Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Udienza pubblica
Dott. FRANCESCO TORIELLO - Presidente - del 18/04/2002

1. Dott. NICOLA QUITADAMO - Consigliere - SENTENZA

2. Dott. PIERLUIGI ONORATO - Consigliere - N. 926

3. Dott. LUIGI PICCIALLI - Consigliere - REGISTRO GENERALE

4. Dott. FRANCESCO NOVARESE - Consigliere - N. 20590/1999
ha pronunciato la seguente

SENTENZA
sul ricorso proposto da PROCURATORE GENERALE presso la Corte di appello di BOLOGNA nel procedimento a carico di OT IE n. a Ceto in data 1 settembre 1951 ed altri avverso la sentenza della Corte di appello di Bologna del 29 novembre Visti gli atti, la sentenza denunziata ed il ricorso,
Udita in pubblica udienza la relazione fatta dal Consigliere Dott. F. Novarese
Udito il Pubblico Ministero in persona del Dott. W. De Nunzio che ha concluso per: rigetto del ricorso.
Svolgimento del processo
Il Procuratore generale presso la Corte di appello di Bologna ha proposto ricorso per Cassazione avverso la sentenza della predetta, emessa in data 29 novembre 2000, con la quale veniva dichiarata l'improcedibilità dell'azione penale per estinzione per prescrizione del delitto di emissione di fatture per operazioni inesistenti al fine di evadere le imposte sui redditi e sull'I.V.A. nei confronti di AG GI, TA ES e OT IE, deducendo quali motivi la violazione dell'art.8 d.Ivo n. 74 del 2000, poiché la permanenza del reato cessa al momento dell'accertamento tributario e non all'epoca dell'emissione della fattura e/o del periodo d'imposta cui si riferisce.
Motivi della decisione
Il ricorso non appare fondato e va rigettato.
Infatti, l'affermazione contenuta nella sentenza indicata in ricorso (Cass. sez. 3^ 29 maggio 2000 n. 6228, Bellavia) deve essere rivista alla luce della decisione delle sezioni unite (Cass. sez. un. 7 novembre 2000 n. 27, Di Mauro ed altro rv.217031), con la quale non è stata condivisa l'impostazione della citata pronuncia, anche se il punto relativo alla cessazione della permanenza del delitto in esame era stato oggetto di un intelligente appunto da parte di un attento studioso della materia, che, pure, aderiva alla soluzione disattesa dalle sezioni unite di questa Corte. Ed invero, il delitto di frode fiscale mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti, come formulato, nell'art.4 lett. d) l. n.516 del 1982, secondo la decisione delle sezioni unite, non costituisce più reato tranne l'ipotesi in cui detta utilizzazione concerna la dichiarazione dei redditi e possa essere contemplata nella lettera f), alla luce della disciplina predisposta dal decreto legislativo n.74 del 2000, poiché quest'ultima non punisce condotte prodromiche.
Tale soluzione, come è stato notato da un illustre giurista in sede di successivo e meditato commento, crea un'evidente aporia tra dichiarazione dei redditi ed ai fini I.V.A., non valutata dalla citata sentenza, e non considera che la pregressa formulazione non impediva di ricomprendere pure la fattispecie in cui l'utilizzazione delle fatture per operazioni inesistenti avveniva in sede di dichiarazione dei redditi (cfr. Cass. Sez. 30 gennaio 1999 n. 1234, Boghi, in cui si afferma il carattere di specialità dell'ipotesi contemplata dall'art.4 lett. d) l. n. 516 del 1982 rispetto a quella generale di cui alla successiva lettera f), sicché quest'ultima non si sarebbe potuta verificare, onde, ex adverso, si ammettesse la possibilità che il primo delitto risulti assorbito in Parte dal secondo ove la falsa fatturazione venga utilizzata nella dichiarazione dei redditi); tesi avanzata nella pronuncia citata in ricorso e disattesa dalle sezioni unite, citando la decisione su riferita.
Tuttavia la stessa è divenuta jus receptum in virtù della funzione di nomofilachia esercitata dalle sezioni unite e questo collegio ritiene di dovervi aderire al fine di assicurare la certezza del diritto.
Pertanto, attesa l'impostazione della predetta decisione, il delitto di frode fiscale mediante emissione di fatture per operazioni inesistenti si consuma al momento dell'emissione della stessa o, al massimo, in caso di plurime emissioni relative al medesimo periodo di imposta, in base al secondo comma dell'art.8 d.lvo cit., quando è stata emessa l'ultima, giacché non assume rilievo l'obbligo di conservazione delle scritture per un determinato periodo, in quanto si è in presenza di un'attività non costituente più reato e da inquadrare certamente nella tutela anticipata predisposta dalla pregressa disciplina, e neppure l'abitualità della condotta valutata dal secondo comma.
Peraltro, anche ove si volesse accedere all'impostazione operata dalla pronuncia citata in ricorso, non ne discenderebbe necessariamente, melius re perpensa ed aderendo alle acute osservazioni su indicate, l'individuazione dell'epoca del commesso delitto nel momento dell'accertamento tributario ovvero alla scadenza del periodo stabilito per la tenuta delle scritture contabili, in quanto, separati i due delitti di utilizzazione e di emissione di fatture per operazioni inesistenti al fine di evadere l'imposta sui redditi ed ai fini I.V.A. non solo dogmaticamente ma anche topograficamente, il delitto di cui all'art.8 d.lvo cit. si dovrà ritenere consumato al momento dell'emissione o del rilascio ovvero, qualora si tratti di pluralità di documenti relativi al medesimo periodo di imposta, con l'emissione dell'ultimo, poiché quello è il limite massimo entro cui si commette il reato e si è verificata, la lesione in via mediata dell'interesse protetto finale alla percezione dei tributi con la messa in pericolo dello stesso attraverso una tutela anticipata dell'interesse dell'erario a punire comportamenti certamente propedeutici all'evasione fiscale.
Occorre, soltanto, precisare che i termini "emissione e "rilascio" sono diversi e distinti da quello di "formazione" e trovano riscontro rispettivamente nella disciplina fiscale nell'art.21 primo comma del d.P.R. n. 633 del 1972 e nell'art.46 l. n. 427 del 1997 per quel che concerne le fatture e documenti similari, in cui si parla di emissione, e negli artt.8 l. n.249 del 1976 ed 1 l. n. 18 del 1983 per gli altri documenti, giacché in dette disposizioni concernenti le ricevute e gli scontrini fiscali si utilizza il termine rilascio. Infine deve rilevarsi che la sentenza della Corte d'appello, seppure in un inciso, individua esattamente il termine da cui inizia a decorrere la prescrizione nel "31 dicembre di ciascun periodo d'imposta" (pag.20 primo periodo verso la fine), in considerazione della contestazione effettuata.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso.
Così deciso in Roma, nella camera di consiglio, il 18 aprile 2002. Depositato in Cancelleria il 28 maggio 2002