Sentenza n. 44/2026Sentenza n. 44/2026
Depositata il 12/01/2026Depositata il 12/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di ASCOLI PICENO Sezione 2, riunita in udienza il
18/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
CELESTE ALBERTO, Presidente
DE ACUTIS STEFANIA, Relatore
MANCINI DAVID, Giudice
in data 18/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 225/2023 depositato il 16/05/2023

proposto da

TE - CF_TE
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ascoli Piceno
elettivamente domiciliato presso dp.ascolipiceno@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ301T100151 IRPEF-ALTRO 2016
- sul ricorso n. 226/2023 depositato il 16/05/2023
proposto da Nominativo_1 - CF_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ascoli Piceno
elettivamente domiciliato presso dp.ascolipiceno@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ301T100150 IRPEF-ALTRO
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Nominativo_2 e Nominativo_1 hanno proposto distinti ricorsi avverso gli avvisi di accertamento n. TQ301T100151/2023 e n. TQ301T100150/2023, emessi dall'Agenzia delle Entrate –
Direzione Provinciale di Ascoli Piceno, con i quali, per il periodo d'imposta 2016, sono stati loro imputati, rispettivamente nella misura del 24% e del 36%, maggiori redditi di partecipazione derivanti da presunti utili extracontabili asseritamente conseguiti dalla società “Società_1 di Nominativo_3 S.a.s.”.
I due ricorsi vengono riuniti per connessione oggettiva.
Gli atti impositivi personali traggono origine dall'avviso di accertamento emesso nei confronti della predetta società, fondato su un processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza in data 1° dicembre
2022; a seguito delle indagini finanziarie effettuate sui conti correnti intestati alla società, l'Amministrazione finanziaria ha desunto un maggior reddito d'impresa pari ad euro 2.533.844,00, successivamente imputato ai soci per trasparenza.
I ricorrenti hanno dedotto di non aver mai ricevuto copia del processo verbale di constatazione, né dalla
Guardia di Finanza né dalla società, rilevando come tale atto non risulti allegato né all'avviso di accertamento societario – notificato ai soci per mera conoscenza – né agli avvisi di accertamento personali oggetto di impugnazione. Essi hanno altresì rappresentato di aver avuto conoscenza dell'attività istruttoria soltanto in occasione della notifica degli avvisi di accertamento a loro direttamente indirizzati.
È stato inoltre evidenziato che, alla data di redazione del PVC, entrambi i ricorrenti non rivestivano più la qualifica di soci: Nominativo_1 aveva ceduto la propria partecipazione nel corso del 2017, mentre TE era uscito dalla compagine sociale nel 2021. Tale circostanza ha impedito loro qualsiasi possibilità di accesso, anche solo formale, alla documentazione sociale e agli atti istruttori posti a fondamento della pretesa tributaria.
A fondamento della dedotta estraneità alla gestione societaria, i ricorrenti hanno ricostruito l'evoluzione dei rapporti interni alla società, evidenziando come già a partire dal 2020 essi avessero formalmente denunciato all'Autorità Giudiziaria il fratello À_, socio accomandatario e amministratore della società, per gravi irregolarità gestionali, tra cui l'uso personale dei conti correnti societari, il trasferimento di somme prive di giustificazione economica e comportamenti intimidatori idonei ad escludere di fatto gli altri soci da ogni forma di controllo e partecipazione alla gestione.
Con i ricorsi introduttivi, TE e Nominativo_1 hanno impugnato gli atti impositivi deducendo, in via principale, la violazione dell'art. 42 del d.P.R. n. 600/1973, dell'art. 7 della L. n. 212/2000, dell'art. 2261 c.c.
e dell'art. 47 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea, per omessa allegazione del processo verbale di constatazione e conseguente difetto di motivazione, nonché per lesione del diritto di difesa, atteso che gli avvisi personali si fondano su una motivazione meramente per relationem rispetto ad atti mai portati alla loro conoscenza.
È stata altresì contestata l'illegittimità delle sanzioni irrogate, per violazione dell'art. 7, comma 5-bis, del d. lgs. n. 546/1992, in relazione all'art. 7 del d.lgs. n. 472/1997, per l'assenza di una motivazione autonoma e la loro evidente sproporzione, in considerazione della totale estraneità dei ricorrenti alle operazioni contestate e alla gestione societaria nel periodo di riferimento.
Nel costituirsi in giudizio, l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Ascoli Piceno ha eccepito, in via preliminare, la sussistenza di un litisconsorzio necessario tra la società “Società_1 di Nominativo_3 S.a.s.” e i suoi soci, ritenendo che gli avvisi di accertamento personali impugnati traggano origine dall'accertamento emesso nei confronti della società e che le doglianze dei ricorrenti investano anche profili afferenti la legittimità dell'accertamento societario, in particolare con riferimento all'omessa notifica del processo verbale di constatazione.
Secondo l'Ufficio, tali circostanze, unitamente alla proposizione di ricorsi analoghi da parte di più soci, giustificherebbero la trattazione unitaria della controversia, mediante la riunione dei giudizi e l'integrazione del contraddittorio nei confronti del socio accomandatario À_ , nella duplice qualità di rappresentante legale della società e di socio.
Nel merito delle censure formulate dai ricorrenti, con particolare riferimento alla doglianza concernente l'omessa allegazione del processo verbale di constatazione agli avvisi di accertamento personali, l'Ufficio ha osservato che gli atti impugnati non si fondano direttamente sul PVC, bensì sull'avviso di accertamento emesso nei confronti della società “Società_1”, che costituisce il reale e immediato presupposto della pretesa tributaria nei confronti dei soci. Ne conseguirebbe che il PVC non assumerebbe la natura di atto presupposto dell'accertamento personale, non essendo in esso direttamente richiamato.
In ogni caso, l'Agenzia ha precisato che l'avviso di accertamento societario contiene una puntuale esposizione degli elementi essenziali desunti dal processo verbale di constatazione, sicché la motivazione per relationem deve ritenersi pienamente legittima, in conformità a quanto previsto dall'art. 42 del d.P.R. n. 600/1973 e dall'art. 7 della legge n. 212/2000, essendo il contribuente posto in condizione di conoscere le ragioni di fatto e di diritto poste a fondamento della pretesa impositiva.
L'Ufficio ha altresì rilevato che i ricorrenti hanno avuto conoscenza legale dell'avviso di accertamento societario, regolarmente notificato, e che, pur potendo impugnarlo, hanno scelto di non proporre alcun ricorso avverso tale atto, lasciandolo divenire definitivo. In tale contesto, l'Amministrazione ha osservato che i contribuenti avrebbero potuto agevolmente prendere cognizione del contenuto del PVC mediante istanza di accesso agli atti, essendo espressamente indicato, nell'avviso societario, che il processo verbale era disponibile presso l'Ufficio per la consultazione.
Quanto, infine, alla censura relativa all'illegittimità delle sanzioni irrogate, l'Ufficio ha ribadito la correttezza dell'operato amministrativo, evidenziando che le sanzioni costituiscono una conseguenza automatica dell'accertamento del maggior reddito di partecipazione, fondato su elementi oggettivi emersi all'esito della verifica fiscale e compiutamente illustrati, sia pure in forma sintetica, nell'avviso di accertamento societario, richiamato negli atti personali notificati ai ricorrenti.
Successivamente al deposito delle controdeduzioni dell'Ufficio, i ricorrenti hanno depositato memorie illustrative nelle quali hanno ribadito e ulteriormente precisato le censure già formulate nei ricorsi introduttivi, soffermandosi in particolare sulla lesione del diritto di difesa derivante dall'omessa allegazione del processo verbale di constatazione, nonché sull'insussistenza, nel merito, dei maggiori redditi imputati per trasparenza.
Con tali memorie, i ricorrenti hanno evidenziato come la mancata impugnazione dell'avviso di accertamento societario non fosse giuridicamente rilevante, atteso che gli stessi, quali soci (o ex soci), non erano legittimati a proporre ricorso avverso l'atto emesso nei confronti della società, potendo unicamente contestare gli avvisi di accertamento a loro personalmente notificati, deducendone i vizi propri. È stato altresì sottolineato come la pretesa dell'Ufficio di addossare al contribuente l'onere di supplire, mediante istanza di accesso agli atti, alla mancata allegazione del PVC si ponga in contrasto con l'art. 7 della legge n. 212/2000, che impone all'Amministrazione di rendere conoscibili sin dall'origine gli atti richiamati a fondamento della pretesa tributaria.
Nel merito della ripresa fiscale, i ricorrenti hanno prodotto ampia documentazione contabile e bancaria, volta a dimostrare che le movimentazioni considerate anomale dalla Guardia di Finanza erano, in realtà, operazioni regolarmente fatturate, annotate nei registri contabili e coerenti con l'attività esercitata, ovvero meri giroconti o movimentazioni finanziarie riconducibili esclusivamente al socio accomandatario À_, anche mediante l'utilizzo di altre società a lui riferibili, in particolare la "Società_3 S.r.l.". È stato sostenuto che tali operazioni non integravano ricavi imponibili in capo alla società e, conseguentemente, non potevano essere imputate ai soci per trasparenza.
All'udienza del 19 settembre 2024, i ricorrenti hanno formulato istanza congiunta di rinvio per esperire un tentativo di conciliazione, accolta dalla Corte, che ha rinviato la trattazione all'udienza del 16 gennaio 2025.
In esecuzione di tale ordinanza, i ricorrenti hanno trasmesso all'Ufficio, in data 22 novembre 2024, una proposta conciliativa, corredata da documentazione giustificativa, con la quale veniva richiesto lo stralcio di una parte significativa delle somme accertate, pari complessivamente a euro 1.185.414, ritenute estranee alla formazione del reddito d'impresa.
L'Agenzia delle Entrate, pur ritenendo la documentazione prodotta non idonea a soddisfare integralmente l'onere probatorio, ha dichiarato la propria disponibilità ad avviare una trattativa ai soli fini deflattivi. Tuttavia, la conciliazione non ha avuto esito positivo. L'Ufficio ha successivamente rappresentato che i ricorrenti non avrebbero dato seguito agli inviti formulati per la definizione dell'accordo, restando inerti anche dopo formale convocazione del 18 dicembre 2024.
In luogo della definizione conciliativa, i ricorrenti hanno depositato, in data 23 dicembre 2024, ulteriori memorie illustrative e documentazione, sostanzialmente coincidenti con quelle già prodotte in sede di proposta conciliativa. L'Ufficio ha eccepito l'inammissibilità e tardività di tale produzione, ritenendola una indebita integrazione probatoria non consentita, in quanto effettuata successivamente a un rinvio concesso esclusivamente per finalità conciliative.
Con ulteriori memorie depositate nel maggio 2025, l'Agenzia delle Entrate ha insistito sulla questione preliminare del litisconsorzio necessario, dando atto che la Corte, con ordinanza, aveva disposto la riunione dei ricorsi e ordinato l'integrazione del contraddittorio nei confronti del socio accomandatario
À_. L'Ufficio ha quindi eccepito la mancata o invalida integrazione del contraddittorio, sostenendo che la documentazione prodotta dai ricorrenti non consentirebbe di verificare l'effettivo contenuto della notifica eseguita e chiedendo, per tale ragione, la declaratoria di estinzione del giudizio ai sensi dell'art. 45 del d. lgs. n. 546/1992.
In esecuzione dell'ordinanza di questo collegio che ha disposto l'integrazione del contraddittorio nei confronti del socio accomandatario À_, i ricorrenti hanno provveduto a notificare il ricorso e il relativo provvedimento dapprima a mezzo raccomandata con avviso di ricevimento e, successivamente, mediante notifica a mezzo ufficiale giudiziario.
Da ultimo, nelle memorie difensive depositate dai ricorrenti, è stata richiamata la sentenza penale di assoluzione pronunciata dal Tribunale di Ascoli Piceno nei confronti di TE , divenuta irrevocabile, nella quale è stato accertato che le somme contestate non erano mai confluite nella sua sfera patrimoniale, essendo state utilizzate dal socio accomandatario per fini personali, mediante una gestione distorta e opaca delle risorse societarie. I ricorrenti hanno sostenuto che tali accertamenti fattuali, pur nel rispetto dell'autonomia dei giudizi, assumono rilevanza nel presente contenzioso quale ulteriore conferma della infondatezza della pretesa impositiva e dell'assenza di qualsiasi responsabilità personale, quantomeno sotto il profilo sanzionatorio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

In via preliminare deve darsi atto che, in esecuzione dell'ordinanza di questa Corte che ha disposto l'integrazione del contraddittorio nei confronti del socio accomandatario À_, i ricorrenti hanno provveduto a notificare gli atti di causa dapprima a mezzo raccomandata con avviso di ricevimento e, successivamente, mediante notifica a mezzo ufficiale giudiziario. Deve, pertanto, ritenersi che il contraddittorio sia stato regolarmente integrato.
Ciò posto, è fondato il motivo di ricorso con il quale i ricorrenti deducono di non essere stati posti in condizione di conoscere in modo compiuto i rilievi posti a fondamento della pretesa impositiva, né attraverso l'avviso di accertamento emesso nei confronti della società, né mediante i conseguenti avvisi di accertamento personali.
Dagli atti emerge che l'accertamento trae origine da indagini finanziarie effettuate sui conti correnti intestati alla società “Società_1 di Nominativo_3 S.a.s.”, all'esito delle quali l'Amministrazione finanziaria ha ritenuto non giustificate numerose movimentazioni bancarie, consistenti in accrediti derivanti dalla negoziazione di assegni e da bonifici provenienti da soggetti terzi. Tali operazioni sono state qualificate come ricavi non contabilizzati, con conseguente rideterminazione del reddito d'impresa da euro 58.485,00
a euro 2.592.329,00, poi imputato ai soci per trasparenza.
Nell'avviso di accertamento societario, tuttavia, le operazioni ritenute non giustificate risultano indicate esclusivamente in forma riepilogativa, mediante l'indicazione di importi complessivi riferiti ai singoli istituti di credito – pari, rispettivamente, a euro 98.520,00 (Banca_1), euro 362.919,00 (Banca_2), euro 612.058,00 (Banca Banca_3), euro 510.766,00 (Banca_5) ed euro 682.601,00 (Banca_4), per un totale di euro 2.266.865,00 – con un generico rinvio, per la specificazione delle singole operazioni, al processo verbale di constatazione, attraverso la formula “vedansi fogli da 6 a 12 del PVC”.
Analoga carenza motivazionale connota gli avvisi di accertamento personali notificati ai ricorrenti, i quali recepiscono la pretesa tributaria mediante un rinvio meramente formale all'accertamento societario, senza alcuna autonoma indicazione delle operazioni contestate, della loro natura, della data, dei soggetti coinvolti o delle ragioni della loro rilevanza fiscale.
Ne consegue che, al momento della notifica degli atti impositivi, i ricorrenti non erano messi in condizione di individuare le specifiche operazioni bancarie ritenute non giustificate, né di verificare se e in quale misura esse fossero già confluite nelle scritture contabili ovvero fossero riconducibili a operazioni fiscalmente irrilevanti.
Solo successivamente, a seguito di autonoma istanza di accesso agli atti, i ricorrenti hanno ottenuto copia del processo verbale di constatazione, dal quale è stato possibile desumere analiticamente le singole movimentazioni oggetto di contestazione e le modalità di ricostruzione adottate dall'Amministrazione.
Dall'esame del PVC è emerso che le operazioni considerate come ricavi non contabilizzati consistevano in una pluralità di accrediti eterogenei, derivanti da assegni e bonifici provenienti da soggetti terzi o da società riconducibili all'amministratore.
L'analisi puntuale di tali operazioni ha consentito di rilevare come una parte significativa delle movimentazioni fosse riconducibile a fattispecie estranee alla produzione del reddito d'impresa, quali giroconti, mere movimentazioni finanziarie ovvero operazioni riferibili esclusivamente al socio accomandatario e amministratore À_, il quale avrebbe utilizzato i conti societari per finalità personali o per operazioni afferenti ad altre società a lui riconducibili.
Una simile ricostruzione difensiva non avrebbe potuto essere svolta in assenza della conoscenza analitica delle singole operazioni contestate, poiché la mera indicazione di importi complessivi suddivisi per istituto di credito non consente al contribuente di comprendere l'effettiva natura delle somme contestate, né di verificare la loro eventuale inclusione nei ricavi dichiarati o la loro riconducibilità a fattispecie fiscalmente irrilevanti.
Ne discende che la motivazione per relationem adottata dall'Amministrazione finanziaria non ha assolto alla funzione di rendere intellegibili i presupposti di fatto della pretesa tributaria, ma ha demandato integralmente a un atto istruttorio non allegato – il processo verbale di constatazione – la concreta individuazione delle operazioni poste a base dell'accertamento. In tal modo, il contribuente è stato posto nella condizione di dover ricostruire ex post, e solo a seguito di autonoma iniziativa di accesso agli atti, il contenuto effettivo della contestazione, con evidente compressione del diritto di difesa.
La motivazione dell'atto impositivo per relationem ad altri atti del procedimento è legittima solo a condizione che il rinvio consenta al contribuente di individuare con sufficiente chiarezza i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa tributaria.
Tale onere motivazionale si impone con particolare rigore quando, come nel caso di specie, l'accertamento comporta un incremento significativo del reddito imponibile e la conseguente imputazione del reddito ai soci per trasparenza.
Nel caso di specie, la motivazione degli avvisi di accertamento deve ritenersi insufficiente, in quanto risolta in un rinvio meramente formale a un atto non allegato e non conosciuto dai destinatari, in violazione dell'art. 42 del d.P.R. n. 600/1973, dell'art. 7 della legge n. 212/2000 e del diritto di difesa. La possibilità di accedere successivamente agli atti istruttori non è, infatti, idonea a sanare un vizio originario dell'atto impositivo, dovendo la completezza e l'intellegibilità della motivazione sussistere sin dal momento della sua notificazione.
In ogni caso, anche a voler prescindere dai profili di illegittimità sopra evidenziati, la pretesa tributaria non può ritenersi fondata neppure sotto il profilo sostanziale, risultando carente dei necessari presupposti di fatto e di diritto idonei a sorreggerla nel merito. Nel corso del giudizio è stata prodotta la documentazione attestante la definizione dei procedimenti penali instaurati nei confronti dei ricorrenti in relazione ai medesimi fatti oggetto di accertamento, conclusisi con sentenza di non luogo a procedere in data 19 giugno 2024 nei confronti di Nominativo_1 e con sentenza di assoluzione, pronunciata il 21 marzo 2025 e passata in giudicato, nei confronti di TE, entrambe con la formula “perché il fatto non sussiste”. Tali pronunce assumono rilievo quali elementi di valutazione in ordine alla ricostruzione dei fatti materiali posti a fondamento della pretesa impositiva.
In particolare, il giudice penale, nel procedimento a carico di TE, ha accertato che l'imputato non aveva mai avuto conoscenza dell'attività accertativa svolta dalla Guardia di Finanza né del processo verbale di constatazione, non essendogli tali atti mai stati consegnati o comunicati. Tale circostanza, coerente con le doglianze formulate nel presente giudizio, conferma sul piano fattuale la mancata conoscibilità degli atti istruttori e la conseguente lesione del diritto di difesa.
Dalle motivazioni delle sentenze penali emerge, inoltre, che le movimentazioni bancarie contestate non sono state ritenute espressive di ricavi occultati riconducibili ai ricorrenti, né è stata accertata una loro partecipazione, consapevole o colposa, alla gestione delle risorse societarie. È stato, al contrario, accertato che le somme in contestazione erano riconducibili a una gestione distorta e personalistica dei conti societari da parte del socio accomandatario e amministratore, il quale avrebbe utilizzato le risorse della società per finalità estranee all'attività d'impresa.
È stata altresì rilevata l'estraneità dei ricorrenti alla gestione della società nel periodo di riferimento, nonché la loro oggettiva impossibilità di esercitare un effettivo controllo sull'operato dell'amministratore.
Tali elementi risultano coerenti con le difese svolte nel presente giudizio e con la documentazione prodotta,
e contribuiscono a evidenziare le criticità della ricostruzione operata dall'Ufficio, fondata su una qualificazione meramente presuntiva delle movimentazioni bancarie quali ricavi imponibili, in assenza di puntuali riscontri in ordine alla loro effettiva natura e destinazione.
Ne consegue che, anche sotto il profilo sostanziale, la pretesa tributaria non risulta sorretta da elementi idonei a dimostrare l'esistenza di maggiori redditi imponibili imputabili ai ricorrenti, con conseguente illegittimità degli avvisi di accertamento impugnati.
Le spese seguono la soccombenza e vengono liquidate in dispositivo.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di I Grado di Ascoli Piceno accoglie il ricorso e condanna l'Agenzia delle
Entrate alla refusione delle spese del procedimento, che si liquidano in complessivi euro 4.500,00 per compensi, oltre gli accessori di legge, se dovuti.