E ITALIANA N с.с 66768 6 O 8 I 9 Z 1 / UBBLICA A 4 R / 6 T P 2 S N I A . - I G R . R E B P . R . A D L T L L A U E A B D D I . R B I E S T A T IN NOME DEL POPOLO ITALIANO N T E N S 1 E A 3 I S I 1 A E R CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE . › E Oggetto T N A M SEZIONE TRIBUTARIA Tributaria 02 0 03/03 Composta dagli Ill Dott. Mario G.N. 18406/99 Consigliere Dott. Eugenio AMARI 21242/99 4579 Dott. Antonio MERONE Consigliere Cron. Dott. Nino FICO Rel. Consigliere - Rep. Dott. Achille MELONCELLI Consigliere ud.17/06/02 ha pronunciato la seguente CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE CAMPIONE CIVILE SENTENZA N. 66768 sul ricorso proposto da: BE IR IO, elettivamente domiciliato in ROMA VIA COSSERIA 5, presso lo studio dell'avvocato ENRICO ROMANELLI, che lo difende unitamente all'avvocato GIANFRANCO GAFFURI, giusta procura in calce;
- ricorrente

contro

MINISTERO DELLE FINANZE, UFF DISTRETTUALE II DD CUNEO;

- intimati -

e sul 2° ricorso n° 21242/99 proposto da: 2002 MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro 2746 tempore, domiciliato in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, -1- presso 1'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che lo rappresenta e difende ope legis;
controricorrente e ricorrente incidentale · nonchè

contro

BE IR IO;
intimato Commissioneavverso la sentenza n. 126/98 della tributaria regionale di TORINO, depositata il 28/09/98; udita la relazione relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 17/06/02 dal Consigliere Dott. Nino FICO;
uditi per il ricorrente, gli Avvocati GAFFURI e ROMANELLI, che hanno chiesto l'accoglimento del ricorso;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Carlo DESTRO che ha concluso per il l'accoglimento del rigetto del ricorso principale;
ricorso incidentale. -2- Svolgimento del processo RI LL IR, beneficiario per gli anni 1984 - 1988, quale dipendente del Credito Italiano s.p.a., trasferito d'ufficio ad altra sede, del contributo per differenza canone di locazione e della diaria di trasferimento a norma dell'art.51 C.C.N.L. aziende di credito, il primo non assoggettato dalla banca a tributo e la seconda assoggettatavi parzialmente, ha impugnato gli avvisi di accertamento per maggiori imposte e sanzioni notificatigli dall'Ufficio Imposte Dirette di Cuneo, deducendo: l'esclusiva legittimazione passiva del proprio datore di lavoro, quale sostituto di imposta, in relazione all'accertamento e alle conseguenze dello stesso, comprese le sanzioni;
la non imponibilità del contributo perché di natura risarcitoria;
la parziale imponibilità della diaria perché assimilabile all'indennità di trasferta. La Commissione Tributaria di primo grado di Cuneo ha accolto il ricorso limitatamente al contributo per differenza canone di locazione, ritenendone la natura risarcitoria e la conseguente intassabilità; l'ha respinto quanto alla diaria di trasferimento, ritenendone la piena tassabilità. La sentenza è stata appellata sia dall'Ufficio che dal contribuente, rispettivamente in via principale ed incidentale, e la Commissione Tributaria Regionale del Piemonte ha respinto entrambi gli appelli ba Avverso quest'ultima decisione il contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidandolo a due motivi: 1) violazione e falsa applicazione degli artt. 23, 64 e 67 D.P.R. n.600 del 1973, nonché inadeguata e contraddittoria motivazione su tale punto;
2) violazione e falsa applicazione dell'art.48 D.P.R. n.597/73 e dell'art.48 D.P.R. n.917/86 e erronea e contraddittoria motivazione su tale punto. Con lo stesso atto il ricorrente ha dedotto l'inapplicabilità delle sanzioni per obiettiva incertezza della normativa ed ha invocato - in subordine - l'applicazione dei benefici del "concorso di illeciti" e della “continuazione” contemplati dal d.lgs. n. 472 del 1997, nonché di "ogni altra norma sopraggiunta più favorevole" introdotta da tale provvedimento legislativo. Il Ministero delle Finanze ha resistito con controricorso ed ha spiegato ricorso incidentale col quale ha denunciato la violazione e falsa applicazione dell'art.48, 1° comma, del D.P.R. n.597/73, nonché degli artt.6 e 48 del D.P.R. n.917/86.. Motivi della decisione Vanno preliminarmente riuniti i ricorsi proposti contro la stessa sentenza. Con i motivi formulati il ricorrente principale ha riproposto le eccezioni di difetto di legittimazione passiva in relazione all'accertamento e alle а conseguenze dello stesso e di imponibilità della diaria in misura ridotta in quanto assimilabile all'indennità di trasferta, denunciando altresì una inadeguata e contraddittoria motivazione in relazione alle questioni con esse sollevate. L'eccezione di difetto di legittimazione passiva è infondata. Il fatto, invero, che il D.P.R. n.600/73, invocato dalle ricorrenti, imponga al datore di lavoro, all'atto del pagamento di somme di cui all'art.48, di operare una ritenuta a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche dovuta dal percipiente (art.23), ovvero definisca il “sostituto” d'imposta come colui che "in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri...ed anche a titolo di acconto” (art.64), non toglie che anche il "sostituito" debba ritenersi già originariamente (e non solo in relazione alla fase della riscossione) obbligato solidale d'imposta e quindi egli stesso soggetto al potere di accertamento ed alle conseguenze proprie dello stesso (Cass. 11 agosto 2000, n.10613; 21 marzo 2000, n.3330). Né la carenza di legittimazione del sostituito può discendere dal divieto di doppia imposizione di cui all'art.67 dello stesso D.P.R. n.600/73. Tale norma esime il sostiuito dal pagare l'imposta già pagata dal sostituto (2° comma), ma non lo esime dall'accertamento e da tutte le conseguenze dello stesso finché il tributo non sia stato versato. Ugualmente infondata è l'eccezione di intassabilità per intero della diaria di trasferimento. A differenza dell'indennità di trasferta, le indennità di trasferimento e in genere le somme che il datore di lavoro eroghi al proprio dipendente per alleviare la maggiore entità degli oneri generali connessi allo stabile spostamento territoriale dell'attività lavorativa - sono componenti del reddito tassabile, ai fini IRPEF, per l'intero ammontare, se ricadono in periodi di imposta anteriori al 1998 (Cass. 8 marzo 2000, n.2604 e n.2611). La denuncia del vizio di insufficiente e contraddittoria motivazione non ha trovato esplicitazione nel ricorso. Col motivo posto a base del ricorso incidentale il Ministero ha dedotto la imponibilità anche del contributo per differenza canone di locazione. La censura è fondata. E' ormai giurisprudenza consolidata di questa Corte che le somme corrisposte dal datore di lavoro al proprio dipendente in occasione del trasferimento non richiesto ad altra sede a titolo di differenza per il maggior canone di locazione non hanno natura risarcitoria, né funzione di rimborso spese, ma costituiscono l'adempimento di un obbligo contrattuale ed hanno funzione incentivante e riequilibratice del vantaggio che il datore di lavoro riceve dalla prestazione, sicché devono essere assoggettate a tassazione, ancorché non assoggettate dal datore di lavoro a ritenuta d'acconto, costituendo componenti del reddito imponibile sia ai sensi dell'art. 48 del D.P.R. n.597/73 che dell'art. 48 D.P.R. n.917/86 (tra le altre, Cass.30 ottobre 2001, n.13482; Cass.21 novembre 2000, n.15048; 22 settembre 2000, n.12578; 2 agosto 2000, n.10149; 7 giugno 2000, n.7703; 8 marzo 2000, n.2611; 18 febbraio 2000, n.1842). Resta da esaminare la questione, proposta dal ricorrente principale, della inapplicabilità delle sanzioni per obiettiva incertezza della normativa e di applicazione - in subordine degli istituti del “concorso di illeciti” e della "continuazione", nonché di “altre norme più favorevoli” introdotte dal d.lgs. n.472 del 1997. Oltre che per la sua estrema genericità, la censura è da ritenere inammissibile perché, essendo la nuova normativa in materia di sanzioni intervenuta nel corso del giudizio di appello (per cui non può dirsi che ricorra un'ipotesi di ius superveniens) e non avendone il contribuente invocato l'applicazione in tale giudizio, ha introdotto una questione nuova, improponibile in sede di legittimità. In conclusione: va respinto il ricorso principale, va accolto il ricorso incidentale, va cassata la sentenza impugnata e va rigettato il ricorso introduttivo del contribuente, non occorrendo ulteriori accertamenti di fatto. Spese compensate per giusti motivi.

p.q.m.

la Corte rigetta il ricorso principale, accoglie il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del contribuente. Compensa le spese dell'intero giudizio tra le parti. Roma, 17. 6. 2002зада presidente il cons est. rico IL CANCELLIERE C1 ешь DO AS DEPOSITATO IN CANCELLERIA 11 FEB. 2003 IL CANCELLIERE C1 Oggi DO AS LE J ESENTE DA REGISTRAZIONE AI SENSI DEL D.P.R. 26/4/1986 N. 131 TAB. ALL. B - N. 5 MATERIA TRIBUTARIA