ce 67625 tamento1 0 0 11 /0 2 M A T E R I A T R I B U T A R I A tto: Imposta sui redditi - Ac- E N O I A Z 5 T . R I S B N E - G . R A L L A . B D 3 T E A T N 1 E 1 . S N E A I N E I S P S E D D 2 . . 6 . L R / 6 9 1 8 IN NOME DEL POPOLO ITALIANO CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE SEZIONE QUINTA CIVILE R.G.N. 2348/2000 Cron. 28417 osta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Presidente Rep. t. Enrico Papa Dott. Giuseppe Consigliere Ud. 15.03.2002 Falcone Dott. Salvatore Consigliere Di Palma Dott. Paolo Giuliani Consigliere CORTE SUPREMA D. CASSAZION Rel. Consigliere Dott. Achille Meloncelli CAMPIONE CIVILE ha pronunciato la seguente: SENTENZA N. 67625 sul ricorso proposto: dalla IZ SPORT DI IZ NI, AL & C. Sas, in persona del socio accomandatario legale rappresentante NI ZZ, e dai signori NI IZ, AL IZ e ADRIANA RAM- PONI in proprio, rappresentati e difesi, giusta procura speciale per atto del ☑ notaio Fausto Mezzani del 20 gennaio 2000, Rep. n. 41961, dall'avvocato Enrico Scoccini, presso il cui studio in Roma, via G. Vico 31, sono eletti- vamente domiciliati;

- ricorrenti -

contro il MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro pro tempore, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uf- 8 M 6 l 2 1 . fici ope legis domicilia in Roma, via dei Portoghesi 12; - resistente controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Trento 17 maggio 1999, n. 64/99, depositata il 1° ottobre 1999; udita la relazione sulla causa svolta nell'udienza pubblica del 15 marzo 2002 dal Cons. Achille Meloncelli;
udito l'avvocato Enrico Scoccini per la società ricorrente;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. Ennio At- tilio Sepe, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
Svolgimento del processo 1.1. Il 24 gennaio 2000 la ZZ Sport di ZZ NI, LD & C. Sas, in persona del socio accomandatario legale rappresentante Danie- le ZZ, e i signori NI ZZ, LD ZZ e IA Ramponi in proprio notificano al Ministro delle finanze presso l'Avvocatura generale dello Stato un ricorso per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Trento 17 maggio 1999, n. 64/99, depositata il 1° ottobre 1999, che ha accertato il costo del venduto in lire 704.932.000, cui applica la maggiorazione del 50%, in riforma della sentenza n. 82/05/98 della Commissione tributaria provinciale di Trento, adottata su ricorso dei contribuenti avverso l'avviso di accertamento n. 6141000448 in tema di IR- PEF e di ILOR 1988. 1.2. I presupposti della controversia sono i seguenti: 1) l'Ufficio delle imposte dirette di Cles notifica alla ZZ Sport di Fe- drizzi NI, LD & C. sas un avviso di accertamento, con il quale, in applicazione dell'art. 39.1 DPR 29 settembre 1973, n. 600, si determina un M reddito imponibile per il 1988 di lire 319.000.000, in luogo di quello dichia- rato di lire 23.293.000; nell'avviso di accertamento, premesso che dall'esame della contabilità è emerso che il ricarico sul costo degli articoli sportivi ven- duti era del 62%, quantificato quest'ultimo in lire 704.932.000, si determi- nano in lire 251.115.000 i ricavi omessi, cui vengono aggiunte le somme re- lative al costo della merce senza fattura e i ricavi derivanti dalla vendita dei giornali e delle riviste;
2) in particolare, con tale avviso di accertamento si riprendono a imposizio- ne sei poste, tra le quali rileva, ai fini del giudizio in cassazione, soltanto quella relativa all'omessa indicazione di ricavi per vendite di capi di abbi- gliamento, così come desunte dal fatto che il costo del venduto con l'IVA al 9% è stato di lire 326.874.000 (a fronte di ricavi dichiarati di lire 279.323.000) e quello del venduto con IVA al 18/19% è stato di lire 377.647.000 (a fronte di ricavi di lire 611.461.000); 3) il ricorso della società è, con riguardo all'omessa indicazione di ricavi, accolto dalla Commissione tributaria di primo grado di Trento con sentenza n. 82/05/988, nel senso che fa proprie le considerazioni della società contri- buente, in quanto è verosimile ritenere che l'abbigliamento tecnico da sci, acquistato con IVA al 9%, solo erroneamente era stato venduto al 19%, mentre più correttamente occorreva sommare il costo di tutte le merci acqui- state (£704.521.000) e porlo a raffronto con i ricavi (£ 890.784.000); se ne poteva dedurre che la differenza di £ 186.263.000 corrispondeva ad un rica- rico medio del 26,44% sul costo del venduto, che poteva ritenersi senz'altro adeguato;
巛 4) l'appello dell'Ufficio è, invece, parzialmente accolto, nel senso indicato sub 1.1, dalla sentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Trento 17 maggio 1999, n. 64/99, ora impugnata per cassazione.

1.3. La sentenza della Commissione tributaria di secondo grado di Trento 17 maggio 1999, n. 64/99, è, con riguardo all'omessa indicazione di ricavi, così motivata: è pacifico che l'Ufficio ha accertato che il costo del venduto di articoli di abbigliamento con l'aliquota IVA al 9% ammonta a li- re 326.874.000, mentre i relativi ricavi sono stati dichiarati per lire 279.323.000, e che il costo del venduto di articoli sportivi con aliquota del 19% ammonta a lire 377.647.000, mentre i relativi ricavi sono stati dichiara- ti per lire 611.461.000; se è vero che si tratta di beni che sia merceologica- mente sia tributariamente possono farsi rientrare in due grandi categorie af- fatto diverse, è del tutto corretto che l'Ufficio tributario le abbia considerate distintamente, anche per ovviare alla possibile censura di un calcolo del ri- cavo per categorie non omogenee di prodotti;
orbene, è pacificamente emer- so che la società ha operato sugli articoli sportivi, quelli con aliquota IVA 9%, un ricarico del 62%, mentre, nel caso di articoli di abbigliamento, non solo non v'è stato alcun ricarico, ma addirittura i ricavi sono stati indicati in misura inferiore ai costi (priva di prove, sul punto, è l'affermazione della so- cietà resistente, secondo cui per errore beni acquistati con IVA 9% sarebbe- ro stati venduti al 19%); stante la palese incongruenza, si deve applicare an- che agli articoli di abbigliamento un ricarico e l'ufficio ha considerato di po- tersi avvalere di quello che la società ha speso nei confronti degli articoli di abbigliamento, anche perché più favorevole;
a tale operazione non può esse- re mossa censura alcuna e di certo non quella di non aver considerato glo- M 4 balmente ed indistintamente il costo del venduto per le ragioni già esplicita- te;
anche se, proprio per venire incontro ai rilievi difensivi circa una certa eterogeneità, all'interno degli stessi articoli di abbigliamento, delle percen- tuali di ricarico, si ritiene di abbassare al 50% quella del 62% calcolata dal- l'Ufficio; - poiché alla controversia riguardante il reddito della società sono stati riu- niti in primo grado anche i ricorsi dei singoli soci, è evidente che reddito di partecipazione tra gli stessi non potrà che essere quello calcolato sulla base del reddito di società, quale si dovrà determinare alla luce della pronuncia di questa Commissione tributaria.

2.1. Il ricorso per cassazione della società e delle singole persone fi- siche, integrato con memoria, è sostenuto con tre motivi d'impugnazione.

2.2. I ricorrenti concludono chiedendo che sia cassata la sentenza impugnata, con vittoria di spese ed onorari di giudizio.

3.1. Il Ministero delle finanze resiste con controricorso.

3.2. Il controricorrente conclude chiedendo il rigetto del ricorso, con ogni conseguente statuizione anche in ordine alle spese e agli onorari. Motivi della decisione 4.1. Con il primo motivo di ricorso per cassazione si denuncia l'o- messa, illogica e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia e la violazione e la falsa applicazione dell'art. 39.2. d) DPR 29 settembre 1973, n. 600. 4.2. I ricorrenti sostengono, al riguardo, che la sentenza impugnata avrebbe omesso di motivare sull'eccezione di illegittimità dell'accertamento 讥 5 induttivo ex art. 39.2. d) DPR 29 settembre 1973, n. 600, che è stata ripro- posta dagli appellati anche nel giudizio di appello. Inoltre, il giudice di merito, dando per legittimo l'operato dell'Uffi- cio, sarebbe incorso in un palese travisamento normativo, applicando l'art. 39.2. d) DPR 29 settembre 1973, n. 600, ad una fattispecie del tutto diversa da quella presa in esame dalla norma, della quale sarebbe elemento essen- ziale la sussistenza di omissioni e false o inesatte indicazioni o irregolarità formale delle scritture contabili tanto gravi, numerose e ripetute da rendere inattendibili nel loro complesso le scritture medesime.

4.3. Il motivo è infondato. Infatti, la sentenza impugnata riferisce che l'Ufficio delle imposte dirette di Cles ha adottato un avviso di accerta- mento a carico della società in applicazione dell'art. 39.1 DPR 29 settembre 1973, n. 600, e non dell'art. 39.2. Inoltre, dalla puntuale sintesi che la stessa sentenza fa della motivazione dell'avviso di accertamento si desume chiara- mente che l'Ufficio ha basato la sua pretesa tributaria sulla contabilità tenuta dalla società. In particolare, per la ripresa ad imposizione delle somme rela- tive all'omessa indicazione di ricavi, di cui si è riferito al punto 1.2.2), l'Uf- ficio ha rilevato dall'esame della contabilità che il ricarico sul costo degli ar- ticoli sportivi venduti era del 62%, quantificato in lire 704.932.000, e che si determinavano i ricavi omessi in lire 251.115.000, cui venivano aggiunte le somme relative al costo delle merci senza fattura e i ricavi derivanti dalla vendita dei giornali e delle riviste. Dunque, l'accertamento è stato il frutto dell'esercizio del potere attribuito all'Ufficio dall'art. 39.1. d) DPR 29 set- tembre 1973, n. 600, secondo il quale si adotta la rettifica se l'incomple- tezza, la falsità o l'inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e 讥 6 nei relativi allegati risulta dall'ispezione delle scritture contabili... ovvero dal controllo della completezza, esattezza e veridicità delle registrazioni conta- bili sulla scorta delle fatture e degli altri atti e documenti relativi all'impre- sa...>>. Non risulta affatto, invece, che l'Ufficio abbia determinato il reddito di impresa sulla base dei dati delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza>>, come prevede l'art. 39.2 DPR 29 settembre 1973, n. 600, con la conseguente facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultan- ze del bilancio e dalle scritture contabili>> (ancora art. 39.2 DPR 29 set- tembre 1973, n. 600). In conclusione, l'Ufficio ha utilizzato solo fonti di co- noscenza interne all'impresa e non ha tenuto conto altro che delle scritture contabili dell'azienda. L'impostazione accertativa dell'Ufficio è stata, poi, seguita da en- trambi i giudici di merito, anche se le loro valutazioni e le loro decisioni so- no state diverse. Ne deriva che è del tutto infondata la censura, avanzata con il primo motivo di ricorso, secondo la quale l'Ufficio avrebbe esercitato il potere di accertamento induttivo ex art. 39.2 DPR 29 settembre 1973, n. 600. 5.1. Con il secondo motivo di ricorso si ipotizza la violazione e la falsa applicazione degli art. 2727 e 2729 cc e l'omessa motivazione circa un punto decisivo della controversia.

5.2. La sentenza impugnata sarebbe viziata nella parte in cui consi- dera legittima la determinazione del ricarico aziendale operata in base ad una media aritmetica semplice. Senza fornire alcuna spiegazione delle ra- gioni del proprio convincimento, il giudice d'appello ha ritenuto corretto il procedimento inferenziale seguito dall'Ufficio per determinare la percentua- M 7 le di ricarico da applicare ai capi di abbigliamento, giungendo persino a mo- dificare quella indicata dall'amministrazione in modo del tutto apodittico ed illogico. Invero, il ragionamento presuntivo compiuto dall'Ufficio, al quale ha aderito alla Commissione, contrasterebbe palesemente con le regole e i presupposti dettati dagli art. 2727 e 2729 cc in tema di presunzioni semplici. Apparirebbe evidente come l'Ufficio, nel procedere alla determinazione del ricarico aziendale sulla base di una media aritmetica semplice, ha considera- to omogenei dati che non lo sono affatto ed ha applicato una massima di e- sperienza che, non solo non ha alcun riscontro certo, ma non ha neanche un grado adeguato di probabilità o di ragionevole certezza nella realtà della vita aziendale, perché il rapporto tra costo del venduto e ricavi sarebbe estrema- mente variabile in dipendenza della specie dei beni e della situazione azien- dale ed ambientale. Sarebbe, invece, più aderente alla realtà la determina- zione del ricarico attraverso una media aritmetica ponderata, che tenga con- to del prezzo di acquisto del prezzo di vendita di ciascun bene, della quanti- tà venduta e degli sconti praticati in periodi di svendita, anche ricorrendo al- la campionatura delle merci idonee a rappresentare la realtà aziendale in termini qualitativi quantitativi. L'aver accolto le presunzioni fondate dal- l'amministrazione su una erronea inferenza renderebbe la decisione di se- condo grado censurabile sia sotto il profilo della carenza di motivazione sia sotto il profilo della violazione della normativa vigente in materia di presun- zioni.

5.3. Il motivo è infondato. Infatti, al di là della critica del metodo adottato dall'Ufficio, è sufficiente constatare che esso, come s'è già ricordato al punto 4.3, al fine di determinare il quantum della propria pretesa, non ha M 8 fatto altro che applicare al costo delle merci senza fattura lo stesso ricarico del 62% applicato dalla società alle merci fatturate. In ogni caso, si deve constatare che con le argomentazioni addotte a sostegno del secondo motivo di ricorso i ricorrenti mirano ad ottenere dal giudice di legittimità una diver- sa valutazione dei fatti accertati, anche in via di presunzione, che spetta e- sclusivamente al giudice di merito.

6.1. Con il terzo motivo di ricorso si denuncia la violazione e la falsa applicazione dell'art. 116 cpc e l'omessa motivazione circa un punto decisi- vo della controversia.

6.2. La sentenza impugnata non offrirebbe alcuna spiegazione della ragione per la quale non si è tenuto conto degli elementi di prova contraria forniti dagli appellati a dimostrazione dell'insussistenza di un'omissione di ricavi relativamente alla vendita di capi di abbigliamento. Sia nel primo grado sia nel secondo grado di merito si sarebbe sostenuto che l'importo dei ricavi relativi agli articoli di abbigliamento con aliquota IVA al 9% risultava inferiore al costo del venduto a causa di un errore compiuto dalla società al momento della cessione dei beni, consistente nell'assoggettamento alla supe- riore aliquota del 19%, con conseguente erronea registrazione dei relativi corrispettivi tra le cessioni con aliquota IVA 19%. A riprova di tanto vi è la copiosa documentazione prodotta, che la Commissione di secondo grado non avrebbe neppure esaminato. Il difetto assoluto di motivazione sul punto non consentirebbe alla difesa di contestare il percorso logico seguito dal giudice di appello e inte- grerebbe allo stesso tempo una patente violazione dell'obbligo di esaminare le prove allegate dalle parti, che vengono analiticamente passate in rassegna. ли 9 6.3. Il motivo è infondato. Infatti, come si può agevolmente desume- re da quanto si è riferito al punto 6.2, i ricorrenti non hanno adeguatamente illustrato le ragioni per le quali gli errori e i difetti ipotizzati avrebbero in- fluito sul conteggio finale, né sono stati indicati i criteri che avrebbero dovu- to essere adottati per giungere ad un diverso risultato. In ogni caso, non può essere accolto dal giudice di legittimità l'invito a riesaminare la documenta- zione prodotta nei giudizi di merito, il cui contenuto potrebbe essere tenuto in considerazione soltanto se fossero precisamente indicati gli oggetti speci- ficamente rilevanti e soltanto se le parti dei documenti che li contengono fossero testualmente riprodotte nel ricorso per cassazione, in osservanza del principio della sua autosufficienza.

7. La riconosciuta infondatezza di tutti i motivi di impugnazione comporta il rigetto del ricorso.

8. Le spese processuali relative al giudizio di cassazione seguono soccombenza e sono determinate nella misura indicata nel dispositivo.

PQM

la Corte rigetta il ricorso e condanna i ricorrenti al pagamento delle spese processuali relative al giudizio di cassazione per Euro 1.650,00 (millesei- centocinquanta), di cui Euro 150,00 (centocinquanta) per spese, oltre alle spese prenotate a debito. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 15 marzo 2002. Il Presidente مباشر Il relatore ed estensore Meloncell DEPOSITATO IN CANCELLERIA 24 LUG 2002 IL CANCELLIERE C1 Oggi. Osvaldo Ascanio IL CANCELLIERE C1 Osvaldo Ascanio