Sentenza n. 30/2026
Depositata il 22/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di POTENZA Sezione 1, riunita in udienza il 12/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
CERVINO FILOMENA EGIDIA, Presidente
SAVINO GAETANO, Relatore
LANZI PASQUALE SALVATORE, Giudice
in data 12/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 381/2025 depositato il 01/07/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l.s. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Potenza
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- DINIEGO-REVOCA AGEVOLAZIONI-RATEAZ. n. TC3CRT100005 REC.CREDITO.IMP 2020
- DINIEGO-REVOCA AGEVOLAZIONI-RATEAZ. n. TC3CRT100005 REC.CREDITO.IMP 2021
- DINIEGO-REVOCA AGEVOLAZIONI-RATEAZ. n. TC3CRT100005 REC.CREDITO.IMP 2022
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 616/2025 depositato il
16/12/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: Accoglimento del ricorso.
Resistente/Appellato: Rigetto del ricorso.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso inviato l'1.7.2025(rgr.n.381/25), la società Ricorrente_1 S.r.l.s., in persona del legale rappresentante pro-tempore, impugnava l'atto di recupero di credito di imposta n.TC3CRT100005/2025 ,relativo a crediti utilizzati in compensazione nei periodo di imposta 2020,2021 e 2022,per i seguenti motivi:violazione e falsa applicazione dell'art. 31 del dpr. N. 600/1973 nonchè dell'art.51 del dpr n.633/1972: mancata assunzione del provvedimento di avvio del controllo di iniziativa-eccesso di potere e carenza di motivazione nella selezione del contribuente da sottoporre a controllo-invalidità derivata dell'atto impositivo per la illegittimità degli atti istruttori;
violazione e falsa applicazione dell'art. 41 comma 2 della Carta dei Diritti fondamentali dell'Unione Europea:violazione del diritto al contraddittorio endoprocessuale obbligatorio di natura unionale;
violazione e falsa applicazione dell'art.6 bis della legge n. 212/2000:violazione del diritto al contraddittorio endoprocessuale;
violazione e falsa applicazione dell'art. 1 comma 48 della legge 27 dicembre 2017 in combinato disposto con l'art.6 e 7 del decreto interministeriale del 4.5.2018 nonché violazione dell'art. 42 del dpr n.600/1973 in combinato disposto con l'art. 7 comma 5-bis del .lgs. 546/92;Si chiedeva l'annullamento di quanto impugnato con vittoria di spese. Si costituiva in giudizio l 'Agenzia delle Entrate ,confutando, punto per punto, quanto affermato da parte ricorrente e sostenendo come correttamente avesse agito e nel rispetto della normativa vigente. Si chiedeva il rigetto del ricorso con vittoria di spese.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte vista la normativa e gli atti,rigetta il ricorso.
Infatti, con riferimento al primo motivi di doglianza, si osserva: come correttamente osserva parte resistente, non esiste nell'ordinamento giuridico tributario la necessità di formalizzare l'inizio delle operazioni di controllo, svolte in ufficio, con un provvedimento che debba essere adottato e poi esibito al contribuente. Nel caso che ci occupa,poi, si è trattato di un controllo “a tavolino” e non già di una verifica nei locali aziendali che necessita di un ordine di accesso(ma anche in questo caso non di un “provvedimento di avvio del controllo di iniziativa”) ,firmato dal Direttore dell'Ufficio, al fine di autorizzare i propri dipendenti alle operazioni da svolgere in loco. Nel caso in esame, parte resistente è stata interessato dal controllo per avere utilizzato, in compensazione, un credito di imposta agevolativo e per essere risultato fruitore del servizio formativo da parte della società Società_1 and Società_2, interessata ad indagini penali. Infatti, la legge istitutiva del credito di imposta in esame,la n.205 del 27.12.2017,al comma 55 demanda ad un apposito decreto interministeriale” le disposizioni applicative necessarie,con particolare riguardo alla documentazione richiesta,all'effettuazione dei controlli ed alle cause di decadenza dal beneficio”.L'art. 7 del Decreto interministeriale del 4.5.2018, poi emanato, in ottemperanza alla suddetta disposizione,prevede al primo comma:” 1.Nell'ambito delle ordinarie attività di accertamento,l'Agenzia delle Entrate sulla base dell'apposita certificazione e della documentazione fornita dall'impresa,effettua i controlli finalizzati alla verifica della sussistenza delle condizioni soggettive di accesso al beneficio,al rispetto dei vincoli comunitari alla conformità delle attività di formazione svolte rispetto a quelle considerate ammissibili dalla disciplina,all'effettività delle spese sostenute,alla loro congruità e ogni altro elemento rilevante ai fini della corretta applicazione del beneficio”.L'Ufficio ha pertanto il diritto-dovere di verificare la corretta fruizione del beneficio. Con riferimento al secondo motivo di doglianza ,si osserva: la giurisprudenza tributaria ,sia di legittimità che di merito, in più occasioni, ha ribadito che le garanzie, di cui all'art. 12 comma 7 L. n. 212/2000, operano solo ed esclusivamente nelle ipotesi di avviso di accertamento emesso a seguito di accessi,ispezioni e verifiche fiscali, eseguite nei locali destinati all'esercizio di attività commerciali,industriali,agricole,artistiche professionali. Nel caso oggi in esame è circostanza incontestata che l'atto di recupero del credito di imposta costituisca l'esito di un controllo documentale senza alcuna accesso presso la società. Per cui alcun diritto al contraddittorio endoprocedimentale può essere invocato.
Peraltro,come ancora correttamente afferma parte resistente,nel caso che ci occupa il credito di imposta recuperato non è certo un tributo armonizzato nè il sol fatto che la legislazione che lo prevede tenga conto dei limiti unionali,lo fa diventare tale: non si tratta certo di un tributo ma di un credito agevolativo. Con riferimento al terzo dei motivi di doglianza,si osserva:nel caso che ci occupa è evidente che la contestazione, correttamente formulata dall'ufficio, e condivisa da questi giudici, riguarda l'ipotesi di un credito inesistente poiché “oggetto di rappresentazioni fraudolente attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi,simulazioni o artifici”.Parte resistente infatti, basandosi sulla ordinanza emessa dal Tribunale di Vallo della Lucania, ha ricavato la presunzione grave,precisa e concordante dell'inesistenza dei corsi erogati dalla Società_1 and Società_2. Ora il credito di imposta che la ricorrente calcola sui corsi erogati dalla suindicata società ,si riferisce agli anni 2020,2021 e 2022. Le indagini hanno evidenziato la non operatività della Società_1 and Società_2 ,fino al maggio 2020 a cui va aggiunta la circostanza che il reato contestato alle persone legate alla Società_1 and Società_2, è compiuto fino al 31.12.2021 evidentemente ritenendo il comportamento della società, in virtù anche delle numerose intercettazioni effettuate,indebitamente volta alla creazione di un credito fiscale fittizio in capo ai propri clienti. E' evidente,continua correttamente parte resistente,che la non operatività nel
2020 e l'operatività specificamente volta alla creazione di crediti fasulli successiva,conduce a ritenere la cliente della Società_1 and Società_2,oggi ricorrente,partecipe alla frode. La presunzione dell'Ufficio procedente , che coinvolge nella frode la società ricorrente per gli anni 2020,2021 e 2022,trova la prova nella modalità di comportamento della fornitrice società così come può evincersi dall'ordinanza che disvela una modalità di comportamento a tutto il 31.12.2021,data indicata quale termine finale per la commissione dei reati contestati, che non comporta alcuna eccezione nei confronti dei propri clienti. Nessuna violazione quindi dell'art.

6-bis della legge 212/2000 trattandosi, nel caso di specie, di credito inesistente. Con riferimento, ancora, al quarto motivo di doglianza, si osserva:nel regime introdotto dall'art. 7 della legge n. 212 del 2000”,
l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche “per relationem” ,cioè mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti a condizione che ,questi ultimi, siano allegati all'atto notificato, ovvero che” lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale per tale dovendosi intendere l'insieme di quella parti(oggetto,contenuto e destinatari) dell'atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato la cui indicazione, consenta al contribuente- ed al giudice, -in sede di eventuale sindacato giurisdizionale- di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento”(cfr. ex multis Cass. n.24417 del2018). Ora, l'atto di recupero dei crediti impugnato dell'Agenzia delle Entrate non solo contiene la trascrizione, nel suo contenuto essenziale, dell'ordinanza del Tribunale di Vallo della Lucania ma, allo stesso atto, è allegato uno stralcio dell'ordinanza nonché un ampio estratto della stessa ordinanza, dal quale ,con chiarezza ed immediatezza, si può desumente le ragioni fondanti la fittizietà dei corsi di formazione asseritamente erogati dalla Società_1 and Società_2, con gli elementi istruttori di supporto(intercettazioni,messaggi whatsapp rinvenuti nella memoria del telefono del legale rappresentante) ,con la conseguenza che la motivazione dell'atto impugnato può ritenersi pienamente legittima e rispondente all'obbligo di motivazione degli atti di accertamento amministrativo-tributari .Con riferimento ancora alla eccepita violazione dell'art. 7comma 5-bis del d.lGs. n.546/1992,concordano questi
Giudici con l'interpretazione che da parte resistente,della nuova normativa. Infatti anche a giudizio di questo
Collegio il comma 5-bis, di fatto, riproduce la regola probatoria dell'art.2697 c..c con la conseguenza che , il principio espresso dal secondo è tuttora applicabile .La modifica legislativa si atteggia quale regola del fatto incerto,sostanzialmente confermativa della regola generale posta dall'art. 2697 c.c. ,secondo cui i fatti costitutivi del credito impositivo devono essere provati dall'amministrazione mentre i fatti costitutivi del diritto al rimborso devono essere provati dal contribuente. Il citato comma 5 bis dell'art. 7 non costituisce una novità sostanziale poiché,seppure modificato richiama, espressamente ,una previsione preesistente e valida, la scomposizione,di cui all'art.2697 c.c., tra fatti costitutivi e fatti impeditivi,modificativi o estintivi del diritto controverso. Il carattere innovativo della disposizione si rinviene, soltanto, nell'avere, il legislatore, espressamente positivizzato gli obblighi motivazionali e probatori da cui è onerata l'Agenzia fiscale: è
l'Agenzia ad essere tenuta a indicare l'iter logico-giuridico prodromico all'emissione dell'atto tributario con conseguente esplicitazione dei fatti e delle ragioni giuridiche poste a fondamento della pretesa erariale. La nuova norma vuole cioè, assicurare che il contribuente venga posto in grado di conoscere gli elementi costitutivi della pretesa impositiva e di poter conseguentemente valutare,con piena cognizione di causa, se accedere ad istituti definitori deflattivi o,in alternativa,impugnare ,dinnanzi al giudice tributario, l'atto impositivo ricevuto. Pertanto è onere probatorio della società contribuente dimostrare la sussistenza dei presupposti richiesti dalla norma per beneficiare della agevolazione fiscale di cui all'art. 1 commi 46-56 della legge n. 205/2017 ,attributiva di un credito di imposta sulle spese per attività di formazione 4.0 svolta(così
Cass. civ. sez. V 28.4.2022 n. 13232 secondo cui”sul punto giova premettere che nella controversie avverso il diniego di agevolazioni il contribuente ha l'onere della prova dei fatti costitutivi posto a suo carico,in conformità al principio,ripetutamente affermato da questa Corte, secondo il quale chi vuol far valere una forma di esenzione o di agevolazione qualsiasi deve provare i presupposti che legittimano la sua richiesta
(Cass.civ. sez. V 20.7.2023 n. 21529).Con riferimento,ancora, alla effettiva prestazione della formazione punto 4.0 si osserva:in data 21.5.2024 la società depositava parte della documentazione richiesta ma non depositava le fatture ricevute dalla Società_1 anf Società_2 spa e la certificazione della documentazione contabile relativa alle spese ammissibili al credito d'imposta formazione 4.0 con riferimento all'anno di imposta
20121. Il Tribunale di Vallo della Lucania con ordinanza di applicazione di misure cautelari del 14.3.2023 ha contestato alla Società_1 and Società_2 di aver predisposto documentazione fittizia, per consentire alle imprese clienti, l'indebita fruizione del credito di imposta “formazione 4.0”.Dalle indagini effettuate dalla Procura della Repubblica di Vallo delle Lucania è risultato che:la Società_1 and Società_2 risulta essere società non operativa dal 2017 fino almeno al maggio 2020. In tale arco temporale non risulta intestataria di utenze e non ha dipendenti, come emerge dall'analisi delle dichiarazioni trasmesse come sostituto imposta ai fini IVA, per non aver effettuato acquisti significativi allo svolgimento dell'attività .Per l'anno di imposta 2019,in data 30.6.2020 ha dichiarato un volume di affari di euro 27.876,00 pur non avendo emesso fatture. In data 22.04.2021 ha trasmesso una dichiarazione iva integrativa senza indicare il volume di affari. In data 30.11.2020 ha presentato una dichiarazione ai fini IRES,sempre per l'anno di imposta 2019 recante una perdita di Euro 92,00 e il
2907.2021 ha trasmesso una dichiarazione integrativa IRES evidenziando un reddito pari ad euro
292.762,00.Ai fini IRAP in data 30.11.2020 ha presentato la dichiarazione relativa al periodo di imposta 2019 indicando ricavi pari a zero. In data 29.07.2020 ha presentato dichiarazione integrativa IRAP per il medesimo periodo di imposta indicando ricavi pari ad euro 6.099.636,00 ed infine ha emesso la prima fattura solo in data 11.5.2020.E' di tutta evidenza,pertanto,anche a giudizio di questo Collegio, che la Società_1 and Società_2,in quanto priva di qualunque struttura organizzata,non fosse in grado di erogare qualsivoglia prestazione di servizio e,pertanto,del tutto impossibilitata ad erogare,nel periodo (2018-2020) le attività di consulenza,supporto e/o formazione alle imprese così come invece falsamente documentato. E' irrilevante, peraltro, che la società ricorrente non sia stata coinvolta,fino ad adesso, nelle vicende penali perche è comunque incontestabile che essa abbia usufruiti dei servizi della Società_1 and Società_2.Oltretutto, il sinallagma usato nell'ordinanza penale”almeno fino a maggio 2020” non legittima la conclusione che negli anni diversi dal 2020 ,la società si sarebbe potuta dotata di organizzazione in quanto, l'organizzazione individuata dalla procura a tutto il 2021, non pare sia cambiata nemmeno fino al 2023, all'atto di subentro del custode giudiziale in seguito all'ordinanza cautelare di sequestro. Alla luce di quanto detto, assolutamente non credibile appare la circostanza che la società ricorrente abbia effettuato la “formazione 4.0” con corsi organizzati dalla società Società_1 and Società_2.. Ogni altra eccezione rimane assorbita da quanto deciso..La condanna alle spese segue la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Potenza, Sezione I, rigetta il ricorso. Condanna la parte ricorrente al pagamento delle spese di giudizio che liquida in € 3000,00. Così deciso in Potenza, il
12.12.2025 Il Relatore: Dott. Gaetano Savino Il Presidente: Dott.ssa Filomena Egidia Cervino