Sentenza n. 45/2026
Depositata il 04/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di PADOVA Sezione 1, riunita in udienza il 02/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
CAMPANILE PIETRO, Presidente e Relatore
FAVARETTO SILVANO, Giudice
GAMBARETTO ALBERTO, Giudice
in data 02/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 271/2025 depositato il 20/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Padova
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6S01A502104 2024 CONTR.PREVIDENZ 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6S01A502104 2024 IRPEF-ALTRO 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6S01A502104 2024 IVA-ALTRO 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T6S01A502104 2024 IRAP 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 516/2025 depositato il
09/12/2025 Richieste delle parti:
Ricorrente : Accoglimento del ricoro
Resistente : Rigetto del ricorso

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1. Il signor Ricorrente_1, titolare di un'officina di riparazioni meccaniche di autoveicoli, ha impugnato l'avviso di accertamento indicato in epigrafe, con il quale l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Padova, ha contestato maggiori redditi relativamente all'annualità 2019, ritenendo inattendibile quanto dichiarato, e procedendo a una ricostruzione sulla base di un metodo analitico – induttivo.

2. Con il primo motivo si sostiene l'illegittimità del ricorso agli indici sintetici di affidabilità e ad argomenti di natura presuntiva inidonei ai fini della dimostrazione dell'occultamento di ricavi;

3. Con il secondo mezzo si deduce la violazione degli artt. 39, co. 1, lett. d), e dell'art. 39, co. 2, del d.p.r.
n. 600 del 1973.

4. La terza censura attiene al metodo di ricostruzione, in via induttiva, del reddito, ritenuto erroneo.

5. L'illegittimità dell'atto impugnato viene poi prospettata sotto il profilo della carenza probatoria e del difetto di motivazione, con violazione dell'articolo 7, comma 5-bis, del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 7 della l. n.
212 del 2000.

6. Viene eccepita l'incostituzionalità dell'art.

2-quater, comma 9, del d.l. n. 113 del 2024.

7. Con il sesto motivo si deduce l'illegittimità utilizzo del ricorso all'accertamento parziale.

8. Si sostiene altresì, quanto alle sanzioni, l'omessa applicazione del principio del favor rei e la violazione del principio di proporzionalità.

9. In via subordinata, si sostiene l'inapplicabilità dell'art. 39 del d.p.r. n. 600 del 1973 all'Irap.
10. Si deduce, con la nona censura, l'illegittimità dell'atto impugnato in quanto sottoscritto da funzionario privo di potere.
11. Con l'ultimo mezzo si sostiene l'inesistenza ovvero la nullità della notificazione.
12. Nelle proprie controdeduzioni l'Amministrazione contesta la fondatezza del ricorso, chiedendone il rigetto.

MOTIVI DELLA DECISIONE

13. Il ricorso è parzialmente fondato, nei termini che saranno appresso precisati.
14. Appare opportuno esaminare in via preliminare le censure attinenti ai vizi di natura procedimentale, il cui eventuale accoglimento potrebbe assumere natura assorbente.
14.1. La questione relativa all'illegittimità della notificazione dell'atto impugnato non appare meritevole di accoglimento.
La notificazione dell'avviso di accertamento, infatti, è regolarmente avvenuta tramite p.e.c., come previsto dall'art. 16, comma 3, del D.lgs. n. 546 del 1992, e come adeguatamente dimostrato dalla parte resistente, che ha prodotto la relativa ricevuta di consegna (doc. n. 4). In relazione a tale modalità di notificazione non appaiono pertinenti le deduzioni concernenti l'assenza di relata di notifica e dell'indicazione del soggetto notificatore, dovendosi in ogni caso rilevare che non può ritenersi inesistente una notificazione se non nelle ipotesi di assenza materiale dell'atto, ovvero in quelle in cui venga posta in essere un'attività priva degli elementi costitutivi essenziali idonei a rendere riconoscibile quell'atto (Cass., Sez. U, 20 luglio 2016, n.
14916; Cass., 8 settembre 2022, n. 26511). Ne consegue che, qualora le deduzioni circa la nullità della notifica fossero fondate, tale vizio sarebbe comunque sanato, come previsto dall'art. 156, comma 2, cod. proc. civ., a seguito del raggiungimento dello scopo (Cass., Sez. U, n. 23620/2018; Cass., n. 2961/2028), consistente nella piena conoscenza dell'avviso di accertamento, desumibile dalla sua tempestiva impugnazione.
14.2. Il motivo attinente alla delega alla sottoscrizione dell'atto risulta correttamente formulato in maniera condizionata, vale a dire nell'ipotesi dell'omessa dimostrazione, da parte dell'Ufficio, dell'attribuzione della delega. Tale evenienza si è verificata, avendo l'Agenzia prodotto l'atto di conferimento della delega (doc. n.
3). Giova in proposito richiamare il costante orientamento della giurisprudenza di legittimità, secondo cui, in caso di contestazione, l'Amministrazione finanziaria è tenuta a dimostrare – come è avvenuto nel presente giudizio - la sussistenza della delega (trattandosi, per altro, di delega “di firma” e non “di funzioni” : Cass.,
29 marzo 2019, n. 8814; Cass., 19 aprile 2019, n. 11013), poiché viene in considerazione un atto che non attiene alla legittimazione processuale, avendo l'avviso di accertamento natura sostanziale e non processuale (Cass., 17 luglio 1919, n. 19190; Cass., 21 giugno 2016, n. 12781; Cass., 10 luglio 2013, n.
17044).
14.3. Quanto alla dedotta illegittimità dell'accertamento parziale, deve richiamarsi l'orientamento della S.
C., secondo cui esso non individua una metodologia accertativa ulteriore e diversa dalle ordinarie, da cui anzi in nulla si differenzia, se non per la pronta emersione di materia imponibile. E' stato infatti affermato che l'accertamento parziale, che è uno strumento diretto a perseguire finalità di sollecita emersione della materia imponibile, non costituisce un metodo di accertamento autonomo rispetto alle previsioni di cui agli artt. 38 e 39 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 54 e 55 del D.P.R. n. 633 del 1972, bensì una modalità procedurale che ne segue le stesse regole, per cui può basarsi senza limiti anche sul metodo induttivo e il relativo avviso può essere emesso pur in presenza di una contabilità tenuta in modo regolare (Cass., 7 novembre 2019,
n. 28681). Vale bene richiamare anche il principio secondo cui “l'accertamento parziale, ai sensi dell'art. 54, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972, è uno strumento diretto a perseguire la sollecita emersione della materia imponibile, laddove le attività istruttorie non richiedano, per la loro oggettiva consistenza, ulteriori valutazioni" (Cass., 5 marzo 2020, n. 6243).
Nel caso in esame l'accertamento parziale impugnato è stato fondato sull'esame di dati forniti dal contribuente.
14. Quanto al dedotto vizio motivazionale, osserva il Collegio che l'avviso impugnato contiene un'adeguata indicazione sia degli elementi fattuali in base ai quali la dichiarazione del contribuente è stata giudicata inattendibile, sia una sufficiente esposizione dei criteri seguiti per la ricostruzione del reddito, in maniera tale da consentire, come in realtà si evince dall'ampiezza dei motivi di impugnazione, il diritto di difesa. Per altro l'Amministrazione ha posto in rilievo come il Ricorrente_1, benché invitato ad esporre le proprie ragioni in sede di contraddittorio preventivo, non ha inteso esercitare tale facoltà
Né può ritenersi che – a fronte del ricorso a elementi di natura presuntiva sulla base di dati fattuali espressamente enunciati – possa ravvisarsi un vizio correlato alla mancata indicazione degli elementi probatori.
15. Passando all'esame del merito, deve condividersi il rilievo del ricorrente circa l'inidoneità degli indici sintetici di affidabilità (ISA) a fondare in via esclusiva il ricorso a un accertamento di tipo induttivo. Invero, ai sensi dell'art. 9 bis del D.L. n. 50 del 2017, il giudizio di affidabilità fiscale espresso dagli ISA ha una funzione essenzialmente premiale, e, ove insufficiente, può eventualmente determinare l'attivazione di un'attività di controllo, ma non può essere posto a fondamento di un accertamento, in assenza di ulteriori elementi.
Nel caso in esame, tuttavia, l'Ufficio ha posto in evidenza come al livello minimo degli ISA si associ una sostanziale antieconomicità della gestione aziendale per come prospettata dal contribuente, evidenziata tanto dall'assenza di un ricarico sui materiali acquistati, quanto dalla scarsa remuneratività dell'attività, di gran lunga inferiore alla media di quanto dichiarato da altre officine meccaniche operanti in zona. Soccorre in proposito l'orientamento della giurisprudenza di legittimità, secondo cui l'Amministrazione finanziaria, anche in presenza di contabilità formalmente regolare ma intrinsecamente inattendibile per l'antieconomicità del comportamento del contribuente, può desumere il reddito di quest'ultimo, in via induttiva, ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d, del d.P.R. n. 600 del 1973, sulla base di presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti, utilizzando le incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, mentre incombe sul contribuente l'onere di fornire la prova contraria mediante la dimostrazione della correttezza delle proprie dichiarazioni ( Cass., 8 settembre n. 24773; Cass., 9 agosto 2022, n. 24578).
Deve pertanto rilevarsi l'infondatezza dei primi due motivi di ricorso.
16. La censura relativa alla ricostruzione del reddito è parzialmente fondata, nei termini appresso indicati.
Premesso che le ore di lavoro sono state desunte dalla contabilità aziendale (con riduzione nella misura del
75 per cento quanto all'apprendista e con calcolo di quelle attribuite al titolare sulla base della contrattazione collettiva) e che il costo del materiale venduto è stato desunto dalle dichiarazioni dello stesso contribuente, debbono condividersi le ragioni esposte nel ricorso in merito alla percentuale di ricarico.
Invero, rilevato che l'attività svolta da un'officina meccanica non può essere equiparata a quella di un rivenditore, e che non appare corretta l'individuazione di un indice di ricarico senza ricorrere a una media ponderata e sulla base di una valutazione di un ristretto numero di fatture, deve condividersi l'affermazione del ricorrente circa la sproporzione per eccesso di una percentuale di ricarico pari a 1,52.
Per altro, è stata opportunamente allegata (doc. n. 6 di parte ricorrente) documentazione proveniente dalla stessa Amministrazione, che, in un avviso di accertamento emesso nei confronti di altro soggetto esercente la medesima attività, ha applicato un indice di ricarico, che appare congruo a questo Collegio anche in relazione al caso in esame, pari a 1,2, con conseguente rideterminazione dei maggiori ricavi in euro
41.145,504.
Sotto tale profilo l'avviso di accertamento deve essere, in parziale accoglimento del ricorso, riformato, in virtù nella nota connotazione di “impugnazione-merito” del giudizio tributario (Cass., 18 ottobre 2024, n.
27098; Cass., 25 novembre 2022, n. 34723; Cass., 30 settembre 2019, n. 21759).
17. Non vi sono ragioni per affermare l'inutilizzabilità dell'accertamento effettuato in relazione al reddito d'impresa ai fini dell'IRAP. Giova in proposito richiamare il D.lgs. 15 dicembre 1997 n. 446, che all'art. 23, comma 2, così dispone : “ Gli elementi acquisiti nel corso dell'attività di controllo dagli uffici dell'Amministrazione finanziaria, dal Corpo della Guardia di finanza e dagli organi regionali sono direttamente utilizzabili, rispettivamente, per l'accertamento dell'imposta regionale e dei tributi erariali”.
18. Deve poi condividersi il rilievo dell'amministrazione relativo all'assenza di rilevanza della questione di legittimità costituzionale dell'art.

2-quater, comma 9, del D.L. n. 113 del 2024, relativa all'impossibilità di aderire al condono fiscale previsto dalla medesima disposizione. Invero manca la prova del presupposto per il ricorso a tale condono, costituito dalla previa adesione al concordato preventivo biennale.
19. Alle sanzioni irrogate, che appaiono commisurate in maniera aderente al principio di proporzionalità e che andranno rideterminate in relazione al ridimensionamento del reddito conseguente al parziale accoglimento del ricorso, non è applicabile l'invocato principio del favor rei, esplicitamente escluso dal legislatore in maniera ritenuta legittima (Cass. 25 giugno 2025, n. 17111),
20. La complessità delle questioni trattate, nonché il parziale accoglimento del ricorso, consigliano l'integrale compensazione delle spese di lite.

P.Q.M.

In parziale accoglimento del ricorso determina i maggiori ricavi per l'annualità in contestazione in euro
41.145,504. Rigetta nel resto e compensa le spese.