E N 8 O 8 I 0 e0 66360 Z 1 7 A /4 R . 6 T N 2 S I . T 2/0' BBLICA ITALIANA, G R U E AA B ITAL NO68088-2 L R D I L R A E T D D B I A E S T N A E-SU DI CASSAZIONE E I 1 N S Oggetto 3 E R 1 I S E A E . T * TRIBUTI IVA N SEZIONE TRIBUTARIA A OPERAZIONI FITTIZIE M Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: R.G.N. 18620/99 Dott. Giovanni OLLA Presidente Dott. Giovanni PAOLINI Consigliere Consigliere Cron. 15686 Dott. Mario CICALA Re. Consigliere - Rep. *Dott. Antonio MERONE Ud. 08/02/01 Dott. Antonino DI BLASI - Consigliere ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: TORRINI TRADING SRL IN LIQUIDAZIONE, in persona del liquidatore pro tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA POLONIA 7, presso 10 studio dell'avvocato CLAUDIO PETRUCCI, che lo difende, giusta procura Notaio CINELLI ALESSANDRO rep. 65.240 del 29.9.1999; ricorrente -

contro

MINISTERO DELLE FINANZE UFF ENTRATE PERUGIA, in persona del Ministro pro tempore, elettivamente domiciliato in VIA DEI PORTOGHESI 12, presso 1'AVVOCATURA ROMA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope 2001 244 legis;
. N - controricorrente avversO la sentenza n. 254/98 della Commissione regionale di PERUGIA, depositata iltributaria 04/12/98; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 08/02/01 dal Consigliere Dott. Antonio MERONE;
udito per il ricorrente, l'Avvocato PETRUCCI, che ha chiesto l'accoglimento del ricorso;
udito per il resistente, l'Avvocato dello Stato LA PORTA, che ha chiesto il rigetto del ricorso;
udito il P.M. in persona del Sost tuto Procuratore Generale Dott. Vincenzo NARDI che ha concluso per il rigetto del ricorso.

1. FATTO E SVOLGIMENTO DEL PROCESSO 1.1. La RR NG srl, rappresentata e difesa come in atti, ricorre contro il Ministero delle Finan- ze, in persona del Ministro pro tempore, rappresentato e difeso ex lege dalla Avvocatura Generale dello Stato, per la cassazione della sentenza specificata in epigra- fe, con la quale la Commissione Tributaria Regionale di Perugia, accogliendo l'appello dell'Ufficio, ha ritenu- to legittimi e fondati gli avvisi di rettifica della dichiarazione IVA relativa all'anno 1990, oggetto del contenzioso. 2 1.2. In fatto, la sentenza impugnata ha ad oggetto due avvisi di rettifica impugnati separatamente dalla odierna ricorrente, confluiti in un unico giudizio in appello. Il primo avviso (oggetto, in primo grado, del pro- cedimento 3023/97) è stato notificato alla ricorrente in esito ad indagini effettuate dalla Guardia di Finan- za di Milano, nei confronti di operatori sospettati di porre in essere operazioni fittizie al fine di evadere 1'IVA. Secondo la ricostruzione effettuata dalla Guar- dia di finanza, la società ricorrente, nel corso dell'anno 1990, avrebbe acquistato fittiziamente semi di girasole per un imponibile complessivo di lire 1.721.250.000, dalla società Intersoja import export srl, facente capo a tale OS Giampietro, che aveva poi rivenduto, sempre fittiziamente, ad un prezzo maggiore, alla AG import export srl, in sospensione di im- posta, in quanto dichiaratasi esportatrice abituale, anche questa facente capo al OS. Sempre secondo la а ricostruzione effettuata dalla Guardia di finanza, le società facenti capo al OS operavano solo fittizia- mente allo scopo di consentire a società realmente ope- ranti di diventare creditrice dell' VA fittiziamente pagata all'atto dell'acquisto e non recuperata alla vendita. Le società interposte, inoltre, operando in tal modo, potevano anche beneficiare, indebitamente, き dei previsti contributi comunitari. Più specificamente, il meccanismo fraudolento ipotizzato dagli inquirenti, avallato delle confessioni rese in sede penale dal OS e dal sig. RR AV, amministratore della omo- nima società, era il seguente: la società "A" (nella specie, Intersoja inport export srl) poneva in essere fittizie operazioni di vendita di merci (nella specie, semi di girasole) a favore di una società "B" realmente operante nel settore (nella specie la RR NG srl), la quale diventava creditrice dell'iva fatturata dalla società "A", che però non era stata versata. Suc- cessivamente, la società "B" rivendeva apparentemente (cioè, soltanto cartolarmente) la merce, che non aveva mai acquistato, ad una terza società "C" (nella specie la AG import export srl), la quale dichiarandosi esportatrice abituale, e presentando la apposita di- chiarazione di intenti, acquistava in sospensione di imposta. In questo modo, la società "B", pur non avendo sborsato l'IVA relativa all'acquisto, risultava credi- trice, indebitamente, della somma relativa, о comunque poteva portare in detrazione tale somma. Il secondo avviso di rettifica (oggetto, in primo grado, del procedimento 176/989) è stato notificato a seguito del p.v.c., redatto dalla Guardia di Finanza di Chiusi a conclusione di una verifica generale. Con tale atto, l'Ufficio Iva ha contestato alla ricorrente l'annotazione di 33 fatture di acquisto di semi di gi- rasole da vari produttori, relative ad operazioni rite- nute inesistenti, e la conseguente indicazione nell'elenco dei fornitori dell'anno 1990 di soggetti inesistenti, con numero di partita iva errato o appar- tenente ad altri soggetti.

1.3. La società ha impugnato le rettifiche con esito quasi totalmente favorevole in primo grado, SOV- vertito in grado di appello, previa riunione dei giudi- zi.

1.4. A sostegno del ricorso la società deduce due motivi, variamente articolati. L'amministrazione finanziaria resiste con controri- corso. La ricorrente ha presentato memoria difensiva ai sensi dell'art. 378 c.p.c. e osservazioni scritte sulle conclusioni del P.G.

2. DIRITTO E MOTIVI DELLA DECISIONE 2.1. Il ricorso appare privo di fondamento.

2.2. Con il primo motivo, la ricorrente denuncia, innanzitutto, la illegittimità della riunione degli ap- pelli, per violazione e falsa applicazione degli artt. 274 e 335 c.p.c. in relazione agli artt. 29 e 49 d.lgs 546/1992, in quanto la riunione relativa a procedimenti commessi, ai sensi del citato art. 274 c.p.c, sarebbe consentita soltanto in primo grado. Inoltre, la riunio- ne sarebbe avvenuta, sempre in violazione delle citate disposizioni di legge, "con la dichiarata finalità di contribuire ad indirizzare la decisione verso una pre- determinata soluzione". Vi sarebbe stato un "reciproco travaso di contenuti" di due accertamenti aventi ad og- getto violazioni differenti pur se relativi allo stesso periodo d'imposta. La censura appare priva di fondamento. Questa Corte ha avuto modo di evidenziare il carattere di disposi- zione di ordine generale dell'art. 274 c.p.c., che con- sente la riunione dei procedimenti in ogni grado del giudizio, anche in sede di legittimità. “Il principio posto dall'art. 274 c.p.c. secondo cui se più procedi- menti relativi a cause connesse pencono davanti allo stesso giudice questi, anche d'ufficio, può disporne la riunione, ha carattere generale e trova, quindi appli- cazione anche in sede di legittimità, atteso che fra i compiti istituzionali della Corte di cassazione rientra l'assicurare l'esatta osservanza e l'uniforme interpre- tazione della legge e l'unità del diritto oggettivo na- zionale, e di garantire quindi la certezza del diritto, che costituisce (insieme con l'economia e con il minor costo dei giudizi) il risultato cui mira la menzionata disposizione del codice di rito civile" (Cass.2922/1997). In questa ottica, di economia processuale e di ga- ranzia di uniformità delle decisioni, il provvedimento di riunione appare del tutto legittimo. Specialmente se si tiene conto del fatto che l'iva è una imposta perio- dica liquidata sulla base del volume di affari realiz- zato per ciascun anno solare e che, nella specie, le cause riunite attengono al medesimo periodo di imposta. Entrambi le controversie riguardano la corretta deter- minazione dell'ammontare dell'imposta dovuta per l'anno 1990, in quanto tendono ad accertare il reale volume di affari realizzato nell'anno. Si tratta dunque di un unico rapporto tributario dedotto in giudizio, anche se ciascuna contestazione deve essere oggetto di autonoma valutazione e decisione secondo i canoni ordinari che presiedono le decisioni giurisdizionali. Infatti, la riunione di più cause in un unico processo non fa veni- re meno l'autonomia delle domande e delle relative de- cisioni (Cass. 8663/2000; 12742/1999; 4605/1996). La ricorrente lamenta, poi, che la indebita riunio- ne dei procedimenti avrebbe determinato come conseguen- za diretta una illegittima trasfusione bilaterale degli elementi acquisiti in occasione delle due distinte ve- rifiche. La censura, però, soltanto enunciata 7 nell'ambito del primo motivo di ricorso e, come si di- rà, non risulta poi specificamente sostenuta, о comun- que fondata, con riferimento alle doglianze relative a pretesi errori e vizi del giudizio di merito.

2.3. La società ricorrente si dilunga in una anali- si in punto di fatto della vicenda processuale che però non scalfisce la ratio decidendi dei giudici di appel- lo, basata sulla certezza di alcune circostanze di fat- to e sulla valutazione logico-giuridiche delle stesse.

2.3.1. In punto di fatto, con riferimento al primo verbale di rettifica, i giudici di merito hanno ritenu- to provate le seguenti circostanze: a) la merce indicata nelle fatture, contestate come false, non è stata mai presente in alcun magazzi- no;
b) la società dalla quale la RR NG srl ha acquistato la merce fatturata e quella alla qua- le l'ha, poi, rivenduta facevano capo al medesimo grup- а po gestito da tale OS Giampietro;
c) acquisto e vendita risultano fatturati nel medesimo giorno e alla società acquirente (la AG), appartenente allo stesso gruppo della società che aveva venduto la merce alla ricorrente, è stato fatturato un prezzo maggiore di quello fatturato nel primo passaggio dalla Intersoja alla RR;
8 d) la società ricorrente ha chiesto il rimborso dell'iva relativa all'acquisto, mentre la società ac- quirente (AG) ha acquistato in esenzione di impo- sta, senza avere i requisiti richiesti. La società ricorrente contesta la ricostruzione dei fatti effettuata dai giudici di appello, con argomenti che attengono al merito della valutazione degli elemen- ti probatori, che non possono essere presi in conside- razione in questa sede (v. pp 24-31 del ricorso). Il giudice a quo, sulla base di tali fatti ha ri- tenuto che l'acquisto e la rivendita dei semi di gira- sole non potevano essere che operazioni fittizie. La società contesta, in particolare (ma sempre con argo- menti che attengono al merito), che sia provato che la merce oggetto del doppio passaggio nɔn sia mai stata presente nei magazzini. Ma, l'argomento forte sul quale fa leva la decisione impugnata è costituto dalla incon- gruenza del comportamento delle società del gruppo OS le quali, se si fosse trattato di operazioni reali, avrebbero operato al di fuori di ogni logica economica, riacquistando, nello stesso giorno (!), ad un prezzo maggiore, merce venduta a terzi ad un prezzo inferiore, senza alcuna valida ragione. Scrivono i giudici di appello che "questi elementi certi - anche a prescindere da quanto avrebbero dichia- 9 rato il OS ed il RR in sede penale, comunque utilizzabile ex art. 63 DPR n. 633/1972 - consentono ed anzi impongono per necessità logica di condividere le deduzioni formulate dalla Guardia di Finanza nel verbale di constatazione e ribadite dall'ufficio nell'avviso impugnato" (p. 14 della sentenza impugna- ta). Questa precisazione rende irrilevante l'eccezione secondo la quale il RR ignorando le dichiarazioni rese dal OS, non avrebbe potuto difendersi adeguata- mente. Infatti, le dichiarazioni del OS, unitamente a quelle del RR stesso (reo confes So in sede pena- le), non sono state determinanti ai fini del decidere.

2.4. Assume ancora la ricorrente che la decisione impugnata farebbe leva su una illegittima serie di pre- sunzioni a catena, in quanto ciascuna delle circostanze di fatto ritenute certe dai giudici di merito, di per sé, non proverebbe nulla. In realtà, i giudici di appello sono giunti alla conclusione che le circostanze di fatto accertate, nel loro insieme, formano un quadro indiziario che, comun- que, elide la pretesa originaria "neutralità" di cia- scuna circostanza presa isolatamente. Anche perché, ac- canto ai fatti elencati dalla ricorrente vanno inseri- ti altri elementi che certamente non hanno una valenza neutrale. E' noto che proprio la pluralità e la con- 10 vergenza degli indizi, fa sì che la lcro originaria am- biguità acquisti valenza probatoria se, come nel caso di specie ricorre anche il carattere della gravità (art. 54, comma 2, DPR 633/72). La Commissione Regiona- le, con valutazione che appaiono immuni da vizi logici, ha evidenziato che gli elementi acquisiti devono essere letti e valutati tenendo conto, oltre che della confes- sione resa in sede penale dallo stesso RR (oltre che dal OS), anche della incongruenza del comporta- mento delle società collegate ad un unico gruppo, al di fuori di un concerto fraudolento con i responsabili della RR. Si legge, infatti, nella motivazione della sentenza impugnata che non si spiegherebbe perché le due società, "pur appartenendo allo stesso gruppo (come risulta dalla identità della persona dell'amministratore e dalle dichiarazioni del OS) avrebbero sentito la necessità di interporre altra So- cietà (la RR NG s.r. .1.) nella cessione della merce dall'una all'altra" (p. 14). Tanto più che l'intera operazione è avvenuta in unc stesso giorno e che la società interposta ha lucrato la differenza di prezzo. "Né si può ipotizzare che siano state le mutate condizioni di mercato a suggerire il riacquisto da par- te della terza società della merce venduta in preceden- za dalla società appartenente al mecesimo gruppo: il 11 fatto che le operazioni siano state poste in essere a distanza di tempo ravvicinata ed a prezzi di pochissimo divergenti lo esclude senz'altro. し Il comportamento diversamente inspiegabile della Intersoja import export s.r.l. e delia AG import export s.r.l. trova, invece, logica spiegazione nella ricostruzione prospettata dalla Guardia di Finanza e dall'Ufficio I.V.A.: l'una doveva iniziare il ciclo delle operazioni fraudolente;
l'altra doveva chiuderlo. Poiché, però, il profitto era quello di conseguire un indebito rimborso, oltre che di percepire i contri- buti comunitari, era necessario immettere tra l'una e C -per così dire più traspa- l'altra una terza società rente e realmente operante nel settore cosicché potesse conseguire il rimborso dell'I.V.A senza destare sospet- ti;
donde l'intervento della RR NG s.r.l." (pp. 14 e 15). La ricorrente, prospetta poi altri argomenti difen- sivi che attengono al merito (prova del regolamento fi- nanziario, esito dei controllo dell'AIMA ecc.), che, comunque, appaiono ininfluenti (è normale che le opera- zioni fittizie vengano supportate da assegni bancari, a fronte dei quali si provvede poi a far rientrare il de- naro con altre operazioni) о oggetto di specifica e congrua motivazione ("La formale regolarità delle ope- 12 razioni poste in essere non inficia la giustezza della L. ricostruzione suddetta dal momento che la formale rego- larità delle operazioni è, viceversa, proprio lo stru- mento utilizzato per occultare la sostanziale fittizie- tà delle medesime e conseguire l'illecito profitto. Il che spiega anche il fatto che i controlli, per lo più formali e, peraltro, a campione da parte dei funzionari dell'AIMA non abbiano rilevato sul momento particolari anomalie", pp. 15 e 16).

2.5. In relazione al secondo avviso di accertamen- la ricorrente assume che la confessione di RR to, Averardo, sulla quale si regge l'accertamento stesso, e " la sentenza impugnata, riguarderebbe fatti assolutamen- te diversi da quelli in contestazione. Se così è, la censura andava proposta con impugnazione per revocazio- ne ai sensi dell'art. 395, n. 4 c.p.c.

2.6. Resta da esaminare l'eccezione di incostitu- zionalità del divieto di escutere come testimoni dinan- zi al giudice, le persone che hanno reso dichiarazioni utilizzate dalla Guardia di Finanza. Sul punto, però, nelle more del giudizio, si è già pronunciata la Corte Costituzionale con sentenza n. 18 del 2000, con la qua- le è stata riconosciuta la legittimità costituzionale dell'art. 7 d. legisl. 546/92, nella parte in cui vieta la prova testimoniale, senza che ciò comporti la impos- 13 sibilità di utilizzare le dichiarazioni di terzi rac- colte nella fase procedimentale dell'accertamento. La ricorrente assume (v. osservazioni scritte depo- " sitate a seguito delle conclusioni assunte dal P.G.) che la citata sentenza fa salvo il diritto del contri- buente di contestare la veridicità delle dichiarazioni rese da terzi e raccolte dall'amministrazione, ed il dovere del giudice tributario di fare uso dei poteri istruttori di cui al comma 1 dell'art. 7 d.lgs. 546/92. Orbene, a parte il fatto che le dichiarazioni rese da terzi, nella specie, non sono state determinanti ai fi- ni del decidere, va rilevato che, comunque, qui non si tratta soltanto delle dichiarazioni di terzi ma anche della confessione resa dallo stesso RR nella qua- lità (ed è noto che il contribuente può rendere dichia- razioni utilizzabili dalla amministrazione finanziaria: v. art. 51 DPR 633/72). Tra l'altro, proprio il citato art. 7, comma 2, d.lgs. 546/92, attribuisce al giudice tributario la fa- coltà di acquisire elementi conoscitivi richiedendo ap- posite relazioni proprio alla guardia di finanza. Infi- ne, la Corte Costituzionale ha precisato che soltanto "in presenza di una specifica richiesta di parte, le ragioni del mancato esercizio [da parte del giudice tributario] di tale potere-dovere [istruttorio] restino 14 soggette al generale sindacato di congruità e suffi- cienza della motivazione proprio delle decisioni giuri- sdizionali". Nella specie, però, la ricorrente non spe- cifica quali mezzi di prova abbia richiesto con esito infruttuoso. Questa circostanza fa giustizia anche del- la eccezione secondo la quale la decisione impugnata sarebbe frutto di una indebita inversione dell'onere della prova, visto che non basta la mera contestazione degli elementi (anche se indiziari) forniti dalla ammi- nistrazione finanziaria, per determinare l'inversione dell'onere della prova, in assenza di specifiche alle- gazioni di segno contrario.

2.7. Conseguentemente, il ricorso deve essere ri- gettato e le spese, liquidate come da dispositivo, se- guono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorren- te alle spese che liquida in lire 20.3000.000 (ventimilionitrecentomila), di cui lire venti milioni 5 . 6 8 N 9 1 - / per onorario, oltre le spese prenotate a debito. B 4 / . 6 L 2 L . A R . . P A B Così deciso in Roma il 8 febbraio 2001. . I D A R T L E E 1 D T 3 1 I A S Il Presidente Il Consigliere estensore . N M N E S I A (dr Giovanni Olla) (dr. tonio Merone) IL CANCELLIERE C1 DEPOSITATO IN CANCELLERIA OC AT Oggi 2.1. MAG 2001. IL CANCELLIERE C1 ZO AT L