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Sentenza 5 febbraio 2026
Sentenza 5 febbraio 2026
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Sul provvedimento
| Citazione : | Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado Emilia Romagna, sez. XIV, sentenza 05/02/2026, n. 83 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna |
| Numero : | 83 |
| Data del deposito : | 5 febbraio 2026 |
Testo completo
Sentenza n. 83/2026
Depositata il 05/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell'E. ROMAGNA Sezione 14, riunita in udienza il 19/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
RU CE, Presidente MASSARI BERNARDO, Relatore BRIGANTE ROBERTO ANTONIO, Giudice
in data 19/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 497/2021 depositato il 29/04/2021
proposto da
Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difesa da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Modena - Via Delle Costellazioni N. 190 41126 Modena MO
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 266/2020 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale MODENA sez. 1 e pubblicata il 01/10/2020 Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044H03574-2017 IRES-ALTRO 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044H03574-2017 IVA-ALTRO 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044H03574-2017 IRAP 2012
a seguito di discussione in pubblica udienza
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con PVC redatto dalla SIAE - Ufficio di Sassuolo, in data 14 luglio 2016 veniva contestata al legale rappresentante della Associazione sportiva dilettantistica Ricorrente_1”, l'omessa annotazione nel registro Iva di un importo imponibile pari ad euro 8.400,00, la qualificazione di operazioni attive configurate come pubblicità al fine di beneficiare di una detrazione Iva pari al 50%, laddove le suddette sarebbero state qualificabili come sponsorizzazioni. L'Agenzia delle entrate di Modena notificava perciò all'associazione un questionario con richiesta di produrre la documentazione necessaria al fine di verificare la sussistenza delle condizioni per la fruizione del regime agevolato di cui alla L. 398/1991. Dall'esame della documentazione emergeva che l'avanzo di gestione risultante dal rendiconto per l'anno d'imposta 2012 non era stato riportato a nuovo nel bilancio dell'anno successivo;
inoltre, il medesimo non aveva trovato riscontro nell'ammontare di liquidità riportata a fine anno dal conto corrente intestato all'associazione, né veniva reperito alcun verbale di assemblea o altro documento dal quale si evincesse la destinazione del suddetto avanzo. Veniva altresì prodotto, nel prosieguo, del contraddittorio un prospetto di raccordo fra il rendiconto e l'estratto conto, asserendo come l'avanzo di gestione sarebbe derivato da un mero errore contabile in forza del quale la registrazione dei ricavi, al contrario dei costi, sarebbe avvenuta secondo il criterio di competenza anziché con quello di cassa. L'ufficio, tuttavia, disattese tali giustificazioni in quanto ritenute insufficienti, notificava all'associazione l'avviso di accertamento in contestazione, comportante la decadenza della stessa dal regime agevolato previsto dalla Legge n. 398/1991, così come l'inapplicabilità del regime di favore disciplinato dall'articolo 148 comma 3 del TUIR. Ne conseguiva la rideterminazione in via ordinaria il reddito d'esercizio, accertando un reddito d'impresa pari ad euro 21.896,02 e, conseguentemente, una maggiore Ires, Iva e Irap, nonché sanzioni pecuniarie per euro 17.413,00. Avverso l'atto di accertamento l'associazione proponeva ricorso dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale Modena che, con la sentenza in epigrafe, lo respingeva, compensando, tuttavia le spese di lite. Di seguito per l'annullamento della sentenza si gravava in appello la società deducendo la nullità della sentenza per vizio motivazionale e per il resto riproducendo le censure già proposte in primo grado. Si costituiva in resistenza l'Agenzia delle Entrate opponendosi all'accoglimento del gravame e dispiegando anche ricorso incidentale. Nella pubblica udienza del 19 gennaio 2026 il ricorso veniva trattenuto per la decisione.
MOTIVI DELLA DECISIONE
L'Associazione sportiva dilettantistica Ricorrente_1”, impugna, con l'appello principale, la sentenza emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale Modena con la quale è stato respinto il ricorso proposto contro l'avviso di accertamento emesso dall'Ufficio di Modena con cui è stata disconosciuta la natura non commerciale dell'attività svolta dall'Associazione nell'anno 2012. L'appello è infondato. A consuntivo dell'attività relativa al 2012 scaturiva un avanzo di gestione che, tuttavia, non trovava annotazione nelle scritture contabili, né veniva riportato a nuovo, come prescritto dalla legge, non potendo essere oggetto di distribuzione tra gli associati. Tale circostanza si aggiungeva alle numerose irregolarità contabili commesse dall'Associazione durante l'annualità oggetto di indagine, come evidenziato in narrativa. Vale rilevare che l'esenzione d'imposta prevista dall'art. 148 del d.P.R. n. 917 del 1986 in favore delle associazioni non lucrative (nella specie, un'associazione sportiva dilettantistica), dipende non solo dall'elemento formale della veste giuridica assunta, ma anche dall'effettivo svolgimento di attività senza fine di lucro, il cui onere probatorio incombe sulla contribuente assumendo rilevanza le clausole relative al rapporto associativo, che devono essere inserite nell'atto costitutivo o nello statuto (Cass. civile, sez. VI, 30/04/2018, n.10393). Si è precisato che, ai fini del riconoscimento del regime agevolato di cui all'art. 1 della l. n. 398 del 1991, rileva la qualificazione dell'associazione sportiva dilettantistica quale organismo senza fine di lucro da intendersi, in aderenza alla nozione eurounitaria, quello il cui atto costitutivo o statuto escluda, in caso di scioglimento, la devoluzione dei beni agli associati, trovando tale requisito preciso riscontro, ai fini IVA, nell'art. 4, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 e, per le imposte dirette, nell'art. 111, comma 4-quinquies (oggi art. 148, comma 8) del d.P.R. n. 917 del 1986. (Cassazione civile sez. trib., 26/10/2021, n.30008). In particolare l'art. 148 148, co. 8, TUIR stabilisce che “Le disposizioni di cui ai commi 3, 5, 6 e 7 si applicano a condizione che le associazioni interessate si conformino alle seguenti clausole, da inserire nei relativi atti costitutivi o statuti redatti nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata: a) divieto di distribuire anche in modo indiretto, utili o avanzi di gestione nonché' fondi, riserve o capitale durante la vita dell'associazione, salvo che la destinazione o la distribuzione non siano imposte dalla legge;
b) obbligo di devolvere il patrimonio dell'ente, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità, sentito l'organismo di controllo di cui all'articolo 3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, e salvo diversa destinazione imposta dalla legge” Orbene, pare evidente che, ad escludere lo scopo di lucro e, quindi, la natura commerciale dell'attività svolta, è essenziale che l'utile o, più esattamente, l'avanzo di gestione sia in tutta trasparenza evidenziato nelle scritture contabili dell'ente e che non possano sorgere dubbi in merito alla sua destinazione. Nel caso all'esame l'avanzo di gestione non consta essere stato portato a nuovo per l'anno 2013, né sono state fornite dall'associazione adeguate e documentate spiegazioni in merito dalla destinazione dell'avanzo stesso frustrando l'esigenza di rappresentare con trasparenza e veridicità le vicende contabili e l'esito della gestione, come richiesto, del resto, dalla finalità agevolativa dell'art. 148TUIR citato Come rilevato dall'Ufficio nelle sue difese “La commistione tra principio di cassa e principio di competenza riscontrata in sede di registrazione delle poste inerenti all'associazione, ammessa dalla stessa Parte come risulta dal Processo Verbale prot. 0073696 firmato in data 09/10/2017, viola apertamente la norma ed il principio appena citati, non consentendo di comprendere correttamente l'ammontare dell'avanzo di gestione e la sua destinazione”. Va evidenziato in proposito, che della destinazione del suddetto utile non v'è traccia alcuna nei verbali di assemblea prodotti all'Ufficio, né sono state fornite idonee giustificazioni in merito alla sua destinazione il che comporta che la distribuzione indiretta di utili contestata dall'Ufficio si fonda su un'oggettiva scomparsa dell'avanzo di gestione per l'anno d'imposta 2012, che non viene riportato a nuovo nel bilancio per l'anno 2013, né viene dato atto in alcun modo della sua destinazione. Quanto esposto appare sufficiente a condurre al rigetto dell'appello dell'associazione e alla conseguente conferma della sentenza impugnata. Come già accennato, l'Ufficio propone ricorso incidentale limitatamente alla mancata condanna dell'Associazione alle spese di giudizio di primo grado. La pronuncia del Collegio di prime cure, infatti, nulla esplicita circa le ragioni che l'avrebbero fatta propendere per una compensazione degli oneri di lite, tranne che delle generiche “esigenze di giustizia”. Rileva l'appellante incidentale che la compensazione delle spese processuali ha violato l'art. 15, comma 2, d.lgs. n. 546/92 che dispone la compensazione solo in caso di soccombenza reciproca o “qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate”. Queste “gravi ed eccezionali ragioni” possono consistere nell'assoluta incertezza della questione decisa (Cass., 28.4.2025, n. 11134), in una sopravvenuta modifica normativa (Cass., 6.3.2025, n. 6068) o in un sopravvenuto mutamento giurisprudenziale, ma non asserite esigenze di equità e opportunità (Cass., 3.6.2025, n. 14831). Nessuna di tali ipotesi si è verificata nella specie, seguendone che l'appello incidentale va accolto e, per conseguenza, deve disporsi la condanna dell'amministrazione al pagamento delle spese del giudizio che, per entrambi i gradi, si liquidano in € 3.000,00 di cui € 1.500,00 per il giudizio di primo grado.
P.Q.M.
La Corte tributaria di 2° grado dell'Emilia Romagna, sez. XIV definitamente pronunciando:
- respinge l'appello principale;
- accoglie l'appello incidentale dell'Agenzia delle entrate;
-condanna la parte soccombente al pagamento delle spese processuali che si liquidano in € 3.000,00 oltre accessori legge, di cui € 1.500,00 riferite al giudizio di primo grado.
Bologna, 19 gennaio 2026
Il Giudice estensore dott. Bernardo Massari Il Presidente
dott. Francesco Caruso
.
Depositata il 05/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell'E. ROMAGNA Sezione 14, riunita in udienza il 19/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
RU CE, Presidente MASSARI BERNARDO, Relatore BRIGANTE ROBERTO ANTONIO, Giudice
in data 19/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 497/2021 depositato il 29/04/2021
proposto da
Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difesa da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Modena - Via Delle Costellazioni N. 190 41126 Modena MO
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 266/2020 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale MODENA sez. 1 e pubblicata il 01/10/2020 Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044H03574-2017 IRES-ALTRO 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044H03574-2017 IVA-ALTRO 2012
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THH044H03574-2017 IRAP 2012
a seguito di discussione in pubblica udienza
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con PVC redatto dalla SIAE - Ufficio di Sassuolo, in data 14 luglio 2016 veniva contestata al legale rappresentante della Associazione sportiva dilettantistica Ricorrente_1”, l'omessa annotazione nel registro Iva di un importo imponibile pari ad euro 8.400,00, la qualificazione di operazioni attive configurate come pubblicità al fine di beneficiare di una detrazione Iva pari al 50%, laddove le suddette sarebbero state qualificabili come sponsorizzazioni. L'Agenzia delle entrate di Modena notificava perciò all'associazione un questionario con richiesta di produrre la documentazione necessaria al fine di verificare la sussistenza delle condizioni per la fruizione del regime agevolato di cui alla L. 398/1991. Dall'esame della documentazione emergeva che l'avanzo di gestione risultante dal rendiconto per l'anno d'imposta 2012 non era stato riportato a nuovo nel bilancio dell'anno successivo;
inoltre, il medesimo non aveva trovato riscontro nell'ammontare di liquidità riportata a fine anno dal conto corrente intestato all'associazione, né veniva reperito alcun verbale di assemblea o altro documento dal quale si evincesse la destinazione del suddetto avanzo. Veniva altresì prodotto, nel prosieguo, del contraddittorio un prospetto di raccordo fra il rendiconto e l'estratto conto, asserendo come l'avanzo di gestione sarebbe derivato da un mero errore contabile in forza del quale la registrazione dei ricavi, al contrario dei costi, sarebbe avvenuta secondo il criterio di competenza anziché con quello di cassa. L'ufficio, tuttavia, disattese tali giustificazioni in quanto ritenute insufficienti, notificava all'associazione l'avviso di accertamento in contestazione, comportante la decadenza della stessa dal regime agevolato previsto dalla Legge n. 398/1991, così come l'inapplicabilità del regime di favore disciplinato dall'articolo 148 comma 3 del TUIR. Ne conseguiva la rideterminazione in via ordinaria il reddito d'esercizio, accertando un reddito d'impresa pari ad euro 21.896,02 e, conseguentemente, una maggiore Ires, Iva e Irap, nonché sanzioni pecuniarie per euro 17.413,00. Avverso l'atto di accertamento l'associazione proponeva ricorso dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale Modena che, con la sentenza in epigrafe, lo respingeva, compensando, tuttavia le spese di lite. Di seguito per l'annullamento della sentenza si gravava in appello la società deducendo la nullità della sentenza per vizio motivazionale e per il resto riproducendo le censure già proposte in primo grado. Si costituiva in resistenza l'Agenzia delle Entrate opponendosi all'accoglimento del gravame e dispiegando anche ricorso incidentale. Nella pubblica udienza del 19 gennaio 2026 il ricorso veniva trattenuto per la decisione.
MOTIVI DELLA DECISIONE
L'Associazione sportiva dilettantistica Ricorrente_1”, impugna, con l'appello principale, la sentenza emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale Modena con la quale è stato respinto il ricorso proposto contro l'avviso di accertamento emesso dall'Ufficio di Modena con cui è stata disconosciuta la natura non commerciale dell'attività svolta dall'Associazione nell'anno 2012. L'appello è infondato. A consuntivo dell'attività relativa al 2012 scaturiva un avanzo di gestione che, tuttavia, non trovava annotazione nelle scritture contabili, né veniva riportato a nuovo, come prescritto dalla legge, non potendo essere oggetto di distribuzione tra gli associati. Tale circostanza si aggiungeva alle numerose irregolarità contabili commesse dall'Associazione durante l'annualità oggetto di indagine, come evidenziato in narrativa. Vale rilevare che l'esenzione d'imposta prevista dall'art. 148 del d.P.R. n. 917 del 1986 in favore delle associazioni non lucrative (nella specie, un'associazione sportiva dilettantistica), dipende non solo dall'elemento formale della veste giuridica assunta, ma anche dall'effettivo svolgimento di attività senza fine di lucro, il cui onere probatorio incombe sulla contribuente assumendo rilevanza le clausole relative al rapporto associativo, che devono essere inserite nell'atto costitutivo o nello statuto (Cass. civile, sez. VI, 30/04/2018, n.10393). Si è precisato che, ai fini del riconoscimento del regime agevolato di cui all'art. 1 della l. n. 398 del 1991, rileva la qualificazione dell'associazione sportiva dilettantistica quale organismo senza fine di lucro da intendersi, in aderenza alla nozione eurounitaria, quello il cui atto costitutivo o statuto escluda, in caso di scioglimento, la devoluzione dei beni agli associati, trovando tale requisito preciso riscontro, ai fini IVA, nell'art. 4, comma 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 e, per le imposte dirette, nell'art. 111, comma 4-quinquies (oggi art. 148, comma 8) del d.P.R. n. 917 del 1986. (Cassazione civile sez. trib., 26/10/2021, n.30008). In particolare l'art. 148 148, co. 8, TUIR stabilisce che “Le disposizioni di cui ai commi 3, 5, 6 e 7 si applicano a condizione che le associazioni interessate si conformino alle seguenti clausole, da inserire nei relativi atti costitutivi o statuti redatti nella forma dell'atto pubblico o della scrittura privata autenticata o registrata: a) divieto di distribuire anche in modo indiretto, utili o avanzi di gestione nonché' fondi, riserve o capitale durante la vita dell'associazione, salvo che la destinazione o la distribuzione non siano imposte dalla legge;
b) obbligo di devolvere il patrimonio dell'ente, in caso di suo scioglimento per qualunque causa, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità, sentito l'organismo di controllo di cui all'articolo 3, comma 190, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, e salvo diversa destinazione imposta dalla legge” Orbene, pare evidente che, ad escludere lo scopo di lucro e, quindi, la natura commerciale dell'attività svolta, è essenziale che l'utile o, più esattamente, l'avanzo di gestione sia in tutta trasparenza evidenziato nelle scritture contabili dell'ente e che non possano sorgere dubbi in merito alla sua destinazione. Nel caso all'esame l'avanzo di gestione non consta essere stato portato a nuovo per l'anno 2013, né sono state fornite dall'associazione adeguate e documentate spiegazioni in merito dalla destinazione dell'avanzo stesso frustrando l'esigenza di rappresentare con trasparenza e veridicità le vicende contabili e l'esito della gestione, come richiesto, del resto, dalla finalità agevolativa dell'art. 148TUIR citato Come rilevato dall'Ufficio nelle sue difese “La commistione tra principio di cassa e principio di competenza riscontrata in sede di registrazione delle poste inerenti all'associazione, ammessa dalla stessa Parte come risulta dal Processo Verbale prot. 0073696 firmato in data 09/10/2017, viola apertamente la norma ed il principio appena citati, non consentendo di comprendere correttamente l'ammontare dell'avanzo di gestione e la sua destinazione”. Va evidenziato in proposito, che della destinazione del suddetto utile non v'è traccia alcuna nei verbali di assemblea prodotti all'Ufficio, né sono state fornite idonee giustificazioni in merito alla sua destinazione il che comporta che la distribuzione indiretta di utili contestata dall'Ufficio si fonda su un'oggettiva scomparsa dell'avanzo di gestione per l'anno d'imposta 2012, che non viene riportato a nuovo nel bilancio per l'anno 2013, né viene dato atto in alcun modo della sua destinazione. Quanto esposto appare sufficiente a condurre al rigetto dell'appello dell'associazione e alla conseguente conferma della sentenza impugnata. Come già accennato, l'Ufficio propone ricorso incidentale limitatamente alla mancata condanna dell'Associazione alle spese di giudizio di primo grado. La pronuncia del Collegio di prime cure, infatti, nulla esplicita circa le ragioni che l'avrebbero fatta propendere per una compensazione degli oneri di lite, tranne che delle generiche “esigenze di giustizia”. Rileva l'appellante incidentale che la compensazione delle spese processuali ha violato l'art. 15, comma 2, d.lgs. n. 546/92 che dispone la compensazione solo in caso di soccombenza reciproca o “qualora sussistano gravi ed eccezionali ragioni che devono essere espressamente motivate”. Queste “gravi ed eccezionali ragioni” possono consistere nell'assoluta incertezza della questione decisa (Cass., 28.4.2025, n. 11134), in una sopravvenuta modifica normativa (Cass., 6.3.2025, n. 6068) o in un sopravvenuto mutamento giurisprudenziale, ma non asserite esigenze di equità e opportunità (Cass., 3.6.2025, n. 14831). Nessuna di tali ipotesi si è verificata nella specie, seguendone che l'appello incidentale va accolto e, per conseguenza, deve disporsi la condanna dell'amministrazione al pagamento delle spese del giudizio che, per entrambi i gradi, si liquidano in € 3.000,00 di cui € 1.500,00 per il giudizio di primo grado.
P.Q.M.
La Corte tributaria di 2° grado dell'Emilia Romagna, sez. XIV definitamente pronunciando:
- respinge l'appello principale;
- accoglie l'appello incidentale dell'Agenzia delle entrate;
-condanna la parte soccombente al pagamento delle spese processuali che si liquidano in € 3.000,00 oltre accessori legge, di cui € 1.500,00 riferite al giudizio di primo grado.
Bologna, 19 gennaio 2026
Il Giudice estensore dott. Bernardo Massari Il Presidente
dott. Francesco Caruso
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