Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. SACCUCCI Bruni - Presidente -
Dott. AMARI Eugenio - Consigliere -
Dott. FICO Nino - Consigliere -
Dott. BIELLI Stefano - rel. Consigliere -
Dott. MARIGLIANO Eugenia - Consigliere -
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
s.n.c. CE AR FA & C, con sede in Civitanova Marche, in persona del legale rappresentante AR FA CE, elettivamente domiciliata in Roma, via del Seminario n. 85, presso l'avv. Carlo Srubek Tomassy, e rappresentata e difesa dall'avv. Amedeo Mazzocconi del foro di Macerata, giusta procura in calce al ricorso;

- ricorrente -

contro
Ministero delle finanze, in persona del Ministro pro tempore, per l'Ufficio delle imposte dirette di Macerata, domiciliato in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l'Avvocatura dello Stato, che lo rappresenta e difende per legge;

- controricorrente -

avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche n. 26/5/98 del 10 febbraio 1998, depositata il 3 aprile 1998, non notificata.
Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 5 maggio 2003 dal Relatore Cons. Dott. Stefano Bielli;

Udito il P.M., in persona del sostituto Procuratore generale Dott.ssa Carestia Antonietta, che ha concluso per il rigetto del ricorso. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
1.- La s.n.c. CE AR FA & C. , con sede in Civitanova Marche, esercente commercio al dettaglio di calzature, impugnava l'avviso con cui l'Ufficio delle imposte dirette di Macerata aveva accertato, ai sensi dell'art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 (anche in relazione all'ampliamento del potere rettificativo degli uffici tributari apportato dall'art. 62-sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993, convertito, con modificazioni,
dalla l. n. 427 del 1993), ai fini ILOR, un reddito d'impresa per il 1989 di L. 37 milioni, a fronte di una perdita dichiarata di L. 19,387 milioni. 2.- Con sentenza n. 102/1/96 del 29 ottobre 1996, la Commissione tributaria provinciale di Macerata rigettava il ricorso della contribuente, dichiarando la correttezza della rettifica operata sulla base della normativa indicata nell'avviso, ritenuto adeguatamente motivato, in ragione dell'elencazione degli elementi dai quali l'Ufficio aveva tratto la qualificata presunzione di redditi eccedenti quelli denunciati (finanziamenti infruttiferi dei soci nel 1989 per L. 93,550 milioni;
impiego di due addetti alle vendite - una socia ed una dipendente, quest'ultima al costo di L. 27,154 milioni -; ubicazione dell'esercizio in centro, con alto costo di affitto - L. 22, 800 milioni -; incidenza del costo del venduto sui ricavi per il 77%, notevolmente superiore alla media settoriale, pari al 58%). In particolare, la Commissione osservava che l'ammontare dei ricavi evasi era stato determinato induttivamente sulla base del compenso per il lavoro di una socia (considerato pari al costo di una dipendente) e degli interessi sui finanziamenti dei soci, non già in base alla media percentuale settoriale del costo del venduto (che avrebbe comportato ricavi evasi per L. 100 milioni). 3.- Con sentenza n. 26/5/98 del 10 febbraio 1998, depositata il 3 aprile 1998, non notificata, la Commissione tributaria regionale delle Marche, compensando le spese di lite del grado, respingeva l'appello proposto dalla società avverso la predetta sentenza (basato sulla dedotta illegittimità di presunzioni tratte da mere congetture e non da fatti certi;
nonché sulle circostanze: a) del recente inizio dell'attività commerciale;
b) dell'impossibilità, per impedimento, della socia RA CC ad essere presente nel negozio;
c) delle difficoltà di penetrazione nel mercato, data l'elevata concorrenza) adducendo e ribadendo analiticamente le stesse motivazioni del giudice di primo grado.
4.- Avverso tale sentenza propone ricorso per Cassazione la s.n.c., affidato ad un unico motivo.
5.- Resiste con controricorso l'Amministrazione dalle finanze. MOTIVI DELLA DECISIONE
1.- La ricorrente, denunciando la falsa applicazione dell'art. 62- sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993, convertito, con modificazioni, dalla l. n. 427 del 1993, e la contraddittorietà e carenza di motivazione della sentenza impugnata, si duole del mancato riscontro obiettivo (ai fini del giudizio di congruità tra redditi dichiarati e redditi desumibili presuntivamente) di tutti i principali elementi caratterizzanti la specifica attività aziendale e le sue condizioni di esercizio, ed in particolare:
a) dell'inizio dell'attività solo alla fine del 1988 (con connesso aumento relativo dei costi e squilibrio finanziario);
b) dell'utilizzazione del dipendente a tempo parziale quale sostituto della socia CC, impedita al lavoro da una difficoltosa gravidanza;

c) della non significatività del costo di affitto per la valutazione dei ricavi, tenuto conto delle onerose pretese dei proprietari e della notoria crisi del settore.
Il controricorrente oppone che i ricavi erano stati ricostruiti dall'Ufficio sulla base di fatti univoci, gravi, precisi e tra loro concordanti, che contrastavano con la perdita dichiarata dalla società e non erano stati smentiti da fatti contrari, come ampiamente motivato nella sentenza (tra l'altro, gli oneri finanziari e gli ammortamenti degli investimenti erano deducibili dal reddito d'impresa; l'esercizio commerciale era solido e non a rischio, tenuto conto della sua ubicazione centrale, del rilevante canone di locazione pagato, dei cospicui investimenti fruttiferi dei soci, dei finanziamenti bancari per oltre L. 100 milioni;
la denunciata incidenza percentuale del costo del venduto non era verosimile ne' in relazione alla specifica attività rispetto al triennio 1989-1991 ne' in relazione alla media di settore).
2.- Il ricorso è, per un verso, infondato e, per un altro, inammissibile.
2.1.- Ai sensi dell'art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 (anche nella formulazione anteriore all'art. 4 del d.P.R. n. 664 del 1991), l'Amministrazione finanziaria può procedere a rettifica della dichiarazione dei redditi d'impresa del contribuente anche in presenza di una contabilità formalmente regolare, dimostrando (secondo il metodo cosiddetto analitico-induttivo) l'inesattezza od incompletezza di una o più poste, avvalendosi degli stessi dati forniti dal contribuente, ovvero anche di presunzioni dotate dei requisiti di cui all'art. 2729 cod.civ. (v., ex plurimis, Cass., n. 8494 del 1998; n. 3352 del 1999). La sostanziale inattendibilità dei dati relativi ai ricavi dichiarati può essere evidenziata attraverso la comparazione con dati extracontabili o, comunque, con presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, desunte da dati di comune esperienza, anche secondo regole fondamentali di buon senso e ragionevolezza (v., ex multis, Cass., n. 10649 del 2001), oltre che da concreti e significativi elementi offerti dalle singole fattispecie (v., tra le tante, Cass., n. 4555 del 1998; n. 15266 del 2000), senza che, in questo caso, l'analiticità dell'accertamento venga meno in relazione al metodo induttivo eventualmente utilizzato nella valutazione delle specifiche poste (v., per peculiari fattispecie, Cass., n. 2309 del 1991; n. 12482 del 1998; n. 51 del 1999; n. 9884 del 2002). In particolare, l'accertamento è legittimo in presenza di un comportamento del contribuente manifestamente ed inspiegabilmente antieconomico, con conseguente spostamento dell'onere della prova a carico del contribuente (v., ex plurimis, Casa., nn. 1821 e 11645 del 2001; nn. 6337, 7487, 7680, 10802 e 13995 del 2002).
Va anche ricordato che, nella prova per presunzioni, la relazione tra fatto noto e fatto non noto non deve avere carattere di necessità, essendo sufficiente che l'esistenza del fatto da dimostrare costituisca conseguenza ragionevolmente probabile, secondo un criterio di normalità o di regolarità causale (v., ex plurimis, Cass., n. 7213 del 1995; n. 1248 del 1998; nn. 6465 e 9884 del 2002);
con l'avvertenza, però, dell'inammissibilità della consecuzione di una presunzione semplice da altra presunzione semplice (in violazione del divieto della cosiddetta praesumptio de praesumpto). 2.2.- L'art. 62-sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993, quale convertito dalla l. n. 427 del 1993, chiarisce, per quel che qui interessa, senza innovare, che gli accertamenti di cui all'art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973 e successive modificazioni, "possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta ...". Il precetto è già ricavabile, del resto, dalla sopra indicata formulazione testuale dell' art. 39, primo comma, lettera d), del d.P.R. n. 600 del 1973: valgono, pertanto, le stesse osservazioni di cui al punto precedente.
2.3.- Il giudice regionale ha correttamente applicato l'art. 39, primo comma, lettera d), fondando su di esso la propria decisione e ritenendo sussistere, in fatto, le presunzioni gravi, precise e concordanti previste da tale disposizione ed addotte dall'Ufficio a giustificazione dell'accertamento. Nella sentenza si osserva che le circostanze del caso erano state chiaramente e puntualmente enunciate nell'avviso di accertamento ed evidenziavano (anche indipendentemente dal pur notevole scostamento di quanto denunciato dalla società rispetto ai dati medi del settore commerciale in questione), da un lato, dati contabili formali confliggenti ("incongruità", secondo il giudice di appello) con la ragionevolezza economica e, dall'altro, fondati elementi a sostegno della ricostruzione del reddito effettuata dall'Ufficio.
Non sussiste, perciò, la dedotta violazione di legge: la sentenza ha esattamente fatto (dettagliato) riferimento alle circostanze da cui sono state tratte le presunzioni semplici suddette, proprio in relazione al disposto del citato art. 39, primo comma, lettera d), correttamente interpretato (anche alla luce dell'art. 62-sexies, comma 3, del d. l. n. 331 del 1993, quale convertito dalla l. n. 427 del 1993), secondo gli orientamenti di questa Corte sopra ricordati.
2.4.- Quanto al vizio di motivazione in cui sarebbe incorso il giudice regionale, la censura si risolve nella inammissibile contestazione, in punto di fatto, della valenza probatoria degli elementi presi in considerazione nella sentenza (e nell'avviso di accertamento).
In realtà, l'iter motivazionale seguito dal giudice è esente da vizi logici, poiché utilizza, in relazione al punto in esame, categorie e criteri plausibili, tratti dall'esperienza e basati sulla ragionevolezza, tali da condurre -su tali basi- ad un adeguato giudizio di "incongruità" di quanto dichiarato dalla società rispetto ad un normale comportamento economico.
In primo luogo, il giudice di appello ha correttamente osservato che l'ufficio tributario può ricorrere a presunzioni gravi, precise e concordanti per dimostrare maggiori ricavi, anche in presenza di contabilità formalmente corretta.
In secondo luogo, il processo logico inferenziale seguito ha preso le mosse non già da elementi incerti o congetture, come asserisce inesattamente la ricorrente, ma da una serie di fatti certi (cioè dall'ubicazione centrale dell'esercizio, dall'elevato canone di locazione pagato, dai notevoli finanziamenti dei soci, dal personale impiegato e dal costo relativo: v., amplius, il riassunto contenuto nella parte narrativa della presente sentenza), posti a raffronto con dati di esperienza (eccessività della percentuale dichiarata del costo sul venduto), senza, perciò, alcuna vietata utilizzazione di un praesumptum de praesumpto, operando una valutazione complessiva (idonea, come tale, a contrastare singoli elementi di segno contrario - oltretutto non univoco -, quali quelli addotti dalla contribuente) del reddito d'impresa ragionevolmente presumibile nel caso concreto (tra, l'altro in una misura assai prudenzialmente indicata, rispetto ai dati medi di settore) del tutto incompatibile con la perdita dichiarata.
In particolare, non possono essere dedotte in questa sede, in punto di fatto, ne' la circostanza del recente inizio (nel 1988) dell'attività commerciale, con i correlativi costi di primo impianto e di esercizio iniziale, ne' l'asserita erronea valutazione, nel novero del personale, di una socia, impedita dal lavoro per motivi di salute. Non solo, infatti, si tratta di valutazioni di fatto e, quanto ai problemi di salute della socia, la ricorrente non indica gli atti processuali in cui avrebbe dimostrato in giudizio tale impedimento e che non sarebbero stati valutati dal giudice, ma, dal punto di vista della loro considerazione nella motivazione, sono elementi di valore probatorio intrinsecamente equivoco, contrastati nella sopra sottolineata valutazione complessiva contenuta nella sentenza di appello, ampiamente idonea (attraverso le circostanze elencate dalla Commissione) a dar conto della conclusione raggiunta dal giudice.
Più in dettaglio, infatti, i dati sull'effettivo notevole avviamento dell'esercizio e sugli investimenti effettuati evidenziano già l'irragionevole antieconomicità, anche in rapporto ad una impresa iniziata nel 1988, dei risultati economici dichiarati. Inoltre, il calcolo del costo di un dipendente in aggiunta all'apporto di una socia (per un'attività complessiva di due persone nel 1989) è comunque giustificato dal fatto, indicato nella sentenza di primo grado richiamata espressamente dal giudice di appello, che l'anno successivo, con un volume d'affari analogo, venne utilizzato un ulteriore dipendente part time (con la identica giustificazione addotta dalla ricorrente di dover sostituire la medesima socia, per le stesse ragioni di salute).
Ne deriva, sotto ogni profilo, l'insindacabilità della valutazione del giudice di merito e l'inammissibilità della censura. 3.- Il ricorso, in conclusione, deve essere rigettato e le spese di questa fase di giudizio (liquidate come in dispositivo) seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso, condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali di questa fase, che si liquidano in complessivi E. 800 (di cui E. 100 per spese), oltre le spese prenotate a debito.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributari, il 5 maggio 2003.
Depositato in Cancelleria il 21 gennaio 2004