Sentenza n. 93/2026
Depositata il 16/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di MACERATA Sezione 1, riunita in udienza il 17/12/2025 alle ore 10:30 con la seguente composizione collegiale:
GALEFFI FABIO GAETANO, Presidente
MENICHELLI SANDRA, OR
MILICI PAOLA, Giudice
in data 17/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 262/2025 depositato il 27/06/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.p.a. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Macerata
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ7CR2I00063 REC.CREDITO.IMP 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ7CR2I00063 REC.CREDITO.IMP 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ7CR2I00063 REC.CREDITO.IMP 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ7CR2I00063 REC.CREDITO.IMP 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 253/2025 depositato il
18/12/2025 Richieste delle parti:
Ricorrente:Il ricorrente si riporta alla richiesta di estinzione con compensazione delle spese di lite.
Resistente: l'Agenzia conclude come in atti.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

I - Con ricorso del 26/6/2025 ricorre alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Macerata la Ricorrente_1 S.p.a avverso un atto di recupero del credito di imposta emesso dall'Agenzia delle Entrate di Macerata, notificato a mezzo pec li 9/5/2025, con il quale l'Ufficio, dopo aver recepito un pvc della G.di F. che nel 2023 ha effettuato una verifica fiscale a carico dell'impresa, ha disconosciuto i crediti di imposta per ricerca e sviluppo utilizzati dalla contribuente negli anni 2017-2020, sulla base di una valutazione fatta dai verificatori secondo i quali i progetti sui quali erano stati fatti gli investimenti aziendali non rientravano nella
“ricerca”. L'Ufficio pertanto richiedeva il versamento dell'ammontare del credito pari ad € 471.962,59, degli interessi e delle sanzioni per circa un milione di euro.
I motivi di impugnazione.
-i progetti di ricerca e sviluppo sono stati esaminati da un esperto MIMIT, l'Università politecnica delle Marche, che ha dato una certificazione positiva dei medesimi. Tali certificazioni sono state rilasciate dopo il pvc, pertanto non dispiegano efficacia diretta nei confronti dell'A.F., ma sono un efficace elemento probatorio a favore dell'impresa;
-l'atto di recupero dei crediti di imposta è stato emesso dall'Ufficio senza previa instaurazione di un contraddittorio con il contribuente, che sarebbe invece stato opportuno, stante la specificità tecnica dei progetti;

-l'atto di recupero è illegittimo per violazione del principio di affidamento e buona fede del contribuente, di irretroattività delle sanzioni e del diritto di difesa, in quanto la valutazione sulla spettanza o meno del credito di imposta andava valutata sulla base del principio tempus regit actum, e cioè sulla normativa in vigore al momento in cui il credito di imposta è stato utilizzato, e non applicando, come ha fatto l'Ufficio, i criteri contenuti nel Manuale di Frascati, introdotti soltanto nel 2018;
-l'atto di recupero è illegittimo per eccesso di potere, in quanto l'Agenzia delle Entrate non ha neanche acquisito un parere del MISE;

-la motivazione dell'atto di contestazione si fonda su opinioni personali dei funzionari e non è suffragata da alcun elemento di prova;

-l'atto di recupero è illegittimo per violazione del principio di affidamento e buona fede del contribuente e del diritto di difesa, in quanto nell'atto impugnato l'Ufficio sostiene che il primo progetto non è agevolabile perché le attività di ricerca estetica e design sono escluse dalle agevolazioni, mente il secondo progetto conterrebbe una innovazione di processo anch'essa non agevolabile. In realtà il contribuente, con ampia argomentazione, sostiene come sia nella normativa nazionale, che nelle fonti sovranazionali di soft law quali il Manuale di
Frascati e il Manuale di Oslo, sia nella stessa prassi dell'A. F. le attività di ricerca ed ideazione estetica e di realizzazione di prototipi siano chiaramente agevolabili. Ugualmente il panorama normativo vigente è del tutto coerente ed omogeneo nell'identificare l'innovazione di processo in chiave digitale e a mezzo software quale forma di ricerca agevolabile a mezzo del credito di imposta in ricerca e sviluppo;

- nel merito i due progetti, in base alle certificazioni rese dall'esperto MIMIT, possiedono tutti i caratteri previsti dalla normativa vigente sul punto per essere ricompresi nel beneficio fiscale del credito di imposta per ricerca e sviluppo;
-nell'atto di contestazione vengono sollevate dall'Agenzia delle Entrate contestazioni sui costi sostenuti per i progetti, contestazioni che, a parere del ricorrente, sono del tutto prive di fondamento;

-infine sulle sanzioni la società ricorrente eccepisce la non applicabilità per obiettiva incertezza del quadro normativo ai sensi dell'art. 10 della legge 212 del 2000;
-inoltre manca nell'atto impugnato una qualsiasi motivazione in ordine all'applicazione delle sanzioni;

-le sanzioni applicate sono eccessive e sproporzionate rispetto al tributo recuperato. La società in via estremamente subordinata chiede la riduzione delle sanzioni alla metà del minimo per manifesta sproporzione;

-da ultimo la società ricorrente chiede che, ove il ricorso non dovesse venie accolto, venga confermata l'esistenza del credito di imposta e venga dichiarato non spettante, anziché inesistente. Ciò determinerebbe l'applicazione della sanzione ridotta, pari al 30% del credito utilizzato.
All'udienza del 16/7/2025 è stata concessa la sospensiva all'esecuzione dell'atto impugnato.
Con controdeduzioni depositate li 22/9/2025 si è costituita in giudizio l'Agenzia delle Entrate di Macerata, chiedendo il rigetto del ricorso con vittoria delle competenze di lite.
L'Agenzia innanzitutto controdeduce sui vizi di legittimità sollevati nella prima parte del ricorso. Eccepisce che la certificazione rilasciata dall'Università Politecnica delle Marche non vincola l'A.F.; -che non è necessario il contraddittorio preventivo con il contribuente;
-che le norme vigenti in merito ai criteri di individuazione delle attività ammissibili al beneficio non sono cambiate rispetto alla normativa precedente;
che la richiesta di parere tecnico al MISE è soltanto residuale e discrezionale;
che non vi è carenza motivazionale tanto che il ricorrente ha esercitato il proprio diritto di difesa senza alcuna limitazione. L'Ufficio precisa infine che non sono mai state ritenute non agevolabili le attività di ricerca nel settore design e ricerca estetica, ma sono ritenute non agevolabili quelle della Ricorrente_1 S.p.a perché prive dei requisiti previsti dalla legge per le imprese dei settori design e ricerca estetica e conferma che il progetto software non è agevolabile perché è la legge stessa ad escludere dalle attività agevolabili quelle modifiche che rappresentino soltanto miglioramenti per il singolo utente.
L'Ufficio poi controdeduce sul merito.
Per il primo progetto, consistente nella creazione di progetti pilota, l'Agenzia sottolinea come manchino i requisiti tecnici per l'ammissibilità al credito di imposta. Secondo il ricorrente la creazione di un prodotto nuovo sarebbe sempre un'attività agevolabile, ma ciò contrasta con la ratio legis delle norme agevolative.
Secondo l'Ufficio, né la relazione tecnica né la certificazione che accompagnano il progetto forniscono la prova della sussistenza dei requisiti previsti dal “Manuale di Frascati”, in particolare i nuovi prodotti oggetto del progetto non hanno il carattere di novità previsto dalla legge e cioè essere nuovi per tutti, ma si è in presenza di innovazioni solo per l'azienda. Inoltre l'Agenzia ritiene che non siano documentati in modo preciso i costi per il progetto: la ricorrente ha allegato i fogli di presenza nominativi dei lavoratori contenenti le ore lavorate nell'attività di ricerca e sviluppo, ma per l'Ufficio non sono sufficienti, occorreva l'indicazione specifica delle attività svolte nelle singole giornate per ogni singolo prodotto. Ugualmente per i compensi all'amministratore, non basta -dice l'Ufficio- la semplice indicazione dei giorni dedicati al progetto senza ulteriore specificazione che provi l'attività realmente svolta.
Quindi manca la prova della sussistenza dei requisiti tecnici e manca la prova che il personale si sia dedicato all'attività agevolabile nella tempistica rendicontata.
Per il secondo progetto, relativo a un software, vale il medesimo discorso del primo progetto. Da ultimo l'Ufficio controdeduce in merito alle sanzioni e sostiene l'infondatezza della non debenza delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa, perché le norme sul credito di imposta non sono cambiate e così le sanzioni previste.
Ugualmente infondata è l'eccezione di carenza di motivazione e di proporzionalità delle sanzioni irrogate, perché la motivazione sta nella violazione commessa e la sanzione applicata è quella minima.
Da ultimo l'Ufficio sostiene l'infondatezza della richiesta di ritenere non spettante il credito utilizzato e non inesistente. Il credito è da ritenersi inesistente perché tale è quello carente dei requisiti previsti dalla legge.
Da ultimo l'Agenzia ritiene infondata anche la richiesta di riduzione della sanzione al 50% per manifesta sproporzione della stessa.
In data 5/11/2025 l'Agenzia delle Entrate ha depositato un accordo conciliativo intercorso tra le parti, che prevede anche la compensazione delle spese.
All'odierna pubblica udienza le parti hanno confermato l'intervenuta conciliazione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

II – Visto che il giudizio viene definito nella sua totalità dall'accordo conciliativo concluso tra le parti, la materia del contendere è cessata e va dichiarata l'estinzione del giudizio con compensazione delle spese.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Macerata, dichiara l'estinzione del giudizio per cessata materia del contendere. Spese compensate.
Macerata 17/12/2025
Il Giudice Sandra Menichelli
Il Presidente Fabio Gaetano Galeffi