui, alla luce della Sesta Dir. del Consiglio n. 77/388/CEE, come interpretata dalla giurisprudenza della Corte di giustizia (v. sent, 13 dicembre 1989 in causa C-342/87) e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 4, comma 2, n.
1, secondo il quale le cessioni di beni e le prestazioni di servizi poste in essere dai vari tipi di società ivi indicate costituiscono sempre ad ogni effetto, per presunzione iuris et de ture e quale che sia la natura dell'attività svolta, operazioni effettuate nell'esercizio di impresa, con conseguente applicazione dell'IVA sulle operazioni attive compiute, in ordine invece agli acquisti di beni, ed in generale alle operazioni passive, non
è sufficiente, ai fini della detraibilità dell'imposta, la qualità d'imprenditore societario, dovendosi altresì verificare in concreto l'inerenza, cioè la stretta connessione con le finalità imprenditoriali, e la strumentalità in concreto del bene acquistato rispetto alla specifica attività imprenditoriale, compiuta o anche solo programmata (Cass. civ., n. 16697 del 2013; Cass. n. 7344 del 2011; Cass. n. 1863 del 2004; Cass. n. 5599 del 2003). (carattere in grassetto e sottolineato a cura dell'esponente) Nella sentenza n. 4157/2013 si legge:
“Una simile ratio esige, come bene è stato sostenuto, che rispetto all'Iva sulle operazioni attive resti detraibile esclusivamente l'imposta relativa all'acquisto di beni necessari per l'esercizio vero e proprio dell'impresa, effettivamente destinati, cioè, dall'imprenditore alla realizzazione degli scopi produttivi programmati;
in guisa tale che il mentovato requisito della "inerenza" dell'acquisto all'esercizio d'impresa venga identificato sulla base del raffronto tra l'operazione passiva e quelle attive, dovendo risultare assolta la prova della strumentalità della prima rispetto alle seconde, che siano state già compiute o anche soltanto programmate.” … nella medesima ottica di compatibilità dell'esegesi col principio di neutralità dell'Iva per quanto attiene all'imposizione fiscale dell'impresa, soltanto rimanendo ferma la ovvia necessità di evitare disparità non giustificate tra imprese che effettuano già operazioni imponibili e altre che cercano, invece, mediante investimenti, di avviare attività a ciò destinate.” (carattere in grassetto e sottolineato a cura dell'esponente)
Quanto affermato dall'Ufficio risulta essere, in modo macroscopico, in piena contraddizione con i principi indicati nelle sentenze dallo stesso Ufficio segnalate a sostegno delle proprie tesi.

2. TENTATIVO DI MODIFICA DELLA MOTIVAZIONE INDICATA NELL'ATTO IMPUGNATO - ILLEGITTIMITÀ
DEL COMPORTAMENTO DELL'UFFICIO., Nella prima parte del proprio ricorso in appello l'Ufficio fornisce una illustrazione dei requisiti richiesti dall'art. 109 TUIR che risulta corretta e ben articolata ma del tutto
INCONFERENTE. La contestazione dell'Ufficio riguarda la ipotizzata mancanza di INERENZA dei costi e non anche la mancata sussistenza degli altri requisiti, richiesti dall'art. 109 TUIR, per la deduzione dei costi ovvero certezza e determinabilità, congruità ed imputazione per competenza ma si ribadisce, in modo non equivocabile, soltanto il rispetto del requisito dell'INERENZA. Nel proprio ricorso in appello l'Ufficio, al fine forse di creare una sorta di “cortina fumogena”, disserta sulla rilevanza della documentazione dei costi.
L'analisi compiuta risulta inutile ed in parte contraddittoria. Inutile perché non assume alcuna rilevanza ai fini della valutazione del rispetto del requisito dell'INERENZA, in base ai criteri indicati dalla Suprema Corte.
Contraddittoria in quanto cita sentenze della Suprema Corte nelle quali si sostiene che il costo deve essere adeguatamente documentato;
a pagina 6 del ricorso in appello si afferma: “La Suprema Corte ha infatti precisato che "In tema di accertamento delle imposte sui redditi, secondo la disciplina del TUIR, l'onere di dimostrare i presupposti dei costi deducibili concorrenti alla determinazione del reddito d'impresa, ivi compresa la loro inerenza e la loro diretta imputazione ad attività produttive di ricavi, incombe sul contribuente, anche in base al canone della vicinanza della prova" (sentenza n. 13588/2018), evidenziando, in particolare, che “non è sufficiente che la spesa sia stata contabilizzata dall'imprenditore, occorrendo anche che esista una documentazione di supporto da cui ricavare, oltre che l'importo, la ragione e la coerenza economica della stessa, risultando legittima, in difetto, la negazione della deducibilità di un costo sproporzionato ai ricavi o all'oggetto dell'impresa" (ordinanza n. 17701/2019; conforme, ex multis, Cass. n. 13300/2017). (carattere in grassetto e sottolineato utilizzati dall'Ufficio) ed ancora a pagina 7: “Ancor più di recente (si veda l'ordinanza n. 5772 del 03/03/2021), la Corte di Cassazione ha ribadito che “affinché i costi sostenuti nell'attività d'impresa possano essere dedotti dai componenti positivi di reddito occorre che il contribuente dimostri di averli sostenuti (che siano cioè certi e ciò anche mediante idoneo supporto documentale - v. Cass. n. 13300/2017).”
(carattere in grassetto e sottolineato utilizzati dall'Ufficio) Nel caso in specie i costi, oggetto di contestazione da parte dell'Ufficio, sono stati correttamente ed ampiamente documentati, per cui il tentativo dell'Ufficio di creare un'inutile confusione non pare aver raggiunto lo scopo cercato.

3. DEDUCIBILITÀ DEI COSTI – ONERE DELLA PROVA – DISCIPLINA INTRODOTTA DALL'ART. 6 DELLA
LEGGE 31/08/2022 N. 130 – INCOMBENTE PER L'AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA - ASSENZA
TOTALE DI ELEMENTI PROBATORI – TENTATIVO DI RIBALTAMENTO DELL'ONERE DELLA PROVA DA
PARTE DELL'UFFICIO
Per quanto i dati di fatto, ed i documenti di causa, dimostrino, in modo non equivocabile, il rispetto del criterio dell'INERENZA dei costi sostenuti da Resistente_2 S.R.L., di cui l'Ufficio tenta di disconoscerne la deducibilità, essendo rispettato il principio sancito dalla Suprema Corte ovvero che gli stessi siano pienamente riferibili all'attività dell'impresa sia attuale e che programmata, si rende necessario esaminare quanto sostenuto dall'Ufficio in tema di onere della prova. Nel ricorso introduttivo è stato evidenziato che con l'introduzione del comma 5 bis dell'art. 7 del D.Lgs. 546/92, operato dal dall'art. 6 della legge 31/08/2022 n. 130, è stato sancito in modo non equivocabile, che l'onere di provare i fatti che sono a fondamento della pretesa impositiva incomba sull'amministrazione che ha emesso l'atto impugnato. Il disposto della norma citata è chiaro, e si ribadisce non è equivocabile, ed è facilmente comprensibile
(ovviamente è richiesto un approccio intellettualmente onesto) applicando la regola sull'interpretazione della legge indicata nell'articolo 12 delle preleggi al Codice Civile, norma quest'ultima che non risulta abrogata.
Pare opportuno richiamare il disposto della norma: “L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni.
Spetta comunque al contribuente fornire le ragioni della richiesta di rimborso, quando non sia conseguente al pagamento di somme oggetto di accertamenti impugnati.” Di fronte a tale evidenza l'Ufficio nel ricorso in appello afferma, in modo del tutto irragionevole, che: “Per mero scrupolo difensivo, anche al fine di replicare ai capziosi assunti avversi sul punto, deve ribadirsi che l'operatività di tali principi risulta confermata anche a seguito dell'introduzione della novella legislativa di cui all'art. 7 comma 5-bis D. Lgs. n. 546/1992. Con la norma in esame infatti, non è stato introdotto in capo all'Amministrazione Finanziaria un onere probatorio nuovo o più gravoso di quello precedentemente posto a proprio carico, ma sono state sostanzialmente ribadite le regole relative alla ripartizione dell'onere probatorio previste dall'art. 2697 c.c., declinandole al processo tributario, sicché, se l'Amministrazione finanziaria ha l'onere di provare il presupposto del tributo e la sussistenza di elementi positivi di reddito sottratti a tassazione, resta a carico del Contribuente - Ricorrente
l'allegazione degli elementi che riducono (costi, debiti, fatti in generale da cui consegue un abbattimento dell'imponibile) o elidono il tributo (norme agevolative o esentative).” Anche rileggendo, più e più volte, la norma citata (pare che la regola sull'interpretazione della legge indicata nell'articolo 12 delle preleggi al
Codice Civile sia tutt'ora vigente) risulta manifestamente improponibile la tesi dell'Ufficio. La ripartizione è chiara e non equivocabile: “L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato
…” mentre il contribuente deve “fornire le ragioni della richiesta di rimborso”. La prevalenza della novella legislativa (in quanto norma speciale) su quella recata dall'art. 2697 C.C. (in quanto norma generale) dovrebbe essere ovvia. Non esistono ragioni per derogare al principio indicato con la locuzione latina “lex specialis derogat legi generali”. Nel proseguo del ragionamento l'Ufficio cerca di far derivare dalle indicazioni della Suprema Corte, contenute nell'Ordinanza n. 2746/2024, secondo cui la portata del citato comma 5 bis
“non si pone in contrasto con la persistente applicabilità delle presunzioni legali che, nella normativa tributaria sostanziale, impongano al contribuente l'onere della prova contraria”, una presunta validazione dell'intero
“patrimonio interpretativo” della Suprema Corte. Il tentativo dell'Ufficio, per quanto comprensibile, dati gli effetti prodotti dal citato comma 5 bis per lo stesso, risulta fallace. In primo luogo, perché quanto sostenuto nell'Ordinanza sopra citata rispetta la stessa logica giuridica della prevalenza della norma speciale (ad esempio gli artt. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del D.P.R. n. 633 del 1972 in tema di tema di accertamenti bancari) su quella generale recata, in questo caso, dal citato comma 5 bis. Risulta inoltre errata perché vorrebbe mantenere in vita l'interpretazione della Suprema Corte, in tema di onere della prova, che poteva valere in assenza di una regolamentazione specifica ovvero prima dell'introduzione del comma 5 bis dell'art. 7 del D.Lgs. 546/92. 11 Pare opportuno evidenziare che l'interprete che ritenesse, sulla base di una errata valutazione delle sentenze ella Suprema Corte, che l'introduzione del comma 5 bis dell'art. 7 del D,Lgs
546/92 non porti alcuna innovazione riguardo alla ripartizione dell'onere della prova dovrebbe chiedersi il perché la Corte di Cassazione, con l'ordinanza 16493 depositata il 13/06/2024, ha indicato che la novella legislativa “non ha efficacia retroattiva e, quindi, si applica, ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre 2022, data di entrata in vigore dell'art. 6 della legge n. 130 del 2022 che l'ha introdotta, per la quale il successivo art. 8, dettato in materia di «disposizioni transitorie e finali», non prevede una diversa decorrenza”..

4. ATTIVITÀ DI PRODUZIONE DI EL SVOLTA DA Resistente_2 – DECORRENZA DELLA STESSA DAL PERIODO D'IMPOSTA 2017 – ERRATA VALUTAZIONE DA PARTE DELL'UFFICIO Come già illustrato nel ricorso introduttivo l'attività di produzione dei pannelli “DW” era già esercitata dalla Resistente_2 S.R.L. nel periodo d'imposta 2017. La stessa non era solo “programmata” (fattispecie sufficiente per il rispetto del requisito dell'inerenza), in conseguenza del completamento del piano industriale concordatario, omologato dal TRIBUNALE di PORDENONE, ma era già operante nell'anno 2017 in conseguenza all'acquisizione di una linea di produzione attuata dalla società Resistente_2
S.R.L. con la sottoscrizione di un contratto di leasing con la società À_
SRL, avvenuto in data 30/05/2017. Nel ricorso introduttivo sono stati evidenziati i dati risultanti dal contratto di locazione finanziaria (documento allegato al ricorso introduttivo con il n. 19) ed in particolare: • il bene acquisito in leasing: “LINEA DI PRODUZIONE IN CONTINUO DI EL DW
…” • il luogo di installazione del bene: Indirizzo_1 - 30029 Città 1 (VE); • lo stato del bene: USATO;
• il costo del bene: Euro 1.850.000.00. Nel ricorso in appello dell'Ufficio si legge (pagg.
12/13): “Infine, non può ritenersi dirimente ai fini della valutazione della sussistenza nel caso di specie del requisito dell'inerenza nemmeno l'avvenuta acquisizione della linea di produzione da parte della Resistente_2 di cui al contratto di leasing del 30/05/2017 con À_ (richiamato anche dai Giudici di primo grado), posto che la Resistente_2, per effetto del suddetto contratto di locazione finanziaria, è divenuta titolare dell'utilizzo della linea produttiva per la realizzazione dei pannelli edili forniti dalla Resistente_2 s. p.a. a far data dal 25/10/2017 (come si desume sia dal contratto di locazione finanziaria, che stabiliva la decorrenza del primo canone dal 1° giorno del periodo successivo alla consegna del bene, sia dall'assicurazione sul bene, con durata a partire dal 24/10/2017), mentre l'acquisizione della proprietà dell'impianto da parte della Resistente_2 è avvenuta nel successivo anno 2018, per effetto del citato conferimento. Da quanto sopra esposto emerge che la Resistente_2 ha spesato e dedotto costi riferiti ad un impianto nei confronti del quale non vantava alcun diritto, posto che, come si evince dall'atto di conferimento, “il possesso di diritto di quanto conferito (n.d.r.: ivi compreso l'impianto) viene dato alla parte conferitaria dalla data di efficacia del presente atto per tutti gli effetti", vale a dire dal 01/01/2018.” L'affermazione dell'Ufficio contiene diversi, evidenti, errori: • per lo svolgimento di una attività di produzione non è necessario avere la proprietà, e neppure il possesso, di un impianto risultando sufficiente, per il relativo utilizzo, la semplice detenzione, realizzabile mediante la sottoscrizione di un contratto di leasing;
• l'impianto in questione non poteva essere parte dell'azienda conferita in quanto alla data dell'atto rogato dal Notaio Nominativo_7, ovvero il 30/11/2017, il bene era stato venduto alla società di leasing come emerge dalla fattura n. 5286 emessa da Resistente_2
S.P.A. in data 26/10/2017 (allegato n. 22.) e quindi non poteva essere oggetto di conferimento. La necessaria vendita, e quindi della relativa estromissione dall'azienda, dell'impianto in questione, da parte di quest'ultima società era già indicato nella parte “CONDIZIONI PARTICOLARI” del contratto di locazione finanziaria (documento allegato al ricorso introduttivo con il n. 19) che pare non essere stata letta da parte dell'Ufficio. Che l'Ufficio sia incorso in evidenti errori emerge dalla semplice lettura del comma 136 dell'art. 1 della legge 4 agosto 2017, n. 124 che fornisce una definizione della locazione finanziaria: “Per locazione finanziaria si intende il contratto con il quale la banca o l'intermediario finanziario iscritto nell'albo di cui all'articolo 106 del Testo Unico di cui al Decreto Legislativo 1° settembre 1993, n. 385, si obbliga ad acquistare o a far costruire un bene (OVVERO IL FORNITORE, Resistente_2 S.P.A. VENDE ALLA SOCIETÀ DI LEASING) su scelta e secondo le indicazioni dell'utilizzatore, che ne assume tutti i rischi, anche di perimento, e lo fa mettere a disposizione (OVVERO VIENE CONCESSA LA
DETENZIONE E NON IL POSSESSO) per un dato tempo verso un determinato corrispettivo che tiene conto del prezzo di acquisto o di costruzione e della durata del contratto. Alla scadenza del contratto l'utilizzatore ha diritto di acquistare la proprietà del bene (OVVERO LA PROPRIETÀ PUÒ ESSERE TRASFERITA SOLO
AL TERMINE DEL CONTRATTO) ad un prezzo prestabilito ovvero, in caso di mancato esercizio del diritto,
l'obbligo di restituirlo”. (carattere in grassetto a cura dell'esponente) Appare evidente l'errore dell'Ufficio nella valutazione dell'inerenza del costo delle fatture dei fornitori Società_3 S.r.l. e Società_4 S.p. A. nonché del costo delle prestazioni dei Vigili del Fuoco in quanto riferibili all'attività effettivamente esercitata nel periodo d'imposta 2017 ovvero quella di “di fabbricazione dei pannelli”.

5. ESAME DEI COSTI SOSTENUTI ED EVIDENTE RISPETTO DEL REQUISITO DELL'INERENZA ALL'ATTIVITÀ SVOLTA DA Resistente_2 SRL ED ALL'OGGETTO SOCIALE DELLA STESSA – ERRATA VALUTAZIONE DA PARTE DELL'UFFICIO – PRETESA ERRATA IMPUTAZIONE
PER COMPETENZA – TENTATIVO DI “MU EL” Nel ricorso in appello l'Ufficio fornisce, da pagina
8 a pagina 11, una rappresentazione dei fatti parziale, dimenticando, opportunamente, l'utilizzo dell'impianto denominato “LINEA DI PRODUZIONE IN CONTINUO DI EL DW”, illustrato nel precedente paragrafo, e giunge a conclusioni contrarie al principio, che si ribadisce è ormai consolidato e granitico, indicato dalla Corte Suprema che, pare necessario, evidenziare nuovamente: “l'inerenza esprime la riferibilità del costo sostenuto all'attività d'impresa, anche se in via indiretta, potenziale od in proiezione futura” A pagina
11 del ricorso in appello si legge: “In conclusione, ciò che l'Ufficio contesta nel caso di specie è il fatto che la Resistente_2 abbia inteso dedurre (indebitamente) costi relativi allo svolgimento di un'attività (produzione di pannelli) non posta in essere dalla stessa, quanto piuttosto da un soggetto terzo, a nulla valendo il fatto che la Parte avrebbe poi avviato, negli anni successivi, tale attività.” (carattere in grassetto e sottolineato utilizzati dall'Ufficio) La lettura delle conclusioni cui giunge l'Ufficio effettuata sulla scorta dei dati di fatto, completi ovvero evitando opportune dimenticanze, ed avendo a mente il principio di diritto indicato dalla Suprema
Corte, permette di rilevare che la stessa contiene evidenti errori di fatto e di diritto: • errori di fatto: l'attività di produzione dei pannelli sandwich era già in essere nel 2017 in conseguenza dell'utilizzo dell'impianto sopra evidenziato;
• errori di diritto: il completamento del concordato e quindi l'acquisizione della restante parte dell'azienda avrebbero comunque reso deducibile i costi in quanto sostenuti “in proiezione futura”. La volontà di disconoscere il principio di diritto indicato dalla Suprema Corte è rinvenibile nella frase che segue
(sempre a pagina 11 del ricorso in appello): “Per quanto sopra evidenziato, non risulta dirimente - ai fini della valutazione della sussistenza del requisito dell'inerenza nel caso di specie - quanto evidenziato dai Giudici di prime cure, secondo i quali “trattasi di fatture e pagamenti intervenuti nel 2017, in vista della continuità della produzione di pannelli, in un momento in cui la SR era già costituita”. In realtà la sentenza impugnata dall'Ufficio applica correttamente il principio citato. Appare curioso che la Direzione Provinciale 1 non voglia rispettare le indicazioni della Suprema Corte ma neppure quelle espresse dall'Agenzia a cui appartiene contenute nella già citata risoluzione n. 584/20211 . Sempre nell'ottica di creare una sorta di “cortina fumogena” l'Ufficio fornisce una tesi alquanto surreale;
a pagina 12 del ricorso in appello si afferma: “Il momento di effettuazione delle prestazioni da parte del fornitore acquisisce rilevanza ai fini della valutazione dell'inerenza di detti costi, posto che, al momento delle prestazioni oggetto di fatturazione (l'ultima il
06/10/2015), la Resistente_2 non era ancora esistente (la costituzione è avvenuta in data 23/12/2015) e la Resistente_2 s.p.a. non aveva nemmeno presentato il ricorso per ammissione alla procedura di concordato (11/01/2016). Parimenti, avendo riguardo alle fatture emesse dall'Arch. Nominativo_2, si evidenzia che le stesse sono riferite allo stabilimento produttivo di proprietà della Resistente_2 s.p.a. in relazione ad un ordine effettuato in data 11/11/2016.” (carattere sottolineato utilizzato dall'Ufficio) L'elemento “temporale” ai fini della deducibilità del costo, secondo l'interpretazione fornita dalla Direzione Provinciale 1 di Torino, non riguarderebbe il momento in cui la prestazione del fornitore è stata utilizzata dalla committente ma il momento in cui la stessa sarebbe stata resa da parte del fornitore. La tesi risulta oltremodo paradossale. Secondo tale prospettazione se un'impresa acquista un bene che l'impresa cedente ha realizzato nell'anno precedente, e tale bene viene posto a magazzino da parte della cedente, il relativo costo non sarebbe deducibile da parte dell'impresa acquirente nell'anno della compravendita ma nell'anno precedente???? E se la prestazione di servizio consistente nel diritto di sfruttamento di un'opera dell'ingegno (tipo un software) per la determinazione del periodo di imposta in cui può essere dedotto il relativo costo si deve far riferimento a quello nel quale l'opera dell'ingegno è stata realizzata o a quello nel quale viene utilizzata dall'acquirente???? La risposta appare ovvia. 1 “senza che sia tuttavia richiesto il concreto svolgimento dell'attività di impresa, potendo la detrazione dell'imposta spettare anche in assenza di operazioni attive, con riguardo alle attività di carattere preparatorio, purché finalizzate alla costituzione delle condizioni d'inizio effettivo dell'attività tipica” Il fatto che la società Società_4 S.P.A. abbia effettuato i test nell'anno 2015 non assume alcuna rilevanza per la società utilizzatrice in quanto gli stessi erano finalizzati all'emissione della “relazione di classificazione di resistenza al fuoco” (obbligatoria in base al decreto del MINISTERO
DELL'INTERNO del 7 agosto 2012) rilasciata nell'anno 2017 e da quel momento utilizzabile. Il momento di fruizione della prestazione è quindi avvenuto nell'anno 2017. Lo stesso vale anche per la prestazione dell'arch. Nominativo_2; nello stesso avviso di accertamento è indicato che “tali fatture sono riferite al permesso di costruire del 02/10/2017 sullo stabilimento produttivo” oggetto di “RISTRUTTURAZIONE, AMPLIAMENTO,
MODIFICHE DI FACCIATE E INTERNE” negli anni successivi. Le affermazioni dell'Ufficio oltre che errate manifestano il tentativo di attuare una “mutatio libelli” riguardante una ipotetica errata imputazione per competenza.

6. PROCEDURA DI CONCORDATO PREVENTIVO IN FASE DI ESECUZIONE – TOTALE IRRILEVANZA
DELLA TESI DELL'UFFICIO AI FINI DELLA VALUTAZIONE DELLA SUSSISTENZA DEL REQUISITO
DELL'INERENZA A pag. 9 delle controdeduzioni l'Ufficio afferma: “Ad ulteriore confutazione di quanto assunto dai Giudici di primo grado in ordine alla pretesa inerenza dei costi in esame all'attività d'impresa in quanto assunti "in proiezione futura", deve ancora sottolinearsi che, come espressamente evidenziato in sede di accertamento, nell'anno in esame, la procedura di concordato preventivo era ancora in fase di esecuzione,
e quindi astrattamente suscettibile di risoluzione e di annullamento. Tale aspetto riveste rilievo, posto che la deduzione dei costi deve trovare fondamento in elementi certi e precisi, mentre nel caso di specie le suddette spese, valutate nel contesto temporale in cui sono state sostenute e dedotte, non presentavano tali requisiti, posto che è solo con la corretta esecuzione del concordato, così come prevista e disciplinata dall'art. 185 L. fall., ovvero con la risoluzione e annullamento del concordato — disciplinati dal successivo art. 186 L. fall. che la procedura concordataria può dirsi definitivamente esaurita.” Segue l'illustrazione, del tutto inutile, delle fasi tipiche di un concordato preventivo. Quanto sostenuto dall'Ufficio non ha alcun fondamento giuridico e soprattutto non si comprende la riferibilità del rilievo: • la contestazione dell'Ufficio riguarda il rispetto del requisito dell'inerenza non la sussistenza o meno dei requisiti di certezza e determinabilità (non è richiesta alcun requisito di “precisione”) dei costi dedotti;
l'affermazione rappresenta un ulteriore tentativo di modificare la motivazione dell'avviso di accertamento e quindi la stessa risulta illegittima;
• la contestazione si fonda sull'ipotesi che per il rispetto del requisito dell'inerenza sia necessario che l'esito dell'investimento sia certo e preciso;
in questo caso è sufficiente ribadire il principio di diritto espresso dalla Suprema Corte, ripetutamente richiamato dalla difesa (magari in modo “ridondante”), ovvero che i costi sono deducibili e la IVA è detraibile “in virtù della sua correlazione con una attività "potenzialmente" idonea a produrre utili” (sentenza n. 16826 del 30/07/2007 Corte di Cassazione). (carattere in grassetto e sottolineato a cura dell'esponente) «Deve riconoscersi il diritto alla detrazione IVA per lavori di ristrutturazione o manutenzione anche in ipotesi di immobili di proprietà di terzi, purché sia presente un nesso di strumentalità con l'attività d'impresa o professionale, anche se quest'ultima sia potenziale o di prospettiva. E ciò pur se - per cause estranee al contribuente - la predetta attività non abbia poi potuto concretamente esercitarsi».”
(carattere in grassetto a cura dell'esponente) Il principio si rende applicabile oltre che all'IVA anche alle imposte sui redditi come indicato dalla Suprema Corte nella successiva sentenza n. 28375 del 07/11/2018 in cui legge: “Quanto detto è altresì in sintonia con quanto recentemente statuito dalle Sezioni Unite di questa
Corte, in sede di risoluzione di un contrasto interpretativo, ancorché in merito a fattispecie non perfettamente sovrapponibile alla presente ma ricadente nella medesima ratio sottesa alla deducibilità di costi e detraibilità dell'IVA in ragione del nesso di strumentalità con l'attività d'impresa o professionale. Cass. Sez. U., 11.5.2018,
n. 11533, anche muovendo dal principio della neutralità d'imposta come anche recentemente riaffermato dalla giurisprudenza unionale, ha difatti chiarito che il diritto alla detrazione IVA per lavori di ristrutturazione o manutenzione deve essere riconosciuto anche per gli immobili di proprietà di terzi, purché sia presente un nesso di strumentalità con l'attività d'impresa o professionale, anche se quest'ultima sia potenziale o di prospettiva e finanche se - per cause estranee al contribuente - la predetta attività non abbia poi potuto concretamente esercitarsi.” (carattere in grassetto a cura dell'esponente) Ne consegue, applicando il sopra illustrato principio di diritto, la totale irrilevanza che l'investimento, in relazione al quale sono state sostenuti i costi “in chiave prospettica”, sia stato completato e sia andato a buon fine. Peraltro, si evidenzia che nel caso in specie l'esito del piano concordatario risulta completato con la programmata acquisizione dell'azienda. Per quanto il rilievo dell'Ufficio sia privo di rilevanza giuridica si evidenzia che non sussisteva alcuna possibilità che la procedura di concordato preventivo potesse essere oggetto di risoluzione e di annullamento.

7. CONTESTAZIONE CIRCA LA SUSSISTENZA DEL REQUISITO DELLA COMPETENZA – ILLEGITTIMA
MU EL - IPOTIZZATO OBBLIGO DI ISCRIZIONE DEI COSTI NELLO STATO PATRIMONIALE
- TESI NON RISPETTOSA DEI PRINCIPI CONTABILI Ulteriore tentativo da parte dell'Ufficio di modificare la motivazione dell'atto impugnato è rinvenibile nelle affermazioni riportate a pagina 13 del ricorso in appello, di seguito riportate: A pagina 9 delle CONTRODEDUZIONI l'Ufficio afferma: “Senza rinunciare a quanto sopra evidenziato ed a definitiva riprova dell'infondatezza della tesi di Parte avversa, erroneamente condivisa dai Giudici di prime cure, riguardo alla deducibilità nell'anno 2017 dei costi controversi (con particolare riferimento alle spese di cui al punto n. 1 — bollettino — e n. 4 — fattura Arch. Nominativo_2, in quanto riferite all'attività di ampliamento della nuova linea di produzione che sarebbe stata realizzata negli anni successivi), deve evidenziarsi che. anche a voler perseguire per pura ipotesi detta tesi. le spese in esame avrebbero dovuto essere contabilizzate dalla R&W nello stato patrimoniale tra i costi di impianto, ed avrebbero dovuto essere ammortizzate solo nel momento dell'entrata in funzione del nuovo impianto, e non, dunque, nell'anno
2017. Secondo i principi contabili nazionali (01C 24), infatti, sono considerati costi di impianto e di ampliamento ai sensi dell'art. 2424, B) 1-1) cod. civ., quelli sostenuti in modo non ricorrente in alcuni caratteristici momenti del ciclo della vita della società, quali la fase pre- operativa o quella di accrescimento della capacità operativa (punto 6), e possono sussistere sia in caso di società di nuova costituzione per progettare e rendere operativa la struttura aziendale iniziale, sia in caso di inizio di una nuova attività da parte di una società preesistente o di un suo ampliamento (punto 25).” Quanto sostenuto dall'Ufficio non ha alcun fondamento giuridico e si risolve in un tentativo di contestare una ipotizzata violazione del requisito della COMPETENZA che determina una illegittima “mutatio libelli”, in quanto tale contestazione non è contenuta nella motivazione dell'atto impugnato. CONCLUSIONI Da quanto sopra illustrato, volendo rispettare i principi di diritto ripetutamente enunciati nelle sentenze della Corte di Cassazione, che ormai costituiscono una giurisprudenza granitica e consolidata, emerge che gli elementi motivazionali addotti dall'Ufficio nel proprio ricorso in appello risultano del tutto infondati ed inconferenti. I costi e le spese oggetto di contestazione da parte dell'Ufficio sostenuti da parte di Resistente_2 SRL erano riferibili “all'attività d'impresa, anche se in via indiretta, potenziale od in proiezione futura …” . Sia per la riferibilità all'attività esercitata nel 2017, a seguito dell'attivazione dell'impianto di produzione, e comunque
“in proiezione futura” nella prospettiva dell'acquisizione dell'azienda avvenuta con l'atto a rogito Notaio
Nominativo_7 (rep. n. 87263 / racc. n. 33817), in data 30/11/2017, in esecuzione del piano concordatario omologato dal TRIBUNALE di PORDENONE datato 20/12/2016. Risultano quindi pienamente rispettate le condizioni indicate dalla Suprema Corte per affermare la sussistenza del requisito dell'inerenza dei costi e delle spese, oggetto di contestazione da parte dell'Ufficio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Ciò che l'Ufficio contesta nel caso di specie è il fatto che la Resistente_2 abbia inteso dedurre (indebitamente) costi relativi allo svolgimento di un'attività (produzione di pannelli) non posta in essere dalla stessa, quanto piuttosto da un soggetto terzo, a nulla valendo il fatto che la Parte avrebbe poi avviato, negli anni successivi, tale attività. L'appellata ha precisato e documentato che l'attività di produzione dei pannelli sandwich era già in essere nel 2017 in conseguenza dell'utilizzo dell'impianto, già operante nell'anno 2017 in conseguenza all'acquisizione di una linea di produzione attuata dalla società Resistente_2 S.R.L. con la sottoscrizione di un contratto di leasing con la società À_ SRL, avvenuto in data 30/05/2017. In particolare, il bene acquisito in leasing: “LINEA DI PRODUZIONE IN
CONTINUO DI EL DW, il luogo di installazione del bene: Indirizzo_1 - 30029 Città 1 (VE); lo stato del bene: USATO;
il costo del bene: Euro 1.850.000.00; la Resistente_2, per effetto del suddetto contratto di locazione finanziaria, è divenuta titolare dell'utilizzo della linea produttiva per la realizzazione dei pannelli edili forniti dalla Resistente_2 s.p.a., al più tardi a far data dal 25/10/2017 (come si desume sia dal contratto di locazione finanziaria, che stabiliva la decorrenza del primo canone dal 1° giorno del periodo successivo alla consegna del bene, sia dall'assicurazione sul bene, con durata a partire dal 24/10/2017. Sostiene l'appellata che il personale era fornito dalla Resistente_1, la circostanza non è documentata, ma neanche contestata dall'Ufficio.
In ogni caso il completamento del concordato e quindi l'acquisizione della restante parte dell'azienda avrebbero comunque reso deducibili i costi in quanto sostenuti “in proiezione futura” secondo la preferibile e recente nozione di inerenza fatta propria dalla sentenza di primo grado e conforme alla giurisprudenza di legittimità richiamata anche dall'Ufficio, in uno col principio di diritto risalente già nel tempo, ovvero che i costi sono deducibili e la IVA è detraibile “in virtù della sua correlazione con una attività "potenzialmente" idonea a produrre utili” (sentenza n. 16826 del 30/07/2007 Corte di Cassazione).
Appare evidente l'errore dell'Ufficio nella valutazione dell'inerenza del costo delle fatture dei fornitori Società_3 S.r.l. e Società_4 S.p.A. nonché del costo delle prestazioni dei Vigili del Fuoco in quanto riferibili all'attività effettivamente esercitata nel periodo d'imposta 2017 ovvero quella “di fabbricazione dei pannelli”.
E' da precisare che gli avvisi di accertamento impugnati contestano la deducibilità dei costi ivi indicati esclusivamente sotto il profilo dell'inerenza, sono da escludere quindi altre successive contestazioni circa certezza, congruità o competenza.
Alla soccombenza consegue la condanna alle spese liquidate in euro 4.000,00 oltre 15% rimborso spese generali e accessori di legge.

P.Q.M.

Respinge l'appello e condanna l'appellante alle spese del grado, liquidate in € 4.000,00 oltre 15% rimborso spese generali ed accessori di legge