Sentenza n. 95/2026
Depositata il 03/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di BOLOGNA Sezione 1, riunita in udienza il 30/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
FIORE FRANCESCO, Presidente e Relatore
CERCONE LUCIO, Giudice
PEDERZOLI ANTONIO, Giudice
in data 30/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 504/2025 depositato il 09/06/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.p.a. Gia' Ricorrente_1 Spa - P.IVA_1
Difeso da
Dott.ssa Difensore_1 - CF_Difensore_1
Avv. Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Dott.ssa Difensore_1 - CF_Difensore_1
Avv. Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Agenzia Entrate Direzione Regionale Emilia Romagna
elettivamente domiciliato presso dr.Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTO RECUPERO n. TGBCRMS00024/2024 REC.CREDITO.IMP 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 51/2026 depositato il 02/02/2026 Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 S.p.A. (già Ricorrente_1 S.p.A.), con sede legale in Indirizzo_1
, P.IVA P.IVA_1, in persona del legale rappresentante pro tempore Rappresentante_1
, nato a [...] il Data_1, con l'Avv. Difensore_2 - Monza (MB) domicilio digitale
Email_1 e dalla Dott.ssa Difensore_1, C. Fisc. CF_Difensore_1 impugnava l'atto di recuperoTGBCRMS00024/2024 notificato alla ricorrente in data 24.12.2024 avente ad oggetto un presunto “indebito utilizzo in compensazione di credito d'imposta per investimenti in attività di ricerca e sviluppo per € 364.812,52.= relativamente all'anno 2019”, con contestuale irrogazione di sanzioni.
Il ricorrente affidava il ricorso a vari motivi che in motivazione vengono analiticamente delibati.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso va respinto.
L'assenza di un parere preventivo del MISE non può comportare una zona di affrancamento fiscale ovvero un'area di benefici fiscali – peraltro cospicui - senza ulteriore controllo.
Perciò il primo motivo di “…NULLITÀ DELL'ATTO DI RECUPERO IMPUGNATO PER ASSENZA DI PARERE PREVENTIVO DA PARTE DEL MINISTERO DELLE IMPRESE E DEL MADE IN ITALY (GIÀ
MINISTERO DELLO SVILUPPO ECONOMICO)” non coglie nel segno.
Infatti non tutte le verifica attinenti la sussistenza dei requisiti tecnico-scientifici dei progetti di ricerca e sviluppo ai fini dell'agevolazione richiedono valutazioni complesse e di carattere squisitamente tecnico-scientifico.
Analogamente il secondo motivo “…NULLITÀ ED ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO DI RECUPERO IMPUGNATO PER ILLEGITTIMA APPLICAZIONE DEL MANUALE DI FRASCATI.”, va disatteso.
Secondo il ricorrente il Manuale di Frascati (risalente al 2015) può essere fatta valere solo a partire dal
2022 essendo la traduzione giurata del dicembre 2021, cionondimeno questo argomento è un di più di argomentazione dell'Agenzia per disconoscere l'agevolazione fiscale. Agevolazione che non compete per carenza dei requisiti di legge, non certo per mancata adesione o meno ai principi di detto manuale.
Questi primi due motivi proposti dal ricorrente, inoltre, non tengono conto del principio unionale che presiede la materia delle agevolazioni alle imprese, le quali non devono essere semplici e incondizionati aiuti di stato, per non violare il trattato UE. Anche per questo l'interpretazione delle norme deve essere rigorosa per non aggirare l'obbiettivo di questi incentivi. D'altra parte il ricorrente non ha dimostrato che le innovazioni fossero di tale e tanto valore scientifico da essere incomprensibili se non ad un tecnico. Ed arriviamo al terzo motivo di ricorso - cioè il merito della questione.
Va premesso che in tema di agevolazioni fiscali e benefici connessi l'onere della prova è – secondo pacifica giurisprudenza – a carico del contribuente che li invoca (ex multis Sentenza del 04/05/2021 n.
11587 - Corte di Cassazione - Sezione/Collegio 5).
Il ricorrente si duole che siano infondate “…LE MOTIVAZIONI DI CUI ALL'ATTO DI RECUPERO (…) STANTE LA SUSSISTENZA DEI REQUISITI NORMATIVI PER LA MATURAZIONE E FRUIZIONE DEI CREDITI DI IMPOSTA DA RICERCA E SVILUPPO”
Anche questo motivo non può trovare accoglimento. Partendo dalle dichiarazioni formulate dall'Amministratore – trasfuse negli atti - emerge che i progetti risultano essere forniture personalizzate di beni e servizi su commessa e perciò – ex lege - esclusi dai costi ammessi all'agevolazione fiscale.
Vediamo nel dettaglio. Quindi non sono progetti innovativi, ma un adattamento.
Per esempio il sistema anti-collisione. L'Ing. Nominativo_1, amministratore della Società ha dichiarato che
“Le finalità di tale attività sono da ricondursi nella volontà aziendale di incrementare la sicurezza degli operatori ed in generale di tutti coloro che si trovano ad operare nell'ambito della logistica di magazzino, tramite sistema di anticollisione avanzati ed innovativi”3 (cfr. Dichiarazione amministratore file all. n. 4_a al PVC, pag. 485).
Quindi l'amministratore confessa che non si tratta di una novità, ma di semplici adattamenti in una materia già esistente e diffusa. Non è di fatto contestato, quindi, che siano sistemi già ampiamente applicati in molteplici settori e, pertanto, riconducibile – in conclusione - ad una 'innovazione di processo' che – perciò - non è sufficiente per guadagnarsi l'agevolazione.
Analogamente il “3) Sotto-progetto 3. Modelli statistici ed algoritmi. Credito oltre 100 mila euro (costi cd. intra-muros pari a € 74.239,65, di cui € 58.551,57 relative a spese del personale e costi riferibili all'amministratore per € 15.688,08; - competenze tecniche rappresentate dalle fatture emesse nel 2018 dalla Società_1 S.p.A. per complessivi € 31.875,00 + Iva recanti la descrizione “Servizi consulenza applicativa” e relative all'offerta progetto “IBM CXA REL2” di attivazione e implementazione della soluzione IBM Watson Costumer Experience Analytics (cfr. Società_1 doc. all. n. 12)”. Al di là che la giurisprudenza non vede di buon occhio la capitalizzazione di costi per il personale senza una appropriata disamina e certificazione – sul punto l'amministratore ing. Neri dichiara che: “Le finalità di tale attività sono da ricondursi nella volontà aziendale di integrare ai processi di automazione nuovi modelli di elaborazione dati basati su algoritmi nuovi ed in grado di generare proiezioni multidimensionali” 5 (v.
Dichiarazione amministratore file all. n. 4_a al PVC, pag. 509). Anche qui – bene che vada - vi è una semplice innovazione di processo. Non vi è prova né di attività di ricerca né qualsivoglia altro parametro previsto dalla legge, come le stesse fatture confessano parando appunto di “consulenza applicativa” o di
“attivazione” o di “implementazione”.
La stessa perizia versata in atti dal ricorrente è apodittica e non smentisce il fatto che – per esempio - i magazzini automatizzati fossero ampiamente utilizzati anche in passato (anche in Ricorrente_1), così come gli algoritmi, senza altra specificazione, sono da tempo utilizzati.
Così anche il – contestato dall'Agenzia - “4) Sotto-progetto 4. Definizione Modello analisi reclami
(€ 55.364,76). In tale sotto-progetto sono stati imputati: costi intra-muros riferibili all'amministratore per
€ 18.825,70; - competenze tecniche per complessivi € 36.539,06 rappresentati dalle fatture emesse nel 2018 dalla Società_2 S.p.A. relative ad “Assistenza Evolutiva” legata al Workflow (cfr. Società_2 S.p.A. doc. all. n. 13) e dalle fatture emesse da Società_3 4 Cfr. pag. 25 del PVC, ove sono dettagliatamente indicate le fatture emesse dalla Società_1 S.p.A. Cfr. Dichiarazione rilasciata ai sensi dell'art. 47 d.P.R. n. 445/2000 presente a pag. 509 del file denominato “Magazzino n.

4.0 Contratto 2018” Cfr. pag. 26 del PVC, ove sono dettagliatamente indicate le fatture emesse dalla Società_2 S.p.A. 7Cfr. pag. 26 del PVC, ove sono dettagliatamente indicate le fatture emesse dalla Società_5 S.a.s.. Società_4 S.a.s. relative ad attività legate al Workflow (cfr. Società_5 S.a.s. doc. all. n. 14)”.
In relazione a tale progetto l'amministratore della Società ha dichiarato che: “Le finalità di tale attività sono da ricondursi nella volontà aziendale di integrare alle nuove funzioni inerenti alla logistica di magazzino un nuovo modello parametrico di studio ed analisi dei reclami” (cfr. Dichiarazione amministratore file all. n.
4_a al PVC, pag. 536).
Anche qui si tratta di semplici best practice (già noto come pratiche aziendalistiche di cd. “post vendita”).
Sul punto - infatti – non vi è perizia di parte.
Continuando nella rassegna l'Agenzia richiama l'attenzione della Corte sul “5) Sotto-progetto 5. Dematerializzazione documentale (€ 53.764,76) In tale sotto-progetto sono stati imputati: costi intra- muros riferibili all'amministratore per € 18.825,70; - competenze tecniche per complessivi € 34.939,06 rappresentati dalle fatture emesse nel 2018 dalla Società_5 S.p.A. riguardanti “Implementazione procedure di Gestione Documentale e Firma Grafometrica” (cfr. Società_5 S.p.A. doc. all. n. 15), dalla fattura emessa dalla Società_6 S.p.A. recante la descrizione “Attività Smart Desk” ovvero dematerializzazione dei documenti presso lo store attraverso una soluzione software per la firma digitale (cfr. Società_6 S.p.A. doc. all. n. 16) e dalle fatture11 emesse dalla Società_2 S.p.A. relative ad
“Assistenza Evolutiva” legata alla firma grafometrica (cfr. Società_2 S.p.A. doc. all. n. 17). Per tale sotto-progetto l'amministratore della Società ha dichiarato che “Le finalità di tale attività sono da ricondursi alla volontà aziendale di integrare nell'ambito dei processi di movimentazione di magazzino, nuovi metodi e strumenti per la dematerializzazione di tutta la documentazione inerente la logistica di magazzino”
Anche sul punto - infatti – non vi è perizia di parte, ma appare immediato constatare che si tratti – come lo stesso amministratore riferisce di “implementazioni”. L'uso di questo termine non si sposa né col rischio né con la novità. Anche qui la dematerializzazione documentale senza ulteriori specificazioni non appare essere frutto di innovazione nel senso voluto dal legislatore ex art. 3 del D.L. n. 145/2013.
Veniamo ai due progetti per i quali l'Agenzia è stata assertiva. Progetto n.

1 - Automazione magazzino e modelli statistici;
Progetto n.

2 - RistrutturaSMART.
Per questi l'Agenzia ha dato un giudizio tranchant: “le attività poste in essere dalla Società risultano essere rivolte a personalizzare piattaforme tecnologiche o ad incrementare funzionalità di software ed applicazioni che, pur potendo presentare varianti rispetto alle alternative già esistenti sul mercato, si basano comunque sull'utilizzo di tecnologie e strumenti già ampiamente diffusi anche nel settore in cui opera l'impresa”.
Progetto 1 - Anche qui l'ottimizzazione e l'automazione del magazzino è un processo notoriamente già presente non solo sul mercato e – dice l'Ufficio - anche all'interno della Società ricorrente e questa circostanza non viene contestata dal ricorrente in modo circostanziato e convincente.
L'Ing. Nominativo_1, amministratore della Società ha dichiarato che “Le finalità di tale attività sono da ricondursi nella volontà aziendale di incrementare la sicurezza degli operatori ed in generale di tutti coloro che si trovano ad operare nell'ambito della logistica di magazzino, tramite sistema di anticollisione avanzati ed innovativi” (cfr. Dichiarazione amministratore file all. n. 4_a al PVC, pag. 485). Ma i sistemi anti collisione - già presenti sul mercato - rientrano quindi nella “innovazione di processo” e, in quanto
Progetto 2 - “RistrutturaSMART”. L'azienda ricorrente è nota nel retail. Questo progetto – in assenza di prove – risulta quindi essere una idea commerciale, non certo una innovazione con le caratteristiche precipue desiderate dal legislatore. Infatti – bene che vada - si tratta di personalizzazioni e incrementi di funzionalità di software. Appure – in assenza di idoneo supporto probatorio - un semplice adattamento di abilità ad una realtà di grandi dimensioni e successo qual è Ricorrente_1, per cui difetta – per esempio – del requisito della trasferibilità e/o riproducibilità, essendo appunto una semplice personalizzazione.
La cd. customizzazione (dall'inglese custom – “su misura” -appunto) non rientra nell'attività di R&S idonea a generare il credito d'imposta.
L'Agenzia convince più del ricorrente per “RistrutturaSMART” nel senso che è - nella sostanza - una pratica nota da decenni e cioè il “rendering” ovvero proporre in anteprima una immagine virtuale tridimensionale del progetto.
Un ulteriore elemento che fa pendere la bilancia in favore dell'Agenzia si desume – anche sistematicamente - con riferimento all'art.32 comma 4 dpr 600 (laddove il contribuente non ha prodotto tempestivamente tutta la documentazione riservandosene un parte direttamente per il contenzioso).
L'Agenzia contesta al ricorrente di non avere spiegato i costi con riferimento ai parametri normativi, in modalità tempestiva. Per cui all'Ufficio sono parsi “attività riconducibili alla categoria “innovazione di processo” e quelle riconducibili alla categoria “innovazione dell'organizzazione”; Per “innovazione del processo”, in particolare, si intende “l'applicazione di un metodo di produzione o di distribuzione nuovo o sensibilmente migliorato (inclusi cambiamenti significativi nelle tecniche, nelle attrezzature e/o nel software). …” (lettera i); Per “innovazione organizzativa” si intende “l'applicazione di un nuovo 24 metodo organizzativo nelle pratiche commerciali dell'impresa, nell'organizzazione del luogo di lavoro o nelle relazioni esterne dell'impresa. …” (lettera j)”. Stesso spirito si rinviene nel comma 5 dell'art. 3 del D.L. n.
145/2013 ove è statuito che “Non si considerano attività di ricerca e sviluppo le modifiche ordinarie o periodiche apportate a prodotti, linee di produzione, processi di fabbricazione, servizi esistenti e altre operazioni in corso, anche quando tali modifiche rappresentino miglioramenti”.
Veniamo infine alle due perizie tecnico-scientifiche firmate dall'Ing. Nominativo_3 (Doc. all. n. 8 e 9 del ricorso introduttivo del giudizio) che sarebbero datate rispettivamente 10 aprile 2025 e 15 maggio 2025 ritenute inammissibili ex art. 32 d.P.R. comma 4 - n. 600/73, dall'Agenzia. Perizia di cui non risulta versata alcuna asseverazione e che risultano datate a diversi anni di distanza.
Va premesso che l'ing Nominativo_3 - allo stato – non risulta tra i verificatori presenti nell'Albo all'uopo istituito e che l'Università Nominativo_2, con la quale nel ricorso si riferisce collabori, non risulta operare nel campo ingegneristico.
La perizia si caratterizza per un incedere apodittico. Di seguito ne estrapoliamo alcuni passi.
La perizia si affretta a dire “La soluzione del problema non è stata ricercata attraverso semplici adattamenti di tecnologie esistenti o mediante l'ottimizzazione incrementale di processi già noti, ma si è concretizzata nella creazione autonoma di nuove conoscenze, nuovi modelli teorici e nuove soluzioni ingegneristiche, integralmente sviluppate e validate in ambiente controllato”, senza però allegare un documento o un dato validato o probatorio, oppure un esempio o una specificazione, solo asserzioni.
Vi è poi una frase della perizia ove – nel vortice di parole, mai ancorate a documenti o esempi concreti – si afferma: “Tale sequenzialità ha assicurato la piena aderenza del lavoro ai più elevati standard internazionali di ricerca industriale.” Con ciò confessando che queste innovazioni – bene che vada – eguagliano i concorrenti, senza – quindi – apportare un quid pluris.
Ancora “L'intero impianto progettuale è stato concepito non solo per rispondere a una specifica esigenza tecnica aziendale,” e, conclude la perizia, sarebbe addirittura meritorio di essere pubblicato nelle note riviste scientifiche, e sciorinando nomi altisonanti (di riviste internazionali) si tenta di suggestionare presagendo “la rilevanza potenziale dei risultati ottenuti per la comunità scientifica e industriale internazionale”. Questi articoli scientifici che dal 2017-18 che - ad oggi - non pare abbiano visto la luce, sveleranno – forse – quali sono le invenzioni. Oggi invece non sono tali – come contestato dall'Agenzia - almeno sotto il profilo giuridico della norma agevolativa.
La perizia non convince anche con riferimento alla “incertezza”. In questa parte della perizia la vaghezza
è – se possibile – superiore agli altri paragrafi.
Così il rischio incertezza – tipico della ricerca e sviluppo agevolabile dalle norme tributarie - appare del tutto assente nei progetti di Iperceramica dal momento che i fornitori (come da contratti e fatture) fornivano un prodotto/servizio come richiesto. La Perizia non entra mai nel fatto. Il fatto – per esempio - costituito da un magazzino fornito da terzi che operano da tanti anni nel settore – appunto – di magazzini automatizzati e che forniscono un prodotto garantito nel suo funzionamento. Infatti – come si legge nella documentazione versata in atti dall'Agenzia (All._4a_PVC_Magazzino_contratto_2018_pagg.
_da_361_a_585.pdf) il prodotto viene garantito e addirittura testato con tanto di certificato di collaudo.
La garanzia di primaria società nel settore dei magazzini automatizzati e antitetica rispetto all'alea dell'incertezza che la ricerca tecnica comporta.
In ultima conclusione ciò che giustamente contesta l'Agenzia è di non vedere in Ricorrente_1 quell'attività di ricerca e sviluppo a elevato carattere tecnico-scientifico tale da esonerarla totalmente dalle critiche tributarie per incompetenza. Ed anzi è corretta la critica dell'Ufficio che ne vede un semplice adattamento alla realtà commerciale aziendale di innovazioni già ampiamente presenti sul mercato, criticabile – appunto – senza precipue competenze ingegneristiche. Infatti l'accertamento dell'Agenzia si caratterizza per l'utilizzo dei fatti e delle definizioni stesse del ricorrente, incompatibili con il dato normativo rispetto all'agevolazione fruita. Ciò non trascurando il contesto e cioè che la società ricorrente risulta essere un
“retailer” e non un produttore.
Conformemente a questa tesi dell'Agenzia si segnala la sentenza Corte giustizia regionale Piemonte II grado - Sentenza n. 867/2025 Depositata il 25/11/2025. In questa pronuncia si legge tra l'altro
““L'agevolazione fiscale, prevista nella predetta norma, si applica alle aziende che hanno sostenuto costi per attività di ricerca finalizzate a creare progetti innovativi rispetto alle conoscenze tecniche presenti nei relativi settori di riferimento. Il beneficio fiscale consiste, pertanto, nella possibilità di fruire, oltre all'ordinaria e normale deducibilità dei costi sostenuti nell'ambito dell'attività di impresa, di un ulteriore credito per quelle attività che apportino miglioramenti tecnologici rilevanti e innovativi nel settore di mercato in cui opera la singola azienda. Ebbene, detto beneficio deve essere sostenuto da prove relative alla sua spettanza che involgono la tipologia, la qualificazione l'effettività dei costi sostenuti per la ricerca e il loro carattere di innovatività, e quindi, deve essere, in una parola, provata l'ammissibilità del beneficio, in quanto la normativa prevede che le imprese beneficiarie conservino la documentazione utile a dimostrare i costi sulla base dei quali è stato determinato il credito d'imposta (costi del personale, dichiarazioni del legale rappresentante circa la misura e il periodo in cui gli strumenti e le attrezzature di laboratorio sono stati utilizzati, contratti di ricerca stipulati con università o altri enti con le relative dichiarazioni).
(…)
Le attività che in astratto possono beneficiare del credito devono essere nuove, creative, sistematiche, trasferibili e/o riproducibili. E' imprescindibile pertanto, l'individuazione del contenuto di innovazione dell'attività svolta da (…) con riferimento al progetto di "studio, progettazione, prototipazione e sperimentazione di componenti interni di un nuovo veicolo sperimentale..." , che non risulta indicato in nessun atto;
non nel ricorso in primo grado, né nella successiva memoria, né nei documenti prodotti, né nell'appello, né naturalmente, come detto, nelle relazioni relative alla quantificazione dei costi, che non indicano la novità tecnica e lo specifico progresso e miglioramento tecnologico che giustificherebbe l'applicazione del beneficio fiscale. L'appellante, in definitiva, allega, ma non prova le ragioni che hanno portato alla rettifica della dichiarazione originaria, né vi sono documenti a supporto della richiesta e della possibilità di fornire in giudizio la prova documentale della spettanza del credito. Infatti, a fronte dell'obbligo, per la società, di provare sia l'an della spettanza del credito, cioè l'effettiva innovatività del progetto di ricerca, sia il quantum, tramite la certificazione dei costi sostenuti per il progetto, in base ai quali viene calcolata la misura del credito, essa si è limitata ad affermare di essere titolare di un credito di
“ricerca e sviluppo” (…).
Quindi la giurisprudenza si divide, pur dovendosi riconoscere che quella citata dal difensore è ricorrente.
Perciò e per la formidabile complessità della materia dedotta, come visto in motivazione, si addiviene alla compensazione delle spese.

P.Q.M.

respinge il ricorso, spese compensate