Sentenza n. 298/2026
Depositata il 20/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di SALERNO Sezione 11, riunita in udienza il 20/01/2025 alle ore 09:30 in composizione monocratica:
VASATURO IMMACOLATAMARIA, Giudice monocratico in data 20/01/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 1895/2024 depositato il 13/03/2024

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Salerno
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TF9010407331 IRPEF-ALTRO 2009
a seguito di discussione in camera di consiglio

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso in riassunzione, presentato in seguito al rinvio disposto dalla CGT di 2° della Campania con sentenza n.8119/2016, iscritto al n. 1895/2024 del RGR e notificato all'Agenzia delle Entrate - DP di Salerno, il sig. Ricorrente_1 , come in atti rappresentato e difeso, riproponeva l'impugnativa dell'avviso di accertamento n. TF9010407331/2013, notificato in data 24/12/2013, ai fin IRPEF e relative addizionali, IVA
e IRAP per l'anno d'imposta 2009, con cui l'A.F. aveva accertato ai sensi dell'art. 39, comma 1, lettera d), del dpr 600/73:
- maggiori ricavi, e quindi un maggior reddito di impresa, di euro 24.550,00;
- un maggior valore della produzione imponibile IRAP di pari importo;

- ai fini IVA, maggiori operazioni imponibili per € 24.550,00 con conseguente maggiore imposta a debito
(aliquota del 10 %) di € 2.455,00,
richiedendo al contribuente, esercente attività di “bar ed altri esercizi senza cucina” in Pollica, le conseguenti maggiori imposte dovute, oltre sanzioni ed interessi per complessivi euro 22.424,13.
L'Ufficio, dal controllo dei dati esposti nella dichiarazione dei redditi in combinato con lo studio di settore presentato, aveva rilevato delle anomalie che lasciavano presumere, a suo avviso in modo grave, preciso e concordante, l'esistenza di attività non dichiarate.
In particolare, secondo l'A.F. la percentuale di ricarico applicata al costo del venduto, pari al 162%, era
“evidentemente bassa rispetto alla percentuale mediamente praticata nel settore di appartenenza, pari al
255%”, così come l'incidenza sui ricavi dichiarati (euro 69.646,00) dei costi di diretta imputazione (euro
43.156,00) pari al 62% era del tutto incongrua rispetto a quella media praticata nel settore, pari al 55%.
Pertanto, ritenendo inverosimili i dati contabili dichiarati, e antieconomica la condotta imprenditoriale, l'Ufficio aveva provveduto, alla ricostruzione analitico-induttiva dei ricavi applicando al costo del venduto la percentuale di ricarico media del 255%; deducendo dal totale dei ricavi quelli dichiarati, erano stati determinati i maggiori ricavi accertati.
Il ricorrente aveva chiesto l'annullamento dell'atto impositivo per i seguenti motivi:

1. omesso contraddittorio preventivo in violazione dei principi sanciti dalle sentenze nn. 26635-26638/2009 della Corte di Cassazione richiamati nella Circolare n.19/2010 dell'AdE;

2. errata rilevazione del reddito di impresa dichiarato. Evidenziava e documentava che il reddito dell'impresa familiare era indicato al rigo RG26 e pari ad euro 26.490, mentre la sua quota (60%) risultava pari ad euro
15.894.

3. errata contestazione in ordine all'incidenza dei costi sui ricavi dichiarati. A suo avviso l'ufficio erroneamente contestava la percentuale del 62% a fronte di una media del settore del 55%.

4. assenza di presunzioni gravi, precise e concordanti quale presupposto per l'accertamento induttivo dei ricavi – carenza di motivazione. L'Ufficio aveva applicato un preteso indice medio di ricarica del settore pari al 255% al costo del venduto senza specificare la fonte né chiarire i criteri di definizione del settore, le imprese con cui era avvenuta la comparazione.
Né il riferimento allo studio di settore poteva costituire presupposto per l'accertamento ex art.39, comma 1, lettera d) del dpr 600/73, giacchè i valori dallo stesso rinvenibili al più potevano rappresentare presunzioni semplici.
Il ricorrente depositava memorie in cui evidenziava che la più recente giurisprudenza aveva confermato la necessità del contraddittorio preventivo nell'ipotesi di accertamento fondato sulle risultanze dello DS, mere presunzioni semplici la cui gravità, precisione e concordanza nasceva solo all'esito del suddetto contraddittorio con il contribuente, ed insisteva sull'omessa specificazione della fonte da cui era stata desunta la percentuale del 255% applicata per la ricostruzione induttiva dei ricavi. Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate – DP di Salerno che controdeduceva, rappresentando che:
- non sussisteva l'obbligo di contraddittorio preventivo;

- l'eccezione di difetto dei presupposti per l'accertamento analitico-induttivo non era fondata: secondo giurisprudenza di legittimità consolidata, nell'ipotesi di comportamento antieconomico ed irragionevole dell'imprenditore, confermato dalle risultanze dello DS aventi valore probatorio presuntivo (quale la ridotta percentuale di ricarico applicata), l'Ufficio era legittimato ad emettere un accertamento analitico – induttivo del reddito d'impresa, ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973, ossia a desumere, sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, maggiori ricavi o minori costi, segnatamente rideterminando il reddito del contribuente utilizzando le percentuali di ricarico, con conseguente spostamento dell'onere della prova a carico del contribuente.
- riconosceva un errore materiale facilmente rilevabile nella motivazione dell'atto impositivo (percentuale del 62% inferiore al 55%) ma non influente sul procedimento induttivo adottato, mentre il ricorrente aveva confuso tra incidenza dei costi sui ricavi e ricarica applicata al costo del venduto;

- la parte non aveva motivato l'elevata incidenza dei costi sui ricavi;

- la percentuale del 255% di ricarica applicata era la media individuata per il cluster di appartenenza (massimo
100% – minimo 410%).
Concludeva chiedendo il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio.
Parte ricorrente depositava memorie di replica in cui rappresentava che la costituzione in giudizio era avvenuta in violazione dei termini stabiliti dagli artt. 23 e 32 Dlgs 546/92, ed era quindi inammissibile, e che l'Agenzia non aveva assolto l'onere probatorio di cui al comma 5-bis dell'art.7 del d.lgs. 546/92, poichè parlava di antieconomicità ma l'unico elemento che a sostegno dell'accertamento era rappresentato dai dati dello Studio di Settore
In merito all'obbligo del contraddittorio, le affermazioni dell'Ufficio erano contraddette dall'art. art.

6-bis recentemente introdotto nella L.212/2000 che aveva consacrato un diritto fondamentale del contribuente come da tempo riconosciuto dalla giurisprudenza di legittimità.

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte osserva che il ricorso è fondato, e quindi va accolto, per quanto di seguito rappresentato.
Preliminarmente va rigettata l'eccezione di inammissibilità della costituzione in giudizio del resistente sollevata dal ricorrente, in aderenza all'indirizzo di legittimità secondo il quale nel processo tributario, la tardiva costituzione in giudizio della parte resistente non comporta alcuna nullità, stante il principio di tassatività delle relative cause, determinando soltanto la decadenza dalla facoltà di chiedere e svolgere attività processuali eventualmente precluse (Cass. n. 14638/2019; Cass. n. 947/2019): ne consegue che la mera proposizione di difese e questioni di diritto non è preclusa pur in presenza di tardiva costituzione, essendo prevista, nel processo tributario (Cass. 16/01/2019, n. 947; Cass. 29/05/2019, n. 14638), la decadenza delle eccezioni non rilevabili di ufficio (Cass. ord. 30388/2024).
Inoltre, va evidenziato che l'errore nell'individuazione del reddito di impresa da parte dell'Ufficio non incide sul procedimento utilizzato dallo stesso per la determinazione e sull'imputazione del maggior reddito al ricorrente (ché in caso di accertamento fiscale a carico di un'impresa familiare, il maggior reddito accertato
è imputato esclusivamente al titolare e non può essere ripartito “pro-quota” fra i vari collaboratori familiari,
Cass. ord. n. 8582/2023). Risulta fondata l'eccezione di illegittimità dell'atto impositivo per violazione dell'obbligo di contraddittorio preventivo, come sancito già all'epoca della sua emissione dalla giurisprudenza delle Suprema Corte con le sentenze citate dal ricorrente, nonché dalla circolare n. 19 del 14/4/2010 emessa dalla stessa AdE in seguito a tali sentenze.
Analogamente va accolta l'eccezione sollevata da parte ricorrente di insussistenza del presupposto per l'accertamento analitico-induttivo: l'Ufficio, infatti, ad avviso di questa Corte non ha posto a fondamento della ricostruzione induttiva dei ricavi presunzioni qualificate, ossia gravi, precise e concordanti.
L'accertamento, infatti, ha quale punto di partenza lo DS (peraltro non depositato): l'Ufficio contesta l'antieconomicità della gestione sulla base dello scostamento della incidenza sui ricavi dichiarati dei costi di diretta imputazione nonché della percentuale di ricarico applicata al costo del venduto rispetto a quelle
“mediamente praticate nel settore di appartenenza”, come desunte dallo DS.
Ebbene, innanzitutto secondo consolidata giurisprudenza di legittimità relativa all'applicazione delle medie di settore, in presenza di una contabilità regolarmente tenuta, l'accertamento induttivo dei maggiori ricavi d'impresa può essere basato sulla difformità, ad esempio, della percentuale di redditività applicata dal contribuente, rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza, solo quando raggiunga livelli di "abnormità" ed "irragionevolezza" tali da privare la documentazione contabile di ogni attendibilità, concretando diversamente tale difformità un mero indizio;
si è anche evidenziato che l'A.F. può determinare il reddito del contribuente in via induttiva, pur in presenza di contabilità formalmente regolare, ove quest'ultima sia intrinsecamente inattendibile per l'antieconomicità del comportamento del contribuente, che può desumersi anche da un "unico elemento presuntivo", purché preciso e grave, quale l'abnormità della percentuale di ricarico (Cass. ord. 26 ottobre 2020, n. 23427 in cui si fa riferimento a Cass., 13 settembre
2018, n. 22347, Cass., 7 luglio 2017, n. 16773; Cass., 11 aprile 2018, n. 8923 e Cass., 30 ottobre 2018, n.
27552).
Quindi la percentuale di ricarico applicata dal contribuente deve essere estremamente inferiore a quello del settore di appartenenza, ma nel caso di specie non è possibile valutare l'abnormità dello scostamento poichè non è stata fornita la fonte da cui è stato estratto il dato utilizzato dall'Ufficio per poterne valutare l'attendibilità; analogo discorso vale per l'incidenza dei costi sui ricavi.
Ne discende che i due scostamenti in questione non possono, ad avviso di questa Corte, integrare presunzioni qualificate che possano legittimare l'accertamento analitico-induttivo. Com'è noto, le prove presuntive sono soggette al prudente apprezzamento del Giudice che deve valutarne l'efficacia probatoria, ammettendo, a norma dell'art.2729 c.c., solo presunzioni gravi precise e concordanti che possono determinare l'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente.
Secondo consolidata giurisprudenza di legittimità, il giudice è tenuto ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isolati, onde verificare se siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza del molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un'analisi atomistica degli stessi (ex multis, Ord. 21/3/2022 n. 9054).
Ebbene, all'esito del suindicato procedimento, questa Corte ritiene che non vi fossero elementi indiziari dotati dei summenzionati requisiti che potessero consentire la ricostruzione induttiva dei ricavi ex art.39 comma 1 lettera d) del dpr 600/73. Assorbite le altre eccezioni.
Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in euro 2.000,00 oltre accessori come per legge e rimborso del c.u.t..

P.Q.M.

Accoglie il ricorso e conseguentemente annulla l'avviso di accertamento n. TF9010407331/2013; condanna l'Agenzia delle Entrate – DP di Salerno al pagamento delle spese di lite liquidate in euro
2.000,00 oltre accessori come per legge e rimborso del c.u.t.. da distrarre in favore del difensore antistatario.