Sentenza n. 18/2026
Depositata il 02/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di FERRARA Sezione 2, riunita in udienza il 26/01/2026 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
LNN ANGELO VALERIO, Presidente
HE NN, AT
FREGNANI LORELLA, Giudice
in data 26/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 167/2025 depositato il 23/10/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Comune di Comacchio - Piazza Folegatti N. 15 44022 Comacchio FE
Difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 224 IMU 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 17/2026 depositato il 28/01/2026 Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 s.r.l., società con sede in Comacchio (FE), proponeva ricorso avverso l'avviso di accertamento n. 224 del 22 luglio 2025 emesso dal Comune di Comacchio per IMU anno d'imposta 2019, chiedendone l'annullamento.
La società ricorrente esponeva che con schema di atto n. 1/2025 del 25 marzo 2025, il Comune di Comacchio aveva contestato l'indebita applicazione dell'esenzione dall'IMU per i fabbricati costruiti e destinati alla vendita
(c.d. immobili "merce") ex art. 13, comma 9-bis, D.L. n. 201/2011. La revoca dell'agevolazione veniva motivata dal fatto che per tali immobili erano state presentate le relative SCIA (Segnalazione Certificata di Inizio
Attività) comunicandone la disponibilità alla locazione turistica, dal che doveva desumersi che la presentazione della SCIA integrava la causa di esclusione dell'agevolazione rappresentata dall'avere destinato le unità immobiliari alla locazione.
Ricorrente_1 s.r.l. contestava tale motivazione con memoria del 26 maggio 2025, rilevando che la SCIA era stata presentata da altra società - la Società_1 s.r.l. - nel 2012 "in via preventiva" e che la gran parte delle unità in questione erano ancora incomplete negli impianti o nelle parti murarie, oppure prive di arredamento,
o dotate di contatore elettrico ma senza consumi significativi. La società chiedeva la convocazione per un contraddittorio in presenza, richiesta che il Comune ignorava completamente.
Il Comune di Comacchio, senza convocare alcun contraddittorio, notificava l'avviso di accertamento qui impugnato, confermando la revoca dell'esenzione e quantificando in € 39.679,36 l'imposta dovuta, irrogando sanzioni per € 37.697,71. Nella motivazione dell'avviso, l'ente impositore affermava che "tramite la SCIA, si manifesta una volontà precisa e dettagliata di destinazione di uno o più immobili all'esercizio di un'attività di locazione turistica" e che rileva "la potenzialità degli immobili di essere destinati ad una attività di locazione turistica e non la loro effettiva occupazione con ospiti fruitori delle singole abitazioni".
La società ricorrente sosteneva che l'esenzione IMU per gli immobili merce doveva essere riconosciuta in base ai consolidati principi interpretativi della Corte di Cassazione in materia di classificazione degli immobili tra beni merce, beni patrimonio e beni strumentali. Secondo la ricorrente, la destinazione del bene alla vendita doveva risultare dalla contabilità dell'impresa e poteva venire meno esclusivamente in presenza di una effettiva locazione a terzi, non della mera possibilità di locazione manifestata attraverso la SCIA.
Ricorrente_1 s.r.l. deduceva inoltre che aveva regolarmente presentato la dichiarazione IMU nel 2014 con effetti di ultrattività per gli anni successivi ai sensi dell'art. 13, comma 12-ter, D.L. n. 201/2011, e che per gli immobili effettivamente locati aveva regolarmente pagato l'IMU per i periodi di locazione.
Il Comune di Comacchio si costituiva con controdeduzioni sostenendo l'infondatezza del ricorso per tre ordini di ragioni: in via principale, per omessa presentazione della dichiarazione IMU per l'anno 2019, richiamando la giurisprudenza di Cassazione secondo cui l'onere di presentazione della dichiarazione annuale è consolidato;
in via subordinata, per la non spettanza dell'esenzione in assenza di una collocazione permanente ed interrotta sul mercato immobiliare dei fabbricati oggetto di accertamento;
infine, sull'infondatezza delle eccezioni mosse nei confronti dell'irrogazione delle sanzioni.
Il Comune richiamava specificamente Cass. n. 8357/2025, Cass. n. 28452/2025 e Cass. n. 30219/2025 secondo cui "Le condizioni per l'esonero IMU devono essere oggetto di specifica indicazione nella denuncia
IMU, da presentare relativamente a ciascuna annualità per le quali si chiede l'applicazione dell'esenzione in discussione, trattandosi di fatti potenzialmente variabili da periodo a periodo". La società ricorrente replicava con memoria sostenendo l'inammissibilità ed infondatezza del primo motivo delle controdeduzioni, in quanto non contenuto nella motivazione dell'avviso di accertamento, e l'infondatezza del secondo motivo, richiamando il principio di ultrattività della dichiarazione contenuto nell'art. 13, comma
12-ter, secondo periodo, D.L. 2011, n. 201.
La causa veniva trattenuta in decisione all'udienza del 26 gennaio 2026.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte osserva che il ricorso è infondato e deve essere respinto per le ragioni che seguono.
La questione centrale del presente giudizio attiene alla corretta interpretazione della disciplina dell'esenzione
IMU per i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita, di cui all'art. 13, comma 9-bis,
D.L. n. 201/2011, nel testo novellato dall'art. 2, comma 2, D.L. n. 102/2013.
La norma stabilisce che "a decorrere dal 10 gennaio 2014 sono esenti dall'imposta municipale propria i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati". L'art. 2, comma 5-bis, D.L. n. 102/2013 prevede inoltre che "ai fini della spettanza dell'agevolazione il soggetto passivo presenta, a pena di decadenza entro il termine ordinario per la presentazione della dichiarazione di variazione relativa all'imposta municipale propria, apposita dichiarazione".
La Corte rileva che l'azione del Comune trova fondamento nella circostanza che per gli immobili oggetto di accertamento era stata presentata SCIA per l'esercizio di attività di locazione turistica da parte della società Società_1 s.r.l.
La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che l'esenzione IMU per gli immobili merce è subordinata alla
"indispensabile coesistenza di due requisiti (vale a dire, la permanente destinazione alla vendita e la libera disponibilità da parte del proprietario) che devono perdurare per l'intero anno di riferimento".
L'agevolazione è infatti "finalizzata ad esonerare dal carico del tributo gli imprenditori edili per gli immobili che siano stati costruiti per la vendita, ma non siano stati ancora venduti, nonostante la stabile collocazione sul mercato per l'anno di riferimento" (cfr. Cass. n. 10394 del 2025).
Nel caso in esame, la presentazione della SCIA da parte della Società_1 s.r.l. per l'utilizzo degli immobili di proprietà di Ricorrente_1 s.r.l. per attività di locazione turistica costituisce elemento sintomatico della destinazione impressa agli immobili, incompatibile con la permanente destinazione alla vendita richiesta dalla norma agevolativa.
Inoltre, come precisato da (cfr. Cass. Sez. Trib., ord. n. 8285 del 2025): "la iscrizione in bilancio degli immobili come beni merci, seppure necessaria non è sufficiente ai fini dell'invocata esenzione e, pertanto non è sufficiente la produzione del bilancio di esercizio perché non permette il riscontro delle caratteristiche oggettive (catastali) degli immobili e della concreta destinazione ad essi impressa;
è inoltre necessario che sia stata presentata la dichiarazione richiesta dalla disciplina normativa applicabile alla fattispecie in esame".
La Corte osserva inoltre che, secondo quanto ammesso dalla stessa ricorrente, parte degli immobili oggetto di accertamento sono stati effettivamente locati nel corso del 2019, sia pure per periodi infrannuali. Sul punto, la giurisprudenza di legittimità ha chiarito con (cfr. Cass. n. 10394 del 2025) che
"per i «fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita» (c.d. "immobili – merce"), non può essere riconosciuta in caso di locazione (ancorché transitoria) dei medesimi nel corso dell'anno di riferimento, non essendone consentita la fruizione proporzionalmente commisurata al periodo infrannuale di godimento da parte del contribuente secondo la previsione dell'art. 9, comma 2, del d.lgs. 14 marzo
2011, n. 23, in quanto il legislatore ha espressamente tipizzato le fattispecie di riduzione o esenzione usufruibili anche per un periodo di durata inferiore all'anno di riferimento, in relazione alla sussistenza per un tempo corrispondente di una predeterminata condizione di fatto o di diritto".
Quanto alla distribuzione dell'onere probatorio, la Corte rileva che, una volta che il Comune ha fornito elementi sintomatici della destinazione degli immobili alla locazione (attraverso la produzione della SCIA), spettava alla ricorrente dimostrare la permanenza della destinazione alla vendita e l'assenza di effettiva locazione. Come chiarito dalla giurisprudenza: "L'onere della prova compete al ricorrente trattandosi di esenzione fiscale" (cfr. Cass. n. 3824 del 2025), dovendo chi vuole fare valere una forma di esenzione provare i presupposti che legittimano la richiesta dell'agevolazione.
Quanto alle sanzioni irrogate, la Corte osserva che non sussistono i presupposti per la disapplicazione ex art. 10, comma 3, L. n. 212/2000. Come precisato dalla Cassazione (cfr. Cass. n. 25181 del 2025): "la condizione di obiettiva incertezza normativa consiste, pertanto, in un'oggettiva impossibilità, accertabile esclusivamente dal giudice, d'individuare la norma giuridica in cui sussumere un caso di specie, mentre resta irrilevante l'incertezza soggettiva, derivante dall'ignoranza incolpevole del diritto o dall'erronea interpretazione della normativa o dei fatti di causa".
Nel caso di specie, la disciplina dell'esenzione IMU per gli immobili merce è sufficientemente chiara e consolidata nella giurisprudenza di legittimità, non sussistendo quella obiettiva impossibilità d'individuare la norma giuridica applicabile richiesta per la disapplicazione delle sanzioni.
Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere respinto in quanto infondato: la destinazione degli immobili alla locazione turistica, come risulta dalla SCIA presentata e dalle locazioni effettivamente intercorse, è incompatibile con la permanente destinazione alla vendita richiesta dalla norma agevolativa.
Le spese del giudizio seguono la soccombenza e sono liquidate in favore del Comune di Comacchio nella misura di € 3.700,00 oltre accessori di legge.

P.Q.M.

rigetta il ricorso e dichiara tenuta e condanna la ricorrente al pagamento delle spese determinate in euro
3700 oltre al 15% per spese generali oltre accessori di legge.