Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Udienza pubblica
Dott. VITALONE Claudio - Presidente - del 07/03/2006
Dott. GRASSI Aldo - Consigliere - SENTENZA
Dott. PETTI Ciro - Consigliere - N. 398
Dott. SQUASSONI Claudia - Consigliere - REGISTRO GENERALE
Dott. GENTILE Mario - Consigliere - N. 34915/2004
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
difensore di ES AG, nato a [...] il 27 settembre del 1965;
avverso la sentenza della Corte d'appello di Brescia dell'11 maggio del 2004;
udita la relazione svolta dal consigliere dott. Ciro Petti;

udita la requisitoria del sostituto procuratore generale Dott. Gioacchino Izzo, il quale ha concluso per l'annullamento senza rinvio della sentenza impugnata perché estinti i reati per prescrizione;

letti il ricorso e la sentenza denunciata.
Osserva quanto segue:
IN FATTO
Con sentenza dell'11 maggio del 2004, la corte d'appello di Brescia confermava quella pronunciata dal tribunale della medesima città,con cui ES AG era stato condannato alla pena di anni uno di reclusione oltre le sanzioni accessorie quale responsabile:
a) del reato di cui alla L. n. 516 del 1982, articolo 4, comma b) e successive modificazione perché, nella qualità di titolare dell'omonina ditta, allo scopo di non consentire la ricostruzione del volume di affari o dei redditi conseguiti nell'anno 1994, aveva occultato le prime otto pagine del registro delle fatture emesse e le prime sette pagine del registro degli acquisti nonché le fatture emesse nel 1994; reato commesso in data anteriore e prossima a quella dell'accertamento avvenuto il 27 maggio del 1997;
b) del reato di cui alla L. n. 516 del 1982, articolo 4, comma 1, lettera d) e successive modificazioni, perché nella qualità di titolare dell'omonima ditta, allo scopo di consentire all'impresa del geometra IT IL s.a.s. un'evasione d'imposta, aveva emesso nei confronti della predetta ditta fatture nell'anno 1994 per operazioni in parte inesistenti per un importo complessivo di L. 224.840.000. Reato commesso nel 1994 ed accertato il 6 settembre del 1997. Nel corso di indagini a carico della società IL, sospettata di avere versato tangenti a funzionali dell'ANAS, si era accertato che a favore della anzidetta società erano state emesse numerose fatture da parte della ditta ES, il cui titolare, interpellato in proposito, non era stato in grado di fornire chiarimenti. Le successive indagini a carico del predetto avevano evidenziato la lacerazione delle prime pagine del registro delle fatture e di quello degli acquisti nonché la mancata esibizione delle fatture emesse a favore della IL. Tanto premesso in fatto, la corte osservava che la lacerazione di alcune pagine del registro degli acquisti e delle fatture ed il mancato rinvenimento delle fatture emesse a favore del IL aveva impedito la puntuale ricostruzione dei redditi o del volume degli affari;
che ricorreva il fine specifico di consentire al IL l'evasione delle imposte;
che il reato di cui al capo b) non si era prescritto perché il termine prescrizionale, essendo stato riconosciuto il vincolo della continuazione, decorreva dalla cessazione della continuazione;
che legittimamente erano state negate le circostanze attenuanti generiche per la personalità degli imputati ed i precedenti penali.
Ricorre per cassazione l'indagato sulla base di due motivi. IN DIRITTO
Con il primo motivo il difensore denuncia mancanza e manifesta illogicità della motivazione. Assume che la corte aveva fatto decorrere il termine prescrizionale per il delitto di emissione di fatture per operazioni inesistenti dalla data dell'accertamento senza indicare compiutamente la ragione per la quale la distruzione delle scritture dovrebbe risalire alla data dell'accertamento ossia al 27 maggio del 1997. Invece in mancanza di elementi probatori certi avrebbe dovuto collocare la data di distruzione delle scritture al 1994.
Con il secondo ed il terzo motivo, premesso che il reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti e quello di distruzione delle scritture hanno natura istantanea, sostiene che entrambi i reati si sarebbero prescritti essendo la condotta criminosa cessata al più tardi il 31 dicembre del 1994.
Il ricorso è parzialmente fondato e va accolto nei limiti di seguito precisati.
La L. n. 516 del 1982, articolo 4, lett. b), vigente all'epoca del fatto e sostanzialmente riprodotto nel D.Lgs. n. 74 del 2000, articolo 10, puniva colui il quale, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto o di consentire ad altri l'evasione, occultava o distruggeva in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui era obbligatoria la conservazione in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume degli affari. La condotta punibile consisteva e consiste quindi nella distruzione o nell'occultamento totale o parziale delle scritture: la distruzione configura un reato istantaneo che si realizza al momento dell'eliminazione della documentazione, la quale può consistere o nella stessa eliminazione del supporto cartaceo o mediante cancellature o abrasioni. L'occultamento consiste nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori e si realizza mediante il nascondimento materiale del documento. L'occultamento, a differenza della distruzione, da luogo ad un reato permanente perché l'obbligo di esibizione perdura finché è consentito il controllo e quindi la condotta antigiuridica si protrae nel tempo a discrezione del reo, il quale, a differenza della distruzione, ha il potere di fare cessare l'occultamento esibendo i documenti. Il reato permanente si distingue da quello istantaneo proprio per la possibilità offerta al soggetto attivo di fare cessare in qualsiasi momento la condotta antigiuridica. La permanenza cessa allorché scade l'obbligo della conservazione. D'altra parte occultare un documento non significa solo nasconderlo ma anche mantenerlo nascosto La natura permanente del reato di occultamento è contrastata dalla prevalente dottrina ed in parte anche dalla giurisprudenza (Cass 11 febbraio del 2000, Famulare), le quali però si sono occupate del problema essenzialmente con riferimento al falso per soppressione di cui all'articolo 490 c.p., il quale presenta aspetti parzialmente diversi dal delitto in esame, posto che l'occultamento per essere punito deve avere avuto incidenza, sia pure relativa, sulla ricostruzione dei redditi o del volume di affari e quindi la condotta antigiuridica perdura finché esiste in favore dell'amministrazione il potere di controllare l'ammontare dei redditi o del volume degli affari. Per la natura permanente si è già pronunciata questa sezione con la decisione n. 10340 del 1995 (in Guida normativa 225, 2995, 37) e questa stessa sezione da ultimo con la decisione del 17 gennaio 2006, Festa. In materia di frode fiscale commessa mediante l'utilizzazione di fatture per operazioni in tutto o in parte inesistenti questa sezione ha ritenuto la permanenza del reato in base al rilievo che la consumazione durava fino al momento in cui era possibile l'utilizzazione delle fatture (Cass. sez. 3^ 12 gennaio 1996 n. 312;
Sez. Un n 2333 del 1995).
La natura istantanea o permanente del delitto in questione nella fattispecie ha importanza solo teorica perché, pur considerando il reato istantaneo, la consumazione ai fini della decorrenza del termine prescrizionale non potrebbe essere collocata in data anteriore a quella dell'accertamento. Invero, mentre la lacerazione delle prime pagine del registro era stata già attuata al momento dell'accesso della polizia, perché da questa constatata, l'occultamento si è consumato al momento dell'ispezione allorché gli agenti hanno chiesto di esaminare le fatture. Invero, la condotta dell'occultamento della documentazione in questa materia diventa rilevante per il diritto nel momento in cui non si adempie l'obbligo di esibirla o di allegarla alla dichiarazione.
Se la medesima documentazione viene prima occultata e poi distrutta si potrebbe configurare un concorso materiale di reati eventualmente unificati a norma dell'articolo 81 cpv c.p., sia perché tale situazione non sarebbe riconducibile al reato complesso, sia perché tra le condotte di " distruzione" ed " occultamento" non esiste un rapporto di specialità.
La distruzione o l'occultamento è punibile se non è possibile ricostruire i redditi o il volume degli affari. - Per redditi s'intende l'ammontare complessivo netto dell'entrate del contribuente;
per volume d'affari si intende l'ammontare complessivo delle cessioni dei beni delle prestazioni dei servizi. Per la configurabilità del reato è quindi sufficiente che l'impossibilità di ricostruzione riguardi o il volume degli affari o i redditi perché entrambe le situazioni possono concorrere alla determinazione dell'esatta posizione debitoria del contribuente. Il reato quindi sussiste, sia quando l'occultamento o la distruzione della documentazione impedisca la sola ricostruzione dei redditi, sia quando impedisca la sola ricostruzione del volume degli affari. Siffatta impossibilità per la prevalente giurisprudenza di questa corte configura una condizione di punibilità (Cass. sez. 3^ 6 marzo 1998 n. 4200) che deve peraltro interpretarsi in senso relativo ossia con riferimento alla concreta situazione patrimoniale e contabile del soggetto indipendentemente dal fatto che l'ufficio accertatore sia comunque in grado di ricostruire la situazione patrimoniale attraverso elementi e dati raccolti aliunde (Cass. sez. 3^ 10 ottobre del 2001;Mondino; cass. sez. 3^ 11 gennaio 2001, Rinaldi). Ciò premesso, si rileva che il reato di emissione di fatture per operazioni inesistenti si è prescritto ricorrendo la fattispecie attenuata di cui al terzo comma del D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 8, la quale si prescrive nel termine massimo di anni sette e mesi sei, che sono ormai decorsi anche con riferimento alla data dell'accertamento. La norma anzidetta, quale disposizione successiva più favorevole al reato, è immediatamente applicabile a norma dell'articolo 2 cod. pen.. Per quanto concerne il reato di cui al capo B) dell'originario capo d'imputazione, mentre la condotta di "occultamento" rectius di soppressione delle prime pagine dei registri degli acquisti e delle fatture (le singole pagine di un unico registro si possono sopprimere ma non occultare tanto è vero che nella motivazione della sentenza impugnata si distingue l'ipotesi della distruzione delle prime pagine dei registri da quella dell'occultamento delle fatture) avente natura istantanea deve farsi risalire, in mancanza di elementi di segno contrario, per il principio del favor rei, al più tardi al 31 dicembre del 1994 ultima data utile per la compilazione del registro IVA, quella di occultamento delle fatture, per la sua natura permanente, si è protratta fino alla data dell'accertamento per le considerazioni prima svolte. Quindi anche il reato di cui al capo B) dell'originaria imputazione, limitatamente alle condotte di soppressione delle pagine dei registri delle fatture e degli acquisti, si è estinto per prescrizione essendo maturato al più tardi al 31 dicembre del 2003 il termine ultimo prorogato a norma della L. n. 516 del 1982, articolo 9. Quindi la sentenza impugnata va annullata senza rinvio per quanto concerne la declaratoria di estinzione del reato di cui al capo c) e di quello di cui al capo b), limitatamente alle condotte dianzi evidenziate, per prescrizione e con rinvio ad altra sezione della Corte d'appello di Brescia per quanto riguarda la determinazione della pena per la residua condotta di occultamento delle fatture. Per il principio della formazione progressiva del giudicato, l'affermazione di responsabilità per l'occultamento delle fatture deve ritenersi passata in giudicato.

P.Q.M.

LA CORTE Annulla senza rinvio la sentenza impugnata limitatamente al reato di cui al capo b), con esclusione dell'occultamento delle fatture emesse nell'anno 1994, ed al reato di cui al capo c) per intervenuta prescrizione e, con rinvio ad altra sezione della corte d'appello di Brescia, quanto alla determinazione della pena per la residua ipotesi di cui al capo b).
Così deciso in Roma, il 7 marzo del 2006.
Depositato in Cancelleria il 19 aprile 2006