Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. MICHELE CANTILLO - Presidente -
Dott. ENRICO ALTIERI - rel. Consigliere -
Dott. MARIO CICALA - Consigliere -
Dott. EUGENIO AMARI - Consigliere -
Dott. GIUSEPPE FALCONE - Consigliere -
ha pronunciato la seguente

S E N T E N Z A
sul ricorso proposto da:
MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro tempore, domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;

- ricorrente -

contro
GV SPA, in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA VIA ZANARDELLI 20, presso lo studio dell'avvocato LAIS FABIO, che la difende unitamente all'avvocato CONTI GIANNI, giusta delega a margine;

- controricorrente -

avverso la sentenza n. 406/97 della Commissione tributaria regionale di TORINO, depositata il 27/11/97;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 10/11/00 dal Consigliere Dott. Enrico ALTIERI;

udito per il ricorrente, l'Avvocato dello Stato CESARONI, che ha chiesto l'accoglimento del ricorso;

udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Marco PIVETTI che ha concluso per l'accoglimento del ricorso. p.

1. Svolgimento del processo
La A.G.V. S.p.A., in data 10 dicembre 1992, presentava all'Intendenza di Finanza di Alessandria istanza di rimborso per lire 149.844.000, versate, nella misura del 30%, su interessi da prestito obbligazionario per le cedole maturate al 1^ gennaio degli anni 1990, 1991 e 1992. Sosteneva che, essendo l'effettivo titolare delle obbligazioni e percettore degli interessi la società Interpopolare Bank Lugano, con sede in Svizzera, in forza dell'art. 11 della convenzione con tale Paese sulla doppia imposizione del 9 marzo 1976, resa esecutiva in Italia con legge 23 dicembre 1978, n. 943, la ritenuta non poteva essere superiore al 12,5%.
Formatosi il silenzio - rifiuto, la società adiva la commissione tributaria provinciale, la quale accoglieva il ricorso limitatamente al secondo e al terzo versamento, ritenendo che si fosse verificata decadenza in relazione al primo (art. 16 del d.P.R. 636/72), essendo l'istanza di rimborso pervenuta oltre due anni dal versamento stesso. Proponeva appello l'ufficio, sostenendo che, nella specie, era applicabile il termine decadenziale di diciotto mesi previsto dall'art. 38 del d.P.R. n. 602/73, il quale era scaduto per i primi due versamenti.
Per il terzo, deduceva che la società non aveva presentato idonea documentazione a sostegno dell'istanza, e che, quindi, erroneamente la commissione provinciale aveva ritenuto non necessaria tale documentazione.
Nelle sue contro deduzioni la società concordava con la tardività del primo versamento, sostenendo, però, che applicabile, non l'art. 38 del d.P.R. n. 602/73, ma l'art. 16 del d.P.R. n. 636/72, e che,
quindi, il termine di decadenza era di due anni.
Con sentenza 23 ottobre - 27 novembre 1997 la commissione tributaria regionale del Piemonte rigettava l'impugnazione, osservando che l'art. 11 della convenzione italo - elvetica non prevedeva particolari modalità per dimostrare la residenza in Svizzera del percipiente e l'inesistenza di organizzazioni stabili in Italia dello stesso, modalità che avrebbero dovuto essere stabilite da apposito accordo tra i due stati contraenti, ma non ancora emanato;
che dovesse, inoltre, applicarsi il termine biennale di cui all'art. 16 del d.P.R. n. 636/72.
Avverso tale sentenza il Ministero delle Finanze ha proposto ricorso per cassazione, sulla base di due mezzi d'annullamento. La A.G.V. resiste con controricorso.
p.

2. I motivi di ricorso

2.1. Col primo motivo, denunciando violazione e falsa applicazione dell'art. 38 del d.P.R. n. 602/73, nonché vizio di motivazione, in relazione all'art. 360, n. 3 e 5, cod. proc. civ., l'Amministrazione finanziaria ribadisce la tesi dell'operatività del richiamato art. 38, essendo l'art. 16 del d.P.R. n. 636/72 applicabile soltanto quando non sia previsto un termine specifico per ricorrere, in caso di versamenti non dovuti.
Lamenta, inoltre, che, sul punto, la sentenza sia priva di qualsiasi motivazione atta ad individuare la ratio decidendi.

2.2. Col secondo motivo, denunciando violazione e falsa applicazione della convenzione italo - svizzera resa esecutiva con legge 23 dicembre 1978, n. 943, in relazione all'art. 360, n. 3, cod. proc. civ., la difesa dell'Amministrazione deduce che l'art. 29 di tale convenzione prevede che "le istanze di rimborso devono essere corredate di un attestato ufficiale dello stato contraente di cui il contribuente è residente, certificante che esistono le condizioni richieste per aver diritto all'applicazione di benefici previsti dalla presente convenzione".
Nella specie, non essendo stata fornita alcuna idonea documentazione attestante il possesso dei requisiti soggettivi, diventava applicabile l'ordinario regime stabilito dagli articoli 2, 3 e 20 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, il quale prevede l'assoggettamento ad imposta i redditi prodotti nello Stato, anche da soggetti non residenti.

2.3. La società resistente obietta:
a) sul primo motivo: il termine di cui all'art. 38 del d.P.R. n. 602/73 non sarebbe applicabile, in quanto si riferirebbe soltanto all'obbligo di versamento, e non al caso (come quello di specie) di inesistenza dell'obbligazione tributaria;

b) sul secondo motivo: l'applicazione dell'art. 29 della convenzione, invocato dalla difesa dell'Amministrazione, non può avvenire, in quanto il quarto comma dello stesso articolo dispone che "le Autorità competenti degli Stati contraenti stabiliranno di comune accordo, conformemente alle disposizioni dell'art. 26, le modalità di applicazione del presente articolo". Non essendo intervenuto tale accordo, l'art. 29 non poteva trovare applicazione, e all'uopo non potevano certamente soccorrere le circolari ministeriali. Pertanto, essendo stato riconosciuto dalla sentenza di primo grado non impugnata sul punto dall'Amministrazione il possesso da parte della A.G.V. dei requisiti sostanziali previsti dall'art. 11 della convenzione, la società non doveva fornire alcuna documentazione a sostegno dell'istanza.
p.

3. Motivi della decisione

3.1. Il primo motivo è fondato.
Il termine biennale per la presentazione dell'istanza di rimborso di cui all'art. 16, comma sesto, del d.P.R. n. 636/72, in caso di versamento diretto (e cioè di versamento effettuato dal sostituto d'imposta) opera soltanto - come previsto dallo stesso articolo se la specifica disciplina dell'imposta di cui si chiede la restituzione non prevede un termine diverso.
Nel caso di specie, trattandosi di imposte sul reddito, deve ritenersi applicabile l'art. 38 del d.P.R. n. 602/73, il quale prevede un termine decadenziale di diciotto mesi dal versamento per la presentazione dell'istanza.
Contrariamente a quanto sostenuto dalla società controricorrente, il regime di decadenza previsto da tale articolo si applica anche quando si contesti l'esistenza del debito d'imposta (sentenza 8 febbraio 1991, n. 1317, e successiva, conforme giurisprudenza). Non può ritenersi, invece, applicabile il termine ordinario di prescrizione (art. 2946 cod. civ.), richiamato dall'art. 37 del citato d.P.R. n. 602/73, in quanto quest'ultimo si riferisce -
secondo la costante giurisprudenza della Corte (da ultima, sentenza 28 luglio 2000, n. 9940 soltanto alle ritenute operate direttamente dalle Amministrazioni dello Stato.

3.2. Anche il secondo motivo merita accoglimento.
L'art. 11, comma primo, della Convenzione in materia di doppia imposizione tra Italia e Svizzera del 9 marzo 1976 prevede che gli interessi provenienti da uno Stato contraente e pagati ad un residente dell'altro Stato contraente sono imponibili in detto Stato. Tuttavia, il secondo comma dello stesso articolo prevede una competenza impositiva concorrente dello Stato della fonte, limitata, nel caso in cui il percettore ne sia l'effettivo beneficiario, ad un'aliquota del 12,50%.
L'art. 29 della Convenzione stabilisce che le istanze di rimborso di imposte riscosse mediante ritenuta alla fonte, fondate sulle limitazioni al potere impositivo derivanti dalla stessa Convenzione, devono essere corredate da un attestato ufficiale dello Stato tenuto ad effettuare il rimborso, certificante il possesso delle condizioni per ottenerlo.
La sentenza impugnata ha ritenuto che l'applicabilità della norma in questione sarebbe condizionata all'attuazione del quarto comma dello stesso articolo 29, e cioè dalla conclusione di un accordo tra le autorità degli Stati contraenti circa le modalità di applicazione dello stesso articolo.
Secondo la società resistente, la mancata adozione di tale accordo determinerebbe un regime di libertà di prova sui presupposti del diritto al rimborso e cioè, nel caso di specie, che si tratti di società con sede in Svizzera priva di stabile organizzazione in Italia e che la stessa sia l'effettiva beneficiaria degli interessi. Tali presupposti, secondo la resistente, sarebbero pacifici in causa, non avendo l'Amministrazione finanziaria mai contestato la loro esistenza.
La predetta interpretazione non è, però, condivisa dalla Corte. Come ha esattamente osservato il Procuratore Generale nelle sue conclusioni orali, si tratta di norma incontestabilmente auto applicativa, il cui tenore è sufficientemente preciso da consentire all'interessato di ottenere dalle autorità dello Stato una valida ed esauriente attestazione del possesso dei presupposti del diritto al rimborso.
Il quarto comma dell'art. 29 deve, pertanto, essere interpretato nel senso che gli Stati contraenti possono disciplinare con maggiore dettaglio le modalità di certificazione dei presupposti del rimborso, prevedendo, ad esempio, che le attestazioni siano rilasciate secondo particolari procedure o competenze. Vi è da rilevare, inoltre, che, contrariamente a quanto affermato dalla società controricorrente, non risulta essere intervenuto alcun accertamento definitivo sul possesso, da parte della GV, dei presupposti per l'applicazione della minore aliquota prevista dall'art. 11, comma secondo, della Convenzione.
Come risulta dagli atti del procedimento dinanzi alle commissioni tributarie (atti che la Corte può esaminare, trattandosi di verificare l'applicabilità di una regola in procedendo, e cioè la formazione del giudicato interno), l'ufficio finanziario aveva, nelle sue deduzioni in primo grado in data 24 agosto 1993, posto in dubbio che la GV fosse l'effettivo beneficiario degl'interessi;
nell'appello, inoltre, l'ufficio aveva insistito sulla necessità di attestazione ufficiale, ai sensi dell'art. 29, comma quarto, della Convenzione.
In nessuna fase del processo l'ufficio aveva mai riconosciuto l'esistenza dei requisiti della sede in Svizzera e del mancato possesso di stabile organizzazione in Italia.

3.3. L'accoglimento dei motivi comporta la cassazione della sentenza, con rinvio ad altra sezione della commissione tributaria regionale del Piemonte.
I giudici di rinvio dovranno, quindi, uniformarsi ai seguenti principi di diritto:
a) l'istanza di rimborso di imposte sul reddito riscosse mediante ritenuta a titolo d'imposta su interessi corrisposti su prestito obbligazionario, operata da sostituto d'imposta, è soggetta al termine di decadenza di cui all'art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, e non a quello previsto dall'art. 16, comma sesto, dell'art. 16 d.P.R. n. 636 172, ovvero a quello ordinario di prescrizione di cui all'art. 37 del d.P.R. n. 602/72;
b) l'istanza di rimborso d'imposte sul reddito riscosse mediante ritenuta, fondata sulle limitazioni al potere impositivo dello Stato derivanti dall'applicazione della Convenzione in materia di doppia imposizione Italia - Svizzera del 9 marzo 1976, deve essere corredata di attestazione ufficiale di un'autorità dello Stato contraente in cui il contribuente è residente, certificante che sussistono le condizioni richieste dalla stessa Convenzione per ottenere il rimborso. Tale attestazione non ammette equipollenti. Al giudice di rinvio è rimessa anche la decisione sulle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

La Corte di Cassazione;

accoglie il ricorso;
cassa la sentenza impugnata e rinvia ad altra sezione della commissione tributaria regionale del Piemonte, anche per le spese.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione tributaria, il 10 novembre 2000.
Depositato in Cancelleria il 21 aprile 2001