Sentenza n. 604/2026
Depositata il 02/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di SALERNO Sezione 1, riunita in udienza il 22/12/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
FRAGOMENO VINCENZA CINZIA, Presidente
VASATURO IMMACOLATAMARIA, LA
GIORDANO ROSARIA, Giudice
in data 22/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 3957/2025 depositato il 28/07/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl Semplificata - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Salerno
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF903M300658 IRES-ALTRO 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF903M300658 IVA-ALTRO 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF903M300658 IRAP 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 6434/2025 depositato il 29/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso notificato il 28/07/2025 all'Agenzia delle Entrate - DP di Salerno, depositato in pari data ed iscritto al n. 3957/2025 del RGR, la Ricorrente_1 srls, come in atti rappresentata e difesa, impugnava l'avviso di accertamento n. TF903M300658/2025 IRES/IRAP/IVA anno 2019, emesso sulla scorta della segnalazione effettuata da parte della GdF di Matera dei clienti della ditta “Società_1 di Nominativo_1”, e del successivo schema d'atto n. TF9Q3M300658/2025 notificato in data 14/03/2025 cui il contribuente non aveva dato riscontro.
In particolare, i verificatori al termine del controllo svolto nei confronti della ditta Nominativo_1 avevano contestato, in base a documenti extracontabili estratti dal server in uso alla ditta, ingenti vendite effettuate senza fattura nei confronti di numerosi soggetti, tra cui la Ricorrente_1 srls;
l'AdE, quindi, considerando la presenza di acquisti a nero sia una prova di infedeltà fiscale tale da rendere irregolare e inattendibile la tenuta della contabilità, che una presunzione di esistenza di attività non dichiarate avente i caratteri della gravità, precisione e concordanza, con l'atto suindicato aveva:
- accertato ai fini IRES, ai sensi degli artt. 39, comma 2, e 40 del D.P.R. 600/1973, maggiori ricavi per
€ 145.598,00 e maggiori costi per € 73.213,00;
- rideterminato ai fini IRAP il valore della produzione netta in € 82.072,00, ai sensi degli artt. 5, 11 e art. 25 del D. Lgs 446/1997;
- recuperato ai fini IVA, ai sensi dell'art.54, comma 5, del D.P.R. 633/1972 l'imposta dovuta di € 32.031,00 sulle maggiori operazioni imponibili accertate,
richiedendo il pagamento di complessivi 125.962,54 tra maggiori imposte, sanzioni ed interessi.
In particolare, l'Ufficio aveva ricalcolato l'ISA considerando anche gli acquisti a nero, ottenendo il punteggio di 3,5, con conseguente decadenza della contribuente dai benefici premiali;
quindi aveva applicato la percentuale di ricarica media (48%), che sosteneva estrapolata da un campione di 187 società operanti nel medesimo settore (codice Ateco 45.32.00 - Commercio al dettaglio di parti e accessori di autoveicoli) nella provincia di Salerno, al maggior costo del venduto accertato, determinando così i maggiori ricavi non dichiarati e conseguentemente il maggior reddito di impresa (asseritamente quale differenza tra maggiori ricavi e maggiori costi), nonché la maggiore IVA dovuta.
La ricorrente, previa richiesta di sospensione del processo ex art.295 c.p.c. per mancata definitività dell'accertamento emesso nei confronti del fornitore, chiedeva l'annullamento dell'atto impugnato per i seguenti motivi:

1. carenza di legittimazione del firmatario dell'accertamento (omessa allegazione della delega);

2. carenza di motivazione per omessa allegazione degli atti richiamati nell'avviso e carenza di prova – violazione dell'art.3 della L.241/1990 e dell'art.7 della L.212/2000. Contestava il riporto per stralci del pvc redatto nei confronti del fornitore poichè l'A.F. poteva aver riportato le sole parti a sostegno della pretesa erariale, compromettendo l'esercizio del diritto alla difesa dal contribuente;
inoltre sosteneva che l'Ufficio, ricevuta la segnalazione, non aveva svolto alcuna indagine ulteriore, appiattendosi sulle risultanze del pvc della GdF, e non aveva assolto all'onere della prova.
I presunti acquisti a nero, infatti, ad avviso dell'AdE erano comprovati unicamente da stampe tratte da sistemi informatici in uso al fornitore: documenti extracontabili privi di efficacia probatoria perché non riconducibili in alcun modo alla ricorrente;
né l'Ufficio aveva effettuato un controllo incrociato o un accesso per verificare la presenza fisica di siffatta merce presso i locali della ricorrente.
Così come non esisteva alcuna prova, nemmeno indiziaria, della successiva rivendita a nero di tali pretesi acquisti: illegittimamente, dunque, l'Ufficio attribuiva agli acquisti a nero, non dimostrati e quindi solo presunti, la valenza di presunzione semplice, dotata dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, dell'esistenza di attività (ricavi) non dichiarati.

3. illegittima/falsa applicazione dell'accertamento induttivo puro di cui all'art.39 comma 2 del dpr 60/1973.
La Società sosteneva che l'AdE non potesse disconoscere l'attendibilità delle scritture contabili né applicare il comma 2 dell'art.39, e comunque l'Ufficio aveva fatto ricorso nella determinazione dei maggiori ricavi ad un indice di ricarico medio del settore desunto da un database interno, non conosciuto dalla ricorrente: nell'avviso non risultava nemmeno riportato l'elenco dei pretesi 187 operatori dello stesso settore, impedendo alla società di verificare la comparabilità con tali imprese per dimensioni (VdA), nonché la tipologia della merce considerata ed il metodo di calcolo dell'indice di ricarico medio.
Citava giurisprudenza di legittimità per la quale le medie di settore costituiscono solo il risultato di un'estrapolazione statistica di una pluralità di dati disomogenei e necessitano quindi di altri elementi a supporto per costituire una motivazione in grado di legittimare un accertamento.
Infine, la ricorrente contestava l'omesso riconoscimento, a fronte dei maggiori ricavi induttivamente determinati, dei maggiori costi di euro 73.213,00, nonché l'omessa detrazione dell'IVA a credito afferente i pretesi maggiori acquisti.

4. violazione del principio del ne bis in idem – omessa applicazione del principio del favor rei. La ricorrente rappresentava di aver ricevuto la notifica dell'atto di contestazione in materi di IVA, ancora sub iudice, con conseguente cumulo delle sanzioni che risultavano così assolutamente sproporzionate in relazione alla violazione contestata.
Eccepiva la violazione dell'art.

9-bis della L.212/2000 perché l'Ufficio aveva esercitato due volte l'azione accertatrice per lo stesso tributo in relazione allo stesso periodo di imposta, ed invocava il principio del favor rei, avendo l'AdE applicato sanzioni più gravose di quelle stabilite per le stesse violazioni dal d.lgs. 87/2024,
con condanna alle spese di lite da distrarre in favore del procuratore antistatario.
Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate – DP di Salerno che controdeduceva a tutte le eccezioni di parte, ribadendo quanto esposto nella parte motiva dell'atto impositivo;
allegava copia del provvedimento di delega del Direttore Provinciale e della segnalazione della GdF di Matera, rappresentando, in particolare, che:
- l'eccezione di carenza di motivazione risultava infondata poiché l'atto era motivato per relationem, mediante riporto del contenuto essenziale della segnalazione della GdF e del relativo allegato n.1 (avendo l'Ufficio condiviso tutti i rilievi operati dai verificatori), ed all'avviso di accertamento erano state allegate le “schede” rinvenute presso il fornitore relative agli acquisti a nero effettuati dalla ricorrente;
depositava quindi tutta la suddetta documentazione (segnalazione con allegato, pec di notifica dell'atto impugnato in formato .eml con allegate schede;

- come statuito da sentenza della Corte di Cassazione, l'inattendibilità della contabilità aziendale, e quindi l'accertamento induttivo, potevano essere fondati su documentazione reperita presso terzi e su annotazioni elaborate da terzi: competeva al Giudice valutare se attribuire rilevanza a tali elementi probatori, sia pure meramente presuntivi, ai fini del proprio convincimento.
- l'A.F. poteva provare in giudizio le violazioni contestate, e con riferimento alla percentuale di ricarico applicata depositava l'elenco delle società operanti nel medesimo settore nella provincia di Salerno, che aveva preso in considerazione per il calcolo del ricarico medio;

- procedimento per irrogazione delle sanzioni e procedimento di accertamento del tributo erano del tutto autonomi e comunque l'art.

9-bis della L.212/2000 faceva salve specifiche disposizioni, esistenti nel caso de quo per l'irrogazione di sanzioni a fronte dell'omessa regolarizzazione degli acquisti. Pertanto, l'eccezione di violazione del principio del ne bis in idem era infondata.
- con riferimento al principio del favor rei evidenziava che per espressa disposizione dell'art. 5 del D. Lgs
n 87/2024 le modifiche apportate alle sanzioni tributarie amministrative si applicavano, anche se favorevoli, esclusivamente alle violazioni commesse dall'01/09/2024; né risultava violato il principio di proporzionalità, ché l'Ufficio aveva irrogato le sanzioni in base a quanto contestato con applicazione del cumulo giuridico, inferiore al cumulo materiale.
Concludeva, chiedendo il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte preliminarmente deve rigettare la richiesta di sospensione del giudizio avanzata dalla ricorrente, che non ha documentato la pendenza di un giudizio tributario avente ad oggetto l'accertamento emesso nei confronti del fornitore per le contestate vendite a nero effettuate nel periodo di imposta 2019.
Quindi, anche alla luce dell'assenza dell'attestazione di conformità di cui all'art. 25-bis del d.lgs. 546/92 dei documenti depositati dall'Agenzia delle Entrate, osserva che il ricorso è fondato e pertanto va accolto.
Va respinta la prima eccezione sollevata giacché l'Agenzia ha depositato copia informatica dell'originale digitale del provvedimento n.1/2023 aggiornato all'1/4/2025 (che non necessitava dell'attestazione di cui all'art.25-bis), da cui risulta la legittimità della sottoscrizione dell'atto impugnato.
Anche la contestata carenza di motivazione non sussiste nel caso di specie, alla luce della consolidata giurisprudenza della Suprema Corte secondo la quale in tema di motivazione per relationem degli atti d'imposizione tributaria, l'art. 7, comma 1, dello Statuto del contribuente, nel prevedere che debba essere allegato all'atto dell'amministrazione finanziaria ogni documento da esso richiamato in motivazione, si riferisce esclusivamente agli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza, precisando che lo stesso art.42 del Dpr n. 600/1973 prevede la possibilità della motivazione per relationem dell'avviso di accertamento, con il correttivo per cui, se l'atto cui si rinvia non sia conosciuto né ricevuto dal contribuente, nella motivazione deve esserne riprodotto il contenuto essenziale, idoneo cioè a consentire al contribuente stesso di difendersi (ex multis, Cass. ord. n. 5112 del 27/02/2025).
Di conseguenza, l'Amministrazione finanziaria non ha l'obbligo di allegare all'atto impositivo i documenti richiamati, potendo limitarsi a riprodurne il contenuto essenziale: nel caso di specie, ad avviso di questa
Corte, gli stralci della segnalazione della GdF di Matera e del suo allegato riportati nella parte motiva dell'accertamento costituiscono valida motivazione per relationem, consentendo di comprendere i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione.
Vanno accolte, invece, le eccezioni di violazione dell'onere della prova e illegittima/falsa applicazione dell'art. 39, comma 2 del dpr 600/73.
Ciò in quanto l'Ufficio non ha posto a fondamento della ricostruzione induttiva del reddito presunzioni qualificate, ossia gravi, precise e concordanti: l'A.F. ha fondato l'atto impositivo unicamente sulla segnalazione di presunti acquisti a nero effettuati dalla ricorrente, non suffragati da alcun ulteriore elemento di riscontro acquisito, riferibile incontestabilmente alla ricorrente. L'acquisizione forense dei dati dal server del fornitore, infatti, ha efficacia probatoria nei suoi confronti e non anche nei confronti dei suoi clienti, rispetto ai quali ha valenza di mera presunzione.
Com'è noto, le prove presuntive sono soggette al prudente apprezzamento del Giudice che deve valutarne l'efficacia probatoria, ammettendo, a norma dell'art.2729 c.c., solo presunzioni gravi precise e concordanti che possono determinare l'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente;
nel caso di specie, questa Corte ritiene che tale prova presuntiva, indipendentemente dall'effettiva inutilizzabilità delle cd. schede di vendita costituenti l'allegato all'accertamento (sprovvisto di attestazione di conformità), non sia sufficiente per giustificare il ricorso all'accertamento induttivo del reddito di cui al comma 2 dell'art.39 del dpr 600/73,
e che l'Ufficio abbia dunque illegittimamente ritenuto che i presunti acquisti a nero costituissero una presunzione semplice dotata dei requisiti richiesti di gravità, precisione e concordanza tale da ritenere inattendibile la contabilità e consentire l'accertamento induttivo del reddito.
In subordine, aldilà dell'illegittimo ricorso all'accertamento induttivo ex comma 2 dell'art.39, è illegittima anche la determinazione induttiva dei ricavi effettuata sulla scorta di una pretesa percentuale media di ricarico estrapolata da un elenco di 187 società operanti nello stesso settore della provincia di Salerno.
Non è chiaro se tale documento depositato in atti sia la scansione della copia cartacea di un documento informatico che necessitava dell'attestazione di conformità, ma comunque dallo stesso non si evince la percentuale di ricarico della singola società né il metodo di calcolo della media, mentre risulta chiaramente che l'AdE non ha considerato un panel di imprese tutte comparabili con la ricorrente per VdA, dipendenti, allocazione, ecc.
Ne discende l'assoluta illegittimità della percentuale del 48% applicata per la determinazione induttiva dei ricavi.
Anche l'eccezione relativa all'omesso riconoscimento, a fronte dei maggiori ricavi induttivamente determinati, dei maggiori costi di euro 73.213,00 è fondata, come di evince chiaramente dall'atto impugnato: a fronte di maggiori ricavi di euro 145.598,00 e di maggiori costi relativi ai presunti acquisti a nero di euro 73.213,00 avrebbe dovuto tassare un maggior reddito di euro 72.385, laddove, forse per mero errore materiale, alla pag. 9 dell'atto ha iscritto una variazione in aumento per maggiori ricavi di euro 207.424,00 invece che di euro 145.598,00, con conseguente imposizione di un maggior reddito pari ad euro 134.211,00 in luogo di euro 72.385,00.
Va dunque dichiarata la illegittimità dell'atto impugnato, con conseguente annullamento dello stesso.
Assorbita ogni altra eccezione.
Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in euro 4.671,00 oltre accessori come per legge e rimborso del c.u.t..

P.Q.M.

LA CORTE ACCOGLIE IL RICORSO, ANNULLANDO L'ACCERTAMENTO IMPUGNATO, E CONDANNA
L'AGENZIA DELLE ENTRATE - DP DI SALERNO AL PAGAMENTO DELLE SPESE DI LITE, LIQUIDATE
IN EURO 4.671,00 OLTRE ACCESSORI DI LEGGE E RIMBORSO DEL C.U.T., DA DISTRARRE IN
FAVORE DEL DIFENSORE DICHIARATOSI ANTISTATARIO. Il Presidente - dr.ssa Vincenza Cinzia
Fragomeno