Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. CRISTARELLA ORESTANO Francesco - Presidente -
Dott. PAPA Enrico - Consigliere -
Dott. BIELLI Stefano - rel. Consigliere -
Dott. SCHIRÒ Stefano - Consigliere -
Dott. MARINUCCI Giuseppe - Consigliere -
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
RL NZ FE, elettivamente domiciliato in Roma, via Otranto, n. 18, presso l'avv. Michele Lioi, che lo rappresenta e difende in virtù di procura autenticata il 5 maggio 2003 dal notaro in Chiusi Alessandro Cinelli, n. rep. 86856;

- ricorrente -

contro
Ministero delle finanze, in persona del Ministro pro tempore;

- intimato non costituito -
avverso la sentenza della Commissione Tributaria Centrale n. 5980/96 del 13 luglio 1998, depositata il 24 novembre 1998, non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 9 maggio 2003 dal Relatore Cons. Dott. BIELLI Stefano;

Udito l'avv. Lioi;

Udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. SEPE Ennio Attilio, che ha concluso per il rigetto del ricorso. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
1. - L'Ufficio IVA di Siena, con tre distinti avvisi, notificati il 10 dicembre 1993 (due) ed il 20 giugno 1994 (relativi agli anni 1988, 1989, 1990), rettificava le dichiarazioni IVA di RL NZ FE sulla base di tre processi verbali redatti (il 29 novembre 1993, il 9 dicembre 1993 ed il 27 gennaio 1994) dalla Guardia di finanza di Chiusi, seguito di una verifica generale effettuata: a) sulla ditta individuale RL NZ FE (dal 1988 al 31 maggio 1990, data di cessazione dell'attività); b) sulla ditta individuale RL NZ FE (dal 15 gennaio 1991 al 1993); c) sulla predetta s.n.c. (dal 29 gennaio 1990 al 1993).
Le indagini erano state originate da una segnalazione della Guardia di finanza di LC, relativa ai possibili rapporti intercorsi tra la società LA PENNELLATA DI STABBIANO, IN GE di LC (titolare di una ditta individuale di commercio ambulante di cose vecchie) ed il marito di questa, EL LD, ed avevano comportato l'esame della documentazione contabile, dei movimenti dei conti correnti bancari della società e dei suoi soci, delle matrici di assegni bancari, di cambiali, ricevute e bolle di accompagnamento. All'esito erano state riscontrate violazioni degli obblighi di autofatturazione di acquisto, di registrazione di corrispettivi, di esattezza delle dichiarazioni.
2. - Il contribuente impugnava gli avvisi, lamentando la carenza di motivazione degli atti e l'illegittimo ricorso al metodo induttivo, stante la regolarità delle scritture contabili.
La Commissione tributaria di 1^ grado di Siena, con sentenze nn. 352, 353, 354 del 28 aprile 1995, tutte depositate il 16 maggio 1995, accoglieva i ricorsi, sotto il profilo che, almeno fino al 1^ gennaio 1992, l'onere di provare la rilevanza fiscale delle movimentazioni bancarie era a carico dell'Ufficio; che non v'era stato accertamento analitico delle giustificazioni del contribuente in ordine alle operazioni di finanziamento transitate sui conti bancari;
che la ripresa a tassazione dei prestiti ricevuti, delle cambiali per l'acquisto della casa e di altre movimentazioni bancarie, atteneva solo alla sfera personale.
3. - Tali decisioni venivano appellate dall'Ufficio tributario, adducendoli la natura analitica dell'accertamento e l'operatività dell'inversione dell'onere probatorio, ai sensi dell'art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972.
Con sentenze nn. 22, 23 e 24/04/96, del 1^ febbraio 1996, depositate il 4 aprile 1996, la Commissione Tributaria di secondo grado di Siena respingeva gli appelli, ritenendo che non era stato instaurato il contraddittorio ai sensi dell'art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, con la precisa contestazione dei singoli elementi o operazioni. 4. - Con ulteriori impugnazioni, l'Ufficio ribadiva la legittimità degli avvisi, affermando che il contribuente non era stato in grado di dimostrare, ai sensi dell'art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, quali, tra le operazioni riprese a tassazione, si riferissero alla "sfera privata".
Il contribuente resisteva, opponendo l'irretroattività delle modifiche apportate dalla l. n. 413 del 1991 all'art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972; la mancata instaurazione di un effettivo contraddittorio;
l'illegittimità del ricorso all'accertamento induttivo.
Con sentenza n. 5980/98 del 13 luglio 1998, depositata il 24 novembre 1998, non notificata, la Commissione tributaria centrale, riuniti i ricorsi, riteneva: a) la sufficienza della motivazione degli avvisi, espressa per relationem al processo verbale di constatazione della Guardia di finanza;
b) che, dalle indagini esperite, era risultato che il contribuente aveva acquistato dallo EL, senza fattura, mobili ed oggetti usati, e, senza registrare le operazioni nelle scritture contabili, aveva acquistato da privati mobilio vecchio ed emesso assegni (alcuni a favore di abituali fornitori); c) che il contribuente, alla richiesta della Guardia di finanza, non era stato in grado di precisare quali operazioni fossero riferibili alla sua sfera privata e quali alla sua attività commerciale;
d) la non necessità, per l'Ufficio, anche nell'ambito di un accertamento analitico, di sostituirsi al contribuente nella ricostruzione del debito tributario che tenga conto degli elementi ignoti perché non forniti dal contribuente, e neppure di ricorrere a prove certe piuttosto che a presunzioni (sempre contestabili dal contribuente in sede contenziosa): donde la correttezza del metodo di accertamento utilizzato;
e) che - come riconosciuto dall'ufficio tributario - alcune delle operazioni riprese a tassazione erano estranee all'attività commerciale del contribuente, rientrando nella sua sfera privata e non assoggettabili ad imposizione: per le rimanenti operazioni, la correlativa valutazione - da effettuarsi in base alle prove fornite dalle parti e, in difetto, a presunzioni, "con riguardo alla congruità e congruenza del processo di determinazione della base imponibile" - era, però, di natura estimativa e, quindi, sottratta alla cognizione della Commissione centrale. Concludeva per l'accoglimento dei ricorsi, rinviando per le questioni estimative alla Commissione regionale per la Toscana.
5. - Avverso tale sentenza, con ricorso notificato il 22 marzo 1999 e depositato il 9 aprile 1999, ricorre per Cassazione RL NZ FE, articolando quattro motivi.
6. - Non si costituisce in giudizio l'intimato Ministero dalle finanze.
MOTIVI DELLA DECISIONE
1. - Il primo ed il secondo motivo di ricorso, tra loro strettamente connessi, debbono essere esaminati congiuntamente, per ragioni di opportunità.
Con il primo motivo di ricorso, il ricorrente lamenta che, con la sentenza impugnata, la Commissione Tributaria Centrale sia incorsa in violazione di legge (art. 37, primo comma, n. 2, del d.P.R. n. 636 del 1972), in omessa od insufficiente motivazione su un punto decisivo della controversia, ed in errore di diritto, per non aver considerato la sollevata deduzione dell'irretroattività delle modifiche apportate dalla l. n. 413 del 1991 all'art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 e della conseguente insussistenza di presunzioni legali relative.
Con il secondo motivo, il ricorrente si duole dell'illegittima applicazione retroattiva delle menzionate modifiche all'art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, aventi natura sostanziale, perché incidenti sull'efficacia probatoria dei singoli dati ed elementi risultanti dai conti bancari, e quindi applicabili - mancando una inequivoca norma sulla loro retroattività - solo ai procedimenti di accertamento dei presupposti di imposta realizzatisi a decorrere dal 1^ gennaio 1992. 2. - I motivi di ricorso sopra menzionati sono in parte inammissibili ed in parte infondati.
2.1. - La deduzione di vizi di motivazione della sentenza emessa dalla Commissione tributaria centrale è inammissibile ove non si risolva nella deduzione della (totale) mancanza o della mera apparenza della motivazione: infatti il ricorso alla Suprema Corte di Cassazione avverso le decisioni della Commissione centrale è ammissibile solo a norma dell'art. ili, secondo comma, Cost. e con riferimento all'ipotesi della violazione di legge (v., ex plurimis, Cass., Sez. Un., n. 10952 del 1996; Cass., n. 768 del 1998; Cass., n. 11684 del 2002). Da ciò consegue l'inammissibilità, nella specie, del motivo di ricorso concernente l'omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione della sentenza impugnata.
2.2. - Quanto agli altri profili di censura dedotti, va ricordato (in base al consolidato orientamento di questa Corte) che, in tema di imposte sui redditi, non è precluso all'Amministrazione, per l'accertamento del reddito di un periodo di imposta anteriore all'efficacia dell'art. 18 della l. n. 413 del 1991 (che ha modificato gli artt. 32 e 33 del d.P.R. n. 600 del 1973, ha modificato l'art. 51, secondo comma, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 ed ha abrogato l'art. 51 - bis del d.P.R. n. 633 del 1972 senza interferire sul rapporto tributario e senza far venir meno l'onere dell'Amministrazione di provare la pretesa impositiva), utilizzare dati ed elementi risultanti da depositi e conti correnti bancari (anche se intestati a terzi, ove sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che il contribuente ne è l'effettivo possessore per interposta persona: art. 37, terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973) e presumere (con presunzione legale relativa) ricavi non contabilizzati, sulla base di movimentazioni di conti bancari non risultanti dalle scritture contabili, restando a carico del contribuente l'onere della prova liberatoria, senza necessità per l'Amministrazione finanziaria di instaurare un contraddittorio precontenzioso, costituente una sua mera facoltà, ex plurimis, Cass., nn. 11778, 14567 del 2001; Cass., nn. 518, 2814, 4601 e 10598 del 2002). Va altresì ricordato che, in tema di IVA, per quanto qui interessa, l'art. 51, secondo comma, nn. 2 e 7, del d.P.R. n. 633 del 1972 (che accorda all'ufficio tributario il potere di chiedere agli istituti di credito notizie dei movimenti sui conti bancari intrattenuti dai contribuenti e di presumere la loro inerenza ad operazioni imponibili, ove non si deduca e si dimostri che tali movimenti siano stati conteggiati nella dichiarazione annuale o siano ricollegabili ad atti non soggetti a tassazione) trova applicazione anche a conti bancari intestati esclusivamente a persone diverse dal contribuente, ove l'ufficio opponga e provi (anche con presunzioni) che l'intestazione a terzi è fittizia o comunque è superata, in relazione alle circostanze del caso concreto, dalla sostanziale riferibilità al contribuente delle posizioni creditorie e debitorie annotate sui conti o dei singoli dati od elementi di essi (Cass., nn. 1569, 8826 e 13662 del 2001; Cass., n. 2980 del 2002; Cass., n. 1633 del 2003). Nella sentenza impugnata la motivazione non è totalmente mancante e non risultano violati i principi sopra ricordati. Oltretutto la ricorrente non ha neppure chiarito se e per quali ragioni le presunzioni utilizzate dall'ufficio tributario sarebbero insostenibili al di fuori dell'applicazione delle menzionate modifiche apportate dalla l. n. 413 del 1991: ne' può qui venire in rilievo la correttezza in concreto delle presunzioni di riferibilità all'attività privata non commerciale del contribuente, sia perché tale valutazione non è sindacabile (trattandosi di questione di merito) in sede di legittimità, sia perché la determinazione dell'entità del debito tributario, proprio in relazione alla distinzione tra operazioni attinenti all'attività commerciale ed operazioni attinenti all'attività privata del contribuente (da effettuarsi in base alle prove raccolte ed alle presunzioni applicabili), è stata espressamente e totalmente rimessa dalla Commissione Tributaria Centrale alla Commissione Tributaria Regionale della Toscana.
Di qui il rigetto, per infondatezza, dei profili di censura in esame. 3. - Con il terzo mezzo di impugnazione, si denuncia la violazione e falsa applicazione dell'art. 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, per non avere l'Ufficio Tributario instaurato il contraddittorio con il contribuente, non avendo considerato le spiegazioni fornite dal contribuente.
4. - Il motivo è infondato.
Come già osservato nel p. 2.2.-, l'utilizzazione, da parte dell'Amministrazione finanziaria, dei dati desunti dalla movimentazione di conti correnti bancari del contribuente (od a lui sostanzialmente riferibili, anche in base a presunzioni gravi, precise e concordanti) non presuppone l'instaurazione di un contraddittorio precontenzioso, tenuto conto che l'attività accertativa, avendo natura di attività amministrativa, non è retta dal principio del contraddittorio (adde alle citate sentenze, tra le altre: Cass., n. 11094 del 1999; Cass., n. 9946 del 2000; Cass., nn. 267, 3128 e 4273 del 2001; Cass., n. 8422 del 2002). Il generico riferimento all'insufficienza della motivazione degli avvisi, ove non si risolva in una inammissibile censura di fatto della sentenza ed ove non ricada nelle doglianze espresse con i motivi di ricorso sopra esaminati, è infondato, - temuto conto della ritenuta (della Commissione Tributaria Centrale) sufficienza della motivazione degli avvisi, espressa per relationem al processo verbale di constatazione della Guardia di finanza.
8. - Con il quarto ed ultimo motivo di ricorso, viene denunciata la violazione dell'art. 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, per avere la sentenza impugnata riconosciuto legittimo il ricorso all'accertamento induttivo, nonostante: a) l'assenza di elementi presuntivi certi, precisi e concordanti;
b) il pedissequo richiamo dell'Ufficio tributario alle conclusioni del processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di finanza;
c) l'inesistenza dell'inattendibilità delle scritture contabili, quale presupposto legittimante l'accertamento induttivo.
9. - Il motivo è infondato, in quanto muove dal presupposto (errato) che l'Ufficio tributario abbia posto in essere un accertamento induttivo e che la sentenza impugnata abbia affermato la legittimità di tale accertamento. In realtà la Commissione tributaria centrale ha attribuito (con valutazione non censurata dalla parte ricorrente) natura analitica all'accertamento in esame, affermando la non necessità, per l'Ufficio, "anche quando proceda mediante accertamento analitico", di sostituirsi al contribuente nella ricostruzione del debito tributario che tenga conto degli elementi ignoti perché non forniti dal contribuente, e neppure di ricorrere a prove certe piuttosto che a presunzioni (sempre contestabili dal contribuente in sede contenziosa). Le censure della ricorrente non sono, perciò, pertinenti ed inoltre prospettano inammissibili questioni di valutazione nel merito delle prove (riproponendo, in parte, sotto altra forma, le doglianze già prospettate con gli altri motivi di ricorso e sopra esaminate).
10. - La mancata costituzione in giudizio dell'Amministrazione finanziaria osta ad una pronuncia sulle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria, il 9 maggio 2003.
Depositato in Cancelleria il 30 gennaio 2004