C.C. 65306 M R I A T A E B R I A R U T I T A ITALIANA . N 1 3 1 T A . B L . A L B - N . 5 6 E 2 8 4 9 L D P I N 6 . / I 1 N . S E / E S . O R D Z I A R A T I S E G R A D E T E N S E ELEL PO OL ITALIAN LA CORTE SUPREMA di CASSAZIONE SEZIONE QUINTA CIVILE OGGETTO: Trattamento fiscale del disavanzo da fusione Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: R.G.N. 13020/99 Dott. Francesco CRISTARELLA ORESTANO PRESIDENTE Dott. Mario CICALA CONSIGLIERE Dott. Eugenio AMARI CONSIGLIERE CONSIGLIERE Cron. 35230 Dott. Antonio MERONE CONSIGLIERE Rel. Rep. Dott. Paolo GIULIANI ha pronunciato la seguente Ud. 16.5.2002 C.C. SENTENZA sul ricorso proposto dalla AMMINISTRAZIONE delle FINANZE dello STATO - UFFICIO DISTRETTUALE IMPOSTE DIRETTE di MILANO, legalmente domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n.12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende ex lege

- RICORRENTE -

CONTRO

EUROCOM S.r.l., già EUROCOM CONCATO di PACE S.r.l., elettivamente domiciliata in Roma, Via Crescenzio n.62, presso l'Avv. Paolo Antonelli Camposarcuno che la rappresenta e difende, unitamente all'Avv. Giuseppe Renzella del foro di Milano, in forza di procura speciale a margine del controricorso

- CONTRORICORRENTE -

CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE CAMPIONE CIVILE 2 8 N. 65306 1 2 avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia n.76/13/99 pubblicata il 16.3.1999. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 16.5.2002 dal Consigliere Dott. Paolo Giuliani. Lette le conclusioni scritte del Sostituto Procuratore Generale Dott. Riccardo Fuzio, con le quali si chiede che la Corte di Cassazione rigetti il ricorso per manifesta infondatezza. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO Con ricorso alla Commissione Tributaria di primo grado di Milano, la Eurocom Concato di Pace S.r.l. impugnava l'avviso di accertamento in forza del quale il locale Ufficio delle Imposte Dirette, a fronte dell'indebito utilizzo di un disavanzo di fusione, aveva nuovamente determinato, ai fini dell'IRPEG, la perdita di impresa per l'anno 1991. Assumeva la ricorrente che, a seguito di un'incorporazione, aveva imputato all'attivo patrimoniale l'ammortamento di un disavanzo da annullamento della partecipazione nella società incorporata. La Commissione adita accoglieva parzialmente il ricorso, riducendo l'ammontare della ripresa. Avverso la decisione, proponevano appello: a) la Società, denunziando il vizio di ultrapetizione in capo all'impugnata pronuncia, là dove quest'ultima aveva ritenuto che solo una quota della partecipazione era stata acquistata a titolo oneroso, non essendo una simile contestazione mai stata sollevata ex adverso, onde la Commissione avrebbe dovuto stabilire soltanto se fosse legittima o meno l'iscrizione a bilancio dell'avviamento; 2 b) l'Ufficio, deducendo come la condotta della contribuente contrastasse con la previsione dell'art. 123 del d.P.R. n.917del 1986, secondo cui la fusione è un'operazione fiscalmente neutra, ovvero tale che il risultato economico della stessa non deve manifestare alcuna efficacia in campo fiscale, laddove l'impossibilità di utilizzare il disavanzo poteva desumersi altresì dalla modifica apportata all'art. 123 sopra richiamato con la legge n.67 del 1988, a riprova dell'esistenza di un intento del legislatore restrittivo quanto all'interpretazione della norma. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, con sentenza in data 3/16.3.1999, in riforma dell'impugnata decisione, accoglieva il ricorso introduttivo, assumendo in particolare: a) che, nella specie, trattandosi di fusione antecedente il 14.1.1995, data di entrata in vigore della legge n.724 del 1994 la quale, all'art. 27, aveva introdotto il principio di neutralità fiscale, doveva essere riconosciuto il maggior valore iscritto in bilancio a titolo di avviamento di un disavanzo da annullamento da fusione con la conseguente ammissione in deduzione al reddito di impresa delle quote di ammortamento del maggior valore iscritto;
b) che risultava sufficientemente provato l'effettivo pagamento della partecipazione societaria, onde l'iscrizione a bilancio dell'avviamento doveva ritenersi legittimo per l'intero importo indicato dalla parte, comprensivo della ripresa stabilita dalla Commissione di primo grado, la cui decisione doveva essere perciò annullata. Avverso la sentenza anzidetta, propone ricorso per cassazione l'Amministrazione delle Finanze dello Stato - Ufficio Distrettuale Imposte Dirette di Milano, deducendo un solo motivo di gravame cui resiste con 3 controricorso la Eurocom S.r.l., già Eurocom Concato di Pace S.r.l.. MOTIVI DELLA DECISIONE Con l'unico motivo di impugnazione, lamenta la ricorrente violazione dell'art 423 del d.P.R. n.917 del 1986, nel testo modificato dall'art. 7 della legge n.67 del 1988, denunziando: a) che l'Ufficio ha recuperato l'ammortamento dell'avviamento, considerato che, ai sensi dell'art. 2426 c.c., tale posta può essere iscritta nell'attivo del bilancio solo quando è stata pagata una somma a tale titolo nell'acquisto dell'azienda alla quale si riferisce;
b) che, nella fattispecie, il disavanzo di fusione è emerso semplicemente quale valore contabile per effetto dell'annullamento della partecipazione ed è stato esposto in bilancio alla voce "avviamento", onde il comportamento posto in essere dalla società, nel caso in esame, si palesa in contrasto con quanto disposto dall'art. 123 del d.P.R. n.917 del 1986; c) che da ciò discende per via immediata l'impossibilità di dedurre le quote di ammortamento dell'avviamento, iscritto come nuova classificazione del disavanzo di fusione, in quanto, attraverso la deduzione di tali quote, si addebiterebbe al conto economico, sia pure per quote annuali, il disavanzo stesso, così aggirando il principio di neutralità, sul piano fiscale, dell'operazione di fusione. Il motivo è manifestamente infondato. La giurisprudenza di questa Corte, infatti, ha ormai statuito in maniera costante, senza che le prospettazioni della ricorrente si palesino tali da indurre ad una diversa considerazione della questione, che: a) in tema di imposte sui redditi, nell'ipotesi di incorporazione di una società 4 di capitali le cui quote od azioni siano detenute dall'incorporante, quest'ultima, annullando le quote od azioni medesime, ha facoltà di recuperare per via contabile il maggior costo di esse rispetto al minor valore "di libro" del patrimonio netto dell'incorporata, ove tale differenza dipenda dall'avviamento dell'azienda della stessa incorporata, iscrivendo nell'attivo del bilancio (o del conto economico) una corrispondente posta di avviamento, senza con ciò incorrere in un incremento del reddito tassabile, ai sensi dell'art. 123, secondo comma, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n.917, onde può altresì detrarre dall'imponibile quote annuali di ammortamento del valore dell'avviamento, a norma dell'art. 68, terzo comma, del richiamato d.P.R. n.917 del 1986, qualora l'onerosità dell'acquisizione di tale avviamento sia in sé evidenziata dalla contestualità o comunque prossimità nel tempo dell'incorporazione rispetto all'acquisto di dette partecipazioni, oppure, in ipotesi di soluzione di continuità fra le due operazioni, sia dimostrata l'imputabilità di parte del prezzo pagato per quelle partecipazioni all'avviamento, poi incamerato con la fusione;
(Cass.24 luglio 2000, nn.9663 e 9666; Cass. 13 novembre 2000, n.14687; Cass.22 novembre 2000, n.15093; Cass. 13 dicembre 2001, n.15732; Cass. 25 febbraio 2002, n.2716; Cass. 8 marzo 2002, n.3413); b) più in particolare, in tema di fusione di società per incorporazione, il nuovo testo dell'art. 123, secondo comma, del d.P.R. n.917 del 1986, introdotto dall'art. 7, comma sesto, della legge 11 marzo 1988, n.67, consente l'iscrizione, in esenzione di imposta, dell'avviamento dietro utilizzo del disavanzo da annullamento, il riferimento espresso all'avviamento medesimo, contenuto nel testo originario dell'art. 123 sopra citato, non essendo innovativo ma solo chiarificatore della disciplina, anteriormente vigente, di cui all'art. 16 del 5 d.P.R.29 settembre 1973, n.598 (Cass. 15093/2000, cit.). Il ricorso, pertanto, deve essere rigettato. R I T A E A M 6 8 1 9 2 6 . R / . . P D L S D E I E S N A I T B . A N . N - L L A B . 5 La complessità della questione affrontata giustifica la com E N O A Z I T S R I G E R D A E S T N E E B le parti delle spese del giudizio di cassazione. E N I G

P. Q. M.

N I V La Corte rigetta il ricorso e compensa tra le parti el giudizio di cassazione. Così deciso in Roma, il 16 maggio 2002. IL PRESIDENTE D OMITATO IN CANCILLERIA نے مینہ IL CANCELLIERE 25 OTT 2007 Analdo Casand L'ESTENSORE Amapo Ca Probo pasion" E T