Sentenza n. 59/2026
Depositata il 13/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di COMO Sezione 1, riunita in udienza il 02/02/2026 alle ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
LA GRECA GIUSEPPE, Presidente
CECCHETTI LO, RE
ORTORE GIOVANNI LUCA, Giudice
in data 02/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 54/2019 depositato il 29/01/2019

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Como
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T9K01UR01878/2018 IVA-ALTRO 2013
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il ricorrente Ricorrente_1 impugna l'avviso di accertamento n. T9K01UR01878/2018 notificato il 18 luglio 2018 dall'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Como, con il quale è stata contestata una maggiore IVA di euro 1.802.546,00 oltre sanzioni, interessi e spese di notifica. Il ricorrente ha rivestito nella società Società_1 S.r.l. le cariche di amministratore unico dal 26 aprile 2013 al 10 settembre 2014, di liquidatore dal 10 settembre 2014 al 2 marzo 2015 e di socio unico dal 6 giugno 2013. La società è stata cancellata dal registro delle imprese il 1° aprile 2015.
L'accertamento trae origine da quello notificato alla società Società_1 S.r.l. con avviso n. T9D031D01469/2018, con il quale l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Milano ha ritenuto che la società svolgesse il ruolo di "missing trader" nell'ambito di un meccanismo volto all'emissione ed utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, recuperando l'IVA indebitamente detratta. L'ufficio ha quindi tentato il recupero dell'IVA direttamente in capo al ricorrente applicando l'art. 36 del DPR 602/1973, ritenendolo fiscalmente responsabile per non aver soddisfatto la pretesa erariale anteriormente all'assegnazione del patrimonio ai soci e per aver soddisfatto crediti di ordine superiore a quelli tributari.
Il ricorrente contesta la pretesa erariale sostenendo che la società Società_1 S.r.l. disponeva delle risorse necessarie per produrre quanto effettivamente fatturato, come dimostrato dalla copiosa documentazione allegata che attesta l'esistenza di macchinari, dipendenti, materiale, ordini ricevuti, impianti di produzione, consumi di energia elettrica, consumo di materiale, scarti di produzione, impiego di personale e sedi operative. Il procedimento amministrativo attivato nei confronti della società è ancora in corso, essendo l'avviso di accertamento societario stato tempestivamente impugnato e il giudizio risulta ancora pendente.
Il ricorrente eccepisce la mancanza del presupposto giuridico impositivo, sostenendo che dal bilancio finale di liquidazione non emerge alcun attivo da ripartire e che al momento della messa in liquidazione e della successiva cancellazione dal registro delle imprese non sussistevano debiti nei confronti dell'erario, non esistendo il debito che ha originato l'avviso di accertamento. L'avviso risulta affetto da vizi per la mancanza del preliminare accertamento definitivo in capo alla società cancellata della sussistenza del credito non soddisfatto, presupposto generale per attivare responsabilità collaterali del socio e/o liquidatore.
Il ricorrente contesta inoltre che ai sensi dell'art. 2495 c.c. la responsabilità del socio per debiti non soddisfatti in sede di liquidazione è limitata a quanto da questi riscosso in base al bilancio finale di liquidazione, mentre nel caso di specie il socio nulla ha effettivamente riscosso nella fase di esecuzione del piano di riparto. La società è stata cancellata dal registro delle imprese il 1° aprile 2015 e, ai sensi dell'art. 28, comma 4 del D.lgs. 175/2014, l'estinzione della società ai soli fini tributari ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione, per cui risulta correttamente notificato l'avviso di accertamento in capo alla società e necessariamente viziato quello emesso in capo al socio/liquidatore.
L'avviso risulta contemporaneamente intestato al liquidatore e al socio unico senza che l'ufficio abbia tenuto conto che le figure hanno diverse posizioni giuridiche e differenti responsabilità. Manca totalmente la motivazione che consenta di considerare il "socio" intestatario dell'avviso di accertamento e l'avviso richiama quello notificato alla società senza allegazione, operando una violazione formale e sostanziale dello Statuto del contribuente.
Nel merito, il ricorrente sostiene l'infondatezza della pretesa tributaria per mancanza di preliminare accertamento definitivo del credito non soddisfatto dalla società, evidenziando che alla data di notifica dell'avviso non sussiste la condizione di certezza legale del tributo necessaria per l'esperimento dell'azione di responsabilità. La responsabilità dei soci si fonda su un rapporto giuridico di successione mentre quella dei liquidatori è riferita ad un debito proprio distinto dall'obbligazione tributaria della società.
Il ricorrente ha impiegato la massima diligenza professionale effettuando i pagamenti di debiti di rango inferiore a quelli tributari solo dopo aver verificato l'assenza di debiti erariali conclamati, certi ed esigibili.
Il ricorrente conclude chiedendo l'annullamento dell'avviso di accertamento, la dichiarazione di illegittimità
e nullità dello stesso, la dichiarazione che non sono dovuti gli ulteriori importi richiesti per sanzioni, interessi ed altro, e la condanna dell'Agenzia delle Entrate al rimborso delle spese eventualmente corrisposte e alle spese processuali.
L'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Como si costituisce nel giudizio contestando le doglianze del ricorrente. L'ufficio premette che il sig. Ricorrente_1 ha ricoperto all'interno della società F. G. S.r.l. in liquidazione le cariche di rappresentante legale e socio unico amministratore dal 26 aprile 2013 al 10 settembre 2014 e di liquidatore dal 10 settembre 2014 al 2 marzo 2015. La società, con attività dichiarata "tranciatura, stampaggio e profilatura dei metalli", fondata il 26 aprile 2012 e cessata il 2 marzo
2015, è stata destinataria dell'avviso di accertamento n. T9D031D01469/2018 per l'anno 2013 emesso dalla Direzione Provinciale II di Milano con cui è stata recuperata l'IVA indebitamente detratta, essendo risultata a seguito di composita attività di indagine una società cartiera.
L'ufficio ha notificato al sig. Ricorrente_1, nella sua qualità di liquidatore, l'avviso di accertamento n. T9K01UR01878/2018 emesso ex art. 36 del DPR 602/1973 "Responsabilità ed obblighi degli amministratori, dei liquidatori e dei soci". Il contribuente ha impugnato l'atto impositivo eccependo la mancanza del presupposto impositivo poiché al momento della chiusura della società non sussistevano debiti erariali da soddisfare, l'esistenza della società con conseguente erroneità della tesi sostenuta dall'ufficio in riferimento al ruolo di cartiera, la non definitività del prodromico atto notificato alla società,
l'omessa allegazione dell'avviso notificato alla società nonostante richiamato in motivazione e l'intrasmissibilità della pretesa IVA al socio.
L'ufficio ritiene le doglianze destituite di ogni fondamento. In merito all'eccepita non sussistenza del presupposto richiesto dall'art. 36 del DPR 602/73, l'eccezione è pretestuosa poiché il comma I deve essere letto in combinato disposto con il comma IV che prevede che le responsabilità sono estese agli amministratori che hanno compiuto nel corso degli ultimi due periodi d'imposta precedenti alla messa in liquidazione operazioni di liquidazione ovvero hanno occultato attività sociali. Nella fattispecie è documentato che nei due anni antecedenti alla messa in liquidazione l'attuale ricorrente abbia ricoperto prima il ruolo di socio unico amministratore e successivamente quello di liquidatore, ed è incontrovertibile che alla società sia stato contestato il ruolo di società cartiera con conseguente contabilizzazione di fatture false e relativa distrazione dalle casse societarie di tutto il denaro corrispondente alle fatture fittizie.
Il fatto che al momento della cessazione dell'attività il debito erariale non fosse sussistente è ininfluente, come sottolineato da recente giurisprudenza di legittimità secondo cui la responsabilità dei liquidatori non
è esclusa dal tempo trascorso tra operazioni di verifica ed accertamento, ove i presupposti impositivi si siano verificati durante la liquidazione, ancorché siano stati accertati successivamente. Nel caso in esame i presupposti impositivi si sono verificati durante la fase di liquidazione avendo la società posto in essere operazioni inesistenti per tutto il periodo in cui ha operato.
L'art. 36 comma 3 del DPR 602/73 specifica che i soci che abbiano ricevuto denaro o beni sociali nel corso degli ultimi due periodi d'imposta precedenti alla messa in liquidazione o durante il periodo della liquidazione rispondono nei limiti del valore dei beni ricevuti. Nel caso in esame il sig. Ricorrente_1 era socio unico della s.r.l. nonché amministratore, e la giurisprudenza è consolidata nell'affermare che in presenza di società a ristretta base azionaria la distribuzione di utili extra bilancio si presume avvenuta pro quota. In relazione alla doglianza secondo cui non si potrebbe chiedere al socio/liquidatore il pagamento dell'IVA,
l'ufficio sottolinea che la società è stata cancellata nel 2015 per cui trova applicazione il comma 7 dell'art. 28 del D.lgs. 175/2014 secondo cui la responsabilità dei soci, liquidatori ed amministratori si estende a tutti i tributi e non più solamente all'IRES. In merito alla doglianza secondo cui sarebbe incomprensibile individuare se l'accertamento sia stato notificato al sig. Ricorrente_1 in qualità di socio o liquidatore, l'ufficio evidenzia che nel corpo della motivazione dell'atto il sig. Ricorrente_1 viene individuato quale liquidatore, ma l'eccezione è pretestuosa perché il medesimo era sia liquidatore che in precedenza socio amministratore le cui responsabilità ex lege si equiparano.
In riferimento all'eccepita non definitività dell'accertamento societario e all'infondatezza della pretesa,
l'ufficio sostiene che le doglianze sono pretestuose. In ambito tributario, qualora si versi in ipotesi di responsabilità tributaria per capacità contributiva altrui, l'obbligazione necessita di essere determinata ed ascritta all'obbligato principale, ovvero alla società. L'art. 28 del D.lgs. 175/2014 ha una sua precisa funzione, cioè quella di consentire all'erario l'accertamento del presupposto impositivo in capo alla società, non tanto ai fini del soddisfacimento della posizione creditoria, quanto per la precostituzione della condizione per l'esecuzione della stessa in capo ai soggetti obbligati di cui all'art. 36.
La necessaria preliminare acquisizione della certezza e definizione del credito societario rischierebbe di vanificare la ratio della fittizia quinquennale sopravvivenza societaria, poiché durante il tempo concesso all'ufficio per definire il debito nei confronti della società potrebbero maturare i termini di decadenza dell'azione a carico dei liquidatori. La tesi secondo cui l'azione nei confronti dei soci/liquidatori sarebbe subordinata alla certezza e definitività del debito svilirebbe la limitazione quinquennale del congelamento dell'estinzione societaria. In riferimento alle doglianze concernenti la fondatezza dei rilievi contestati alla società, l'ufficio fa presente che pende giudizio dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Milano
e che la Commissione Tributaria Provinciale di Como è chiamata unicamente a pronunciarsi se nel caso in esame ricorrano i presupposti per l'applicabilità dell'art. 36 del DPR 602/73.
In merito all'eccepita nullità dell'avviso di accertamento per non essere completamente motivato, l'ufficio sottolinea la pretestuosità dell'eccezione poiché l'art. 7, comma 1, dello Statuto del contribuente nel prevedere che debba essere allegato all'atto dell'amministrazione finanziaria ogni documento da esso richiamato in motivazione si riferisce esclusivamente agli atti di cui il contribuente non abbia già integrale e legale conoscenza. Nel caso in esame l'atto societario è stato notificato al sig. Ricorrente_1 e dal medesimo impugnato.
L'ufficio conclude chiedendo il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio.
Ordinanza inter partes della Corte di Cassazione
La Corte Suprema di Cassazione, Sezione Tributaria, con ordinanza n. 15012/2025 del 4 giugno 2025, ha deciso sul ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate avverso la sentenza n. 187/05/2021 della
Commissione Tributaria Regionale della Lombardia. La controversia aveva ad oggetto un avviso di accertamento ai fini IVA, IRES ed IRAP per l'anno d'imposta 2012 che l'Agenzia delle entrate aveva emesso nei confronti della Società_1 s.r.l. con riferimento ad una serie di operazioni commerciali ritenute oggettivamente inesistenti, con conseguente recupero a tassazione dei costi e disconoscimento della detraibilità dell'IVA sulle fatture passive.
La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia aveva accolto l'appello proposto dal Ricorrente_1, in proprio e nella qualità di legale rappresentante e socio della Società_1 s.r.l., cancellata dal registro delle imprese il 1° aprile 2015, ritenendo nullo l'atto impositivo in quanto notificato all'ex liquidatore anziché a un soggetto avente la qualifica di socio in qualità di avente diritto alla percezione dei residui attivi rinvenienti dall'approvazione del bilancio finale di liquidazione e del relativo piano di riparto. La
Commissione aveva inoltre ritenuto tardivamente notificato l'avviso di accertamento perché, essendo relativo all'anno d'imposta 2012, avrebbe dovuto essere notificato entro il 31 dicembre 2017 mentre risultava notificato il 13 gennaio 2018, quindi oltre i termini di decadenza, non operando la proroga di cui all'art. 1, comma 132, della legge n. 208 del 2015 in mancanza di prova della data di trasmissione della denuncia penale.
L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi. Con il primo motivo ha dedotto la nullità della sentenza d'appello per violazione degli artt. 75 c.p.c. e 2495 c.c., lamentando la mancata rilevazione del difetto di capacità processuale della società contribuente in quanto cancellata dal registro delle imprese in data antecedente alla proposizione del ricorso e il difetto di legittimazione a rappresentarla dell'ex amministratore o dell'ex liquidatore. Con il secondo motivo ha dedotto la falsa applicazione degli artt. 43 del DPR n. 600 del 1973 e 57 del DPR n. 633 del 1972, sostenendo che i giudici di appello avevano errato nel ritenere tardiva l'emissione dell'avviso di accertamento sul presupposto che non operasse il raddoppio dei termini di accertamento per difetto di prova della trasmissione della denuncia penale. Con il terzo motivo ha dedotto la falsa applicazione dell'art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014, per avere i giudici di appello erroneamente ritenuto nullo l'atto impositivo in quanto notificato al Ricorrente_1 non quale socio ma in qualità di ultimo legale rappresentante della società estinta.
La Corte di Cassazione ha preliminarmente rilevato che, al momento della notifica del ricorso per cassazione, era venuta meno la fictio iuris stabilita dall'art. 28, comma 4, del decreto legislativo n. 175 del
2014, della sopravvivenza della società dopo la sua cancellazione dal registro delle imprese, con conseguente difetto di legittimazione passiva della s.r.l. Società_1 in liquidazione ed essendo legittimato passivo Ricorrente_1 nella qualità di unico ex socio della società per effetto del consolidamento del fenomeno di tipo successorio.
Sul primo motivo, la Corte ha richiamato la recente pronuncia delle Sezioni Unite n. 3625 del 12 febbraio
2025, che ha chiarito come l'art. 28 del d.lgs. n. 175 del 2014 instauri una finzione legale di mantenimento in vita della società ai soli fini della definizione dei rapporti fiscali pendenti, in sede non solo amministrativa ma anche contenziosa, derogando al principio per cui la società cancellata dal registro delle imprese non può agire né essere convenuta in giudizio. La norma permette all'ex liquidatore di conservare tutti i poteri di rappresentanza della società, sul piano sostanziale e processuale, nella misura in cui questi rispondano ai fini indicati dall'art. 28, comma 4. Nel caso di specie, la società contribuente era stata cancellata dal registro delle imprese il 1° aprile 2015 in data successiva a quella del 13 dicembre 2014 di entrata in vigore dell'art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014, e l'avviso di accertamento era stato notificato il 13 gennaio 2018, quando non era ancora decorso il quinquennio. Ne consegue che l'atto impositivo ben poteva essere emesso nei confronti della società estinta, poteva essere notificato al suo ultimo legale rappresentante e poteva essere impugnato da quest'ultimo. Il primo motivo è stato rigettato.
Sul secondo motivo, la Corte ha ritenuto che la fattispecie ricadesse nell'ambito di applicazione dell'art. 1, comma 132 della legge 208 del 2015 secondo cui in caso di violazione che comporta obbligo di denuncia per alcuno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini sono raddoppiati relativamente al periodo d'imposta in cui è stata commessa la violazione, purché la denuncia sia presentata o trasmessa entro la scadenza ordinaria dei termini. Quello che rileva ai fini dell'operatività del raddoppio dei termini è la data di presentazione o trasmissione della notizia di reato da effettuarsi entro il termine di quattro anni di decadenza dell'azione accertatrice che, nel caso in esame relativo all'anno d'imposta 2012, si compiva il 31 dicembre 2017. È errata l'affermazione della Commissione Tributaria
Regionale secondo cui l'amministrazione finanziaria non aveva fornito la prova che l'avviso di accertamento sia stato inviato entro il 31 dicembre 2017, atteso che non era questa la data ultima affinché l'atto potesse essere considerato tempestivo. È altresì errata la sentenza impugnata là dove ha ritenuto inidonee le ricevute di "attestazione di consegna" della denuncia penale prodotte dall'Agenzia delle entrate, pretendendo la produzione delle ricevute di invio, quando la documentazione prodotta attestava che la denuncia era stata comunque presentata anteriormente alla scadenza del termine di decadenza dall'azione accertatrice, nella specie in data 28 dicembre 2017. Il secondo motivo è stato accolto nei limiti indicati.
La Corte ha precisato che la statuizione impugnata va cassata con riferimento all'accertamento in materia di IVA ed IRES, mentre va confermata con riferimento all'IRAP, posto che non essendo l'IRAP un'imposta per la quale siano previste sanzioni penali, è evidente che in relazione alla stessa non può operare la disciplina del raddoppio dei termini di accertamento. Il terzo motivo è rimasto assorbito.
La Corte ha dichiarato l'inammissibilità del ricorso là dove è proposto nei confronti di s.r.l. Società_1 in liquidazione, ha accolto il secondo motivo di ricorso nei termini indicati, ha rigettato il primo e ha assorbito il terzo. Ha cassato la sentenza impugnata in relazione al profilo accolto e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, cui ha demandato di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.
Il ricorrente Ricorrente_1 ha depositato memoria difensiva del 22 gennaio 2026 a integrazione del proprio ricorso, riassumendo i fatti e compendiando i motivi di illegittimità dell'avviso. Il ricorrente è stato amministratore unico della Società_1 S.R.L. dal 26 aprile 2013 al 10 settembre 2014, data in cui la società è stata posta in stato di liquidazione, liquidatore dalla data della liquidazione fino alla cancellazione avvenuta il 1° aprile 2015, e socio unico dal 6 giugno 2013. L'accertamento nei confronti di Ricorrente_1 ha tratto origine da quello nei confronti di Società_1, scaturito nella notifica dell'avviso di accertamento n. T9D031D01469/2018. La Direzione Provinciale ha richiesto al ricorrente il pagamento del debito di imposta contestato alla società poiché egli è stato liquidatore e socio della società, in applicazione dell'art. 36 del DPR n. 602 del 1973.
Il ricorrente contesta la violazione dell'art. 36 del DPR n. 602 del 1973 sotto diversi profili. In primo luogo,
l'articolo 36, nella versione in vigore ratione temporis, era applicabile alle sole imposte sui redditi, ex art. 19 del D.lgs. 46 del 1999. Nell'avviso alla società è stata contestata in relazione al 2013 una maggiore
IVA indebitamente detratta, accertando un'imposta differente dalle imposte sui redditi, e coerentemente anche al sig. Ricorrente_1 è stata contestata l'IVA, ma ciò è contrario all'applicazione della norma ratione temporis. All'epoca dei fatti l'art. 36 non poteva essere applicato in materia IVA ma solo all'imposta sui redditi, per cui la pretesa impositiva è del tutto illegittima.
Quanto al liquidatore, il ricorrente contesta la violazione del comma 1, primo periodo dell'art. 36. La responsabilità dei liquidatori è riferita ad un debito proprio distinto dall'obbligazione tributaria della società, anche se a questa commisurato, ed è la violazione di un dovere di diligenza del liquidatore a fare sorgere una specifica fattispecie di responsabilità fondata non sulla capacità contributiva del soggetto, ma sull'illecito oggettivo. Nel caso di specie il sig. Ricorrente_1, nella sua qualità di liquidatore, ha adempiuto al proprio dovere di diligenza effettuando i pagamenti di debiti di rango inferiore a quelli tributari solo dopo aver verificato l'assenza di debiti erariali certi ed esigibili. Alla data della liquidazione della società non risultava alcun debito nei confronti dell'erario che avrebbe potuto essere pagato mediante l'attivo sociale, in quanto i debiti tributari alla data della liquidazione risultavano estinti. Il liquidatore ha soddisfatto i crediti tributari anteriormente all'assegnazione di beni ai soci e non ha soddisfatto crediti di ordine inferiore prima di quelli tributari, non venendo meno al proprio dovere di diligenza.
Il ricorrente contesta inoltre che l'ufficio ha contestato l'intero importo del debito accertato nei confronti della società, senza tenere conto della limitazione di responsabilità prevista dall'ultimo periodo del primo comma dell'art. 36, secondo cui la responsabilità di liquidatori e amministratori non è illimitata, ma limitata all'importo dei crediti d'imposta che avrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei crediti.
Quanto al socio unico, il ricorrente contesta la violazione dell'art. 36, comma 3 e dell'art. 2495 c.c. A
Ricorrente_1 non è stato attribuito alcun valore in sede di liquidazione e nessuna distribuzione è avvenuta nella fase di esecuzione del piano di riparto. Dal bilancio finale di liquidazione non emergeva alcuna partita attiva da liquidare o da ripartire. La contestazione di un importo pari a euro 1.802.546,00 è quindi chiaramente infondata poiché il socio in sede di liquidazione non ha incassato alcunché e per l'effetto l'avviso è chiaramente illegittimo.
Il ricorrente conclude insistendo per l'accoglimento delle conclusioni già precisate nel ricorso.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso ha ad oggetto l'avviso di accertamento n. T9K01UR01878/2018, notificato il 18 luglio 2018 al sig. Ricorrente_1, in relazione a maggiore IVA (anno 2013) originariamente contestata alla società Società_1 S.r.l. con distinto avviso n. T9D031D01469/2018, sul presupposto dell'applicazione della disciplina di cui all'art. 36 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 (oggi trasfusa nell'art. 117 del d.lgs. n. 33/2025), invocata dall'Ufficio quale fonte di responsabilità del destinatario in qualità di ex liquidatore e/o ex socio unico della società.
Preliminarmente deve essere rilevato che, come ritenuto da entrambe le parti, il rinvio alla Corte regionale operato dalla Corte di Cassazione per la causa riguardante la società non ha rilievo pregiudiziale per il presente contenzioso.
Il giudizio richiede, pertanto, di verificare se l'atto impugnato sia legittimamente emesso e motivato nei confronti del contribuente inteso come persona fisica e se ricorrano, in concreto, i presupposti normativi della responsabilità che l'Amministrazione pretende di azionare. Deve essere subito evidenziato che il ricorrente non risulta essere stato condannato in sede penale.
La società Società_1 S.r.l. è stata cancellata dal registro delle imprese in data 1° aprile 2015. Per le società cancellate dopo l'entrata in vigore del d.lgs. 175/2014, opera la finzione legale della
“sopravvivenza” ai soli fini fiscali nel quinquennio successivo alla cancellazione, con conseguente legittimità, nel detto periodo, della notificazione degli atti impositivi alla società (presso l'ultimo legale rappresentante), nonché dell'instaurazione o prosecuzione del contenzioso. Tali principi, come già affermato dalla Corte di Cassazione in fattispecie riguardante la medesima società (ordinanza n.
15012/2025 richiamata agli atti), valgono a escludere che l'accertamento societario sia, di per sé, nullo per il solo fatto della cancellazione, ove emesso e notificato nel quinquennio.
Tuttavia, la controversia in esame riguarda l'atto emesso “in proprio” nei confronti del sig. Ricorrente_1: la legittimità dell'azione verso il liquidatore e/o il socio va scrutinata autonomamente alla luce dei presupposti specifici dell'art. 36 d.P.R. 602/1973 e dell'art. 2495 c.c.
L'eccezione difensiva secondo cui l'art. 36 sarebbe applicabile esclusivamente alle imposte sui redditi (e non all'IVA) non può essere condivisa alla luce del quadro normativo vigente a seguito delle modifiche introdotte dal d.lgs. 175/2014, che hanno inciso sull'assetto della responsabilità di amministratori, liquidatori e soci, estendendo la relativa disciplina anche al debito IVA oggetto di recupero.
Ne consegue che la pretesa dell'Ufficio non è, in astratto, preclusa per ragioni di materia (IVA), restando però imprescindibile la verifica in concreto dei presupposti tipici della responsabilità azionata e della sufficienza della motivazione dell'atto impugnato.
Secondo l'orientamento consolidato della giurisprudenza di legittimità (richiamato anche dalle Sezioni
Unite menzionate negli atti), la responsabilità del liquidatore prevista dall'art. 36, comma 1, d.P.R.
602/1973 ha natura civilistica e deriva da “fatto proprio” (violazione di un dovere), costituendo obbligazione autonoma rispetto a quella tributaria della società: il debito fiscale della società opera quale presupposto della fattispecie, ma la fonte dell'obbligazione del liquidatore è la violazione degli obblighi di corretto soddisfacimento dei crediti nel procedimento di liquidazione.
In tale prospettiva, l'Amministrazione, per fondare legittimamente l'azione ex art. 36, comma 1, deve allegare e provare (e quindi motivare nell'atto) almeno:
a) l'esistenza del debito tributario della società (come debito presupposto);
b) un comportamento tipico del liquidatore rilevante ai sensi della norma (mancato pagamento dei tributi anteriormente all'assegnazione ai soci ovvero pagamento di crediti di ordine non superiore con pregiudizio del Fisco);
c) l'ammontare della responsabilità, che non è illimitata ma commisurata “all'importo dei crediti d'imposta che avrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei crediti” (ultimo periodo del comma 1).
Ne discende che non è sufficiente, per integrare la fattispecie, un'affermazione generica di “distrazione” o di “depauperamento” delle risorse sociali: occorre l'indicazione dei pagamenti effettuati in violazione dell'ordine, ovvero delle assegnazioni al socio, nonché la dimostrazione della capienza dell'attivo in relazione al debito tributario, perché la responsabilità del liquidatore è strutturalmente limitata nei termini sopra indicati.
Nel caso di specie, l'avviso impugnato non espone in modo adeguato e verificabile gli elementi costitutivi della responsabilità personale del liquidatore. In particolare: l'atto non individua puntualmente quali pagamenti sarebbero stati eseguiti dal liquidatore in violazione dell'ordine imposto dall'art. 36, comma 1, né quali crediti “di ordine non superiore” sarebbero stati soddisfatti in luogo dei crediti tributari;
non indica specifiche assegnazioni di beni o somme al socio anteriori al soddisfacimento del Fisco, né esplicita il nesso tra eventuali esborsi e la pretesa erariale;
soprattutto, non procede alla commisurazione della responsabilità nei limiti di capienza previsti dalla norma, limitandosi a richiedere l'intero importo del tributo accertato alla società, senza dimostrare quale parte di tale importo “avrebbe trovato capienza” nel riparto o nella graduazione dei crediti.
A fronte di ciò, il contribuente ha allegato il bilancio finale di liquidazione da cui non emergono riparti attivi e ha dedotto l'assenza di attribuzioni in sede liquidatoria.
Tale allegazione, ove contestata, imponeva all'Ufficio uno specifico sforzo dimostrativo e motivazionale: o dimostrando la presenza di attivo e la sua destinazione a creditori non preferibili al Fisco, o dimostrando assegnazioni al socio, o ancora indicando operazioni di liquidazione rilevanti e la capienza che ne sarebbe derivata. Questa dimostrazione, nel caso concreto, non risulta fornita.
Va chiarito che la proponibilità dell'azione ex art. 36 non è, di per sé, subordinata all'intervenuta definitività (in senso di giudicato o iscrizione a ruolo definitiva) del debito societario;
tuttavia, ciò non esonera l'Amministrazione dall'onere di motivare e provare gli elementi tipici della responsabilità personale e la relativa commisurazione. È su questo piano — motivazione e prova della fattispecie tipica
— che l'atto impugnato risulta carente.
Quanto alla posizione del contribuente come ex socio unico, l'art. 2495 c.c. limita la responsabilità del socio per i debiti sociali non soddisfatti “fino alla concorrenza delle somme da questi riscosse in base al bilancio finale di liquidazione”. La giurisprudenza di legittimità richiamata negli atti qualifica tale presupposto come rilevante ai fini dell'interesse ad agire e, comunque, come limite massimo dell'esposizione del socio, gravando sull'Amministrazione l'onere di allegare e provare, se contestato,
l'avvenuta riscossione o attribuzione. Parimenti, l'art. 36, comma 3, d.P.R. 602/1973 circoscrive la responsabilità dei soci ai beni o denaro ricevuti nel periodo considerato dalla norma, entro il valore di quanto percepito. Nel caso in esame, a fronte della deduzione del contribuente (e della documentazione prodotta) circa l'assenza di riparti attivi in bilancio finale, l'Ufficio non ha indicato né provato specifiche attribuzioni, riscossioni o assegnazioni al socio riconducibili al titolo azionato, né ha motivato l'atto sul punto in modo da consentire il controllo giudiziale.
Ne consegue che, anche sotto il profilo della responsabilità del socio, difetta nel caso concreto il presupposto fattuale e probatorio che consenta di imputare al contribuente, nei limiti di legge, il pagamento del debito tributario della società.
Ulteriore profilo di illegittimità dell'atto impugnato è dato dalla non chiara e coerente individuazione del titolo azionato: l'avviso è sostanzialmente riferito, nella sua impostazione, tanto alla qualità di liquidatore quanto a quella di socio, senza distinguere i presupposti (diversi) delle due responsabilità, i relativi limiti legali e l'iter logico-giuridico che conduce alla quantificazione della pretesa.
Questa commistione non è una mera irregolarità formale: incide sulla comprensibilità dell'atto, sul perimetro delle contestazioni e, quindi, sul diritto di difesa, poiché le due responsabilità hanno struttura, presupposti e limiti differenti (commisurazione per il liquidatore;
limite del riscosso/attribuito per il socio).
L'Ufficio ha sostenuto che il Collegio sarebbe chiamato unicamente a verificare la sussistenza dei presupposti dell'art. 36.
Il Collegio osserva che, pur dovendosi concentrare sui presupposti tipici della responsabilità azionata, resta necessario che il debito della società, quale presupposto, sia almeno delineato in termini idonei a sorreggere l'azione e che l'atto contro il soggetto “responsabile” sia motivato in modo completo.
Nel caso di specie, il contribuente ha prodotto documentazione a sostegno dell'effettività dell'attività aziendale (impianti, personale, consumi, ordini, ecc.). Tale documentazione, in sé, non equivale automaticamente a confutazione definitiva di ogni possibile contestazione IVA su operazioni specifiche;
tuttavia, essa evidenzia che la ricostruzione dell'Ufficio non è sorretta, nell'atto impugnato, da una motivazione analitica e puntuale tale da rendere intellegibile il collegamento tra (i) la pretesa fiscale presupposta, (ii) la condotta tipica richiesta dall'art. 36, e (iii) la quantificazione commisurata della responsabilità. L'insufficienza motivazionale e probatoria dell'atto, già rilevata con riferimento ai presupposti tipici dell'art. 36, risulta pertanto assorbente.
La complessità giuridica della vicenda e la sovrapposizione del profilo personale e societario giustificano l'integrale compensazione dele spese tra le parti.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso e, per l'effetto annulla l'avviso di accertamento n. T9K01UR01878/2018 notificato in data 18 luglio 2018 dall'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Como a Ricorrente_1. Compensa le spese processuali tra le parti.
Così deciso in Como, il 2 febbraio 2026 Il Presidente Il Giudice RE
dott. Giuseppe La Greca dott. Carlo Cecchetti