Sentenza n. 4/2026
Depositata il 02/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle MARCHE Sezione 2, riunita in udienza il
30/04/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
FANTINI UGO MARIA, Presidente
GIANFELICE ANNALISA, TO
APPIGNANI LORENZO, Giudice
in data 30/04/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 33/2020 depositato il 14/01/2020

proposto da

Ricorrente_1 Srl Unipersonale Rappresentante_1 Quale L.r. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Fermo - Via Salvo D'Acquisto 81 63900 Fermo FM
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 193/2019 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ASCOLI PICENO sez. 2 e pubblicata il 28/05/2019
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ5030400829 IRES-ALTRO 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ5030400829 IVA-ALTRO 2011
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TQ5030400829 IRAP 2011
a seguito di discussione in pubblica udienza Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante:
Resistente/Appellato:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 srl unipersonale ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Ascoli Piceno pronunciata il 25.03.2019 con la quale la CTP ha rigettato il ricorso presentato da essa società contribuente avverso l' avviso di accertamento in epigrafe per
IVA, IRES e IRAP.
Si è costituito l'ufficio, contestando il gravame e chiedendone il rigetto.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Va in primo luogo rigettato il primo motivo di gravame con cui si denuncia la nullità della sentenza per carenza di motivazione, atteso che la società contribuente non indica quali difese svolte in primo grado sarebbero state ignorate dal collegio di prime cure.
Col secondo motivo di gravame la società ricorrente contesta l'erroneità della sentenza appellata per violazione ed errata interpretazione dell' art. 41 bis del Dpr 600/1973 e dell'art 43 comma 3 del Dpr 600/73; sostiene che la possibilità di emettere un avviso di accertamento integrativo richiede la presenza di elementi nuovi sconosciuti, e che tale non sarebbe quanto ricevuto in data 11 novembre 2016 da parte della direzione provinciale di Rieti, in quanto nel primo avviso di accertamento pg. 52 si legge che la societa' Società_1 era stata oggetto di una verifica fiscale da parte della direzione provinciale di Rieti con la quale erano state recuperati costi nei confronti di tale societa' per euro 598.760,00; ricorda che all'atto di emissione del primo avviso di accertamento nei confronti della Ricorrente_1 srl avvenuto in data 02/05/2016 le operazioni intercorse con il Società_1 erano state considerate dall'agenzia delle entrate di Fermo come non inerenti e non come inesistenti mentre nessun rilievo era stato mosso per quanto riguarda le operazioni della Società_2 srl le quali erano stato considerati come operazioni inerenti e esistenti da parte dell'agenzia delle entrate di Fermo;
contesta inoltre quanto affermato nella sentenza di primo grado ove si afferma che il divieto di emettere un nuovo avviso di accertamento se non ricorrono elementi nuovi grava non sull'amministrazione fiscale in generale ma esclusivamente nei confronti dell'ufficio che ha condotto l'avviso di accertamento .
Il motivo è infondato.
La segnalazione a carico della società effettuata dalla Direzione Provinciale di Rieti è pervenuta alla DP di
Fermo in data 11 novembre 2016, catalogata al n. di protocollo 20188; con essa la DP di Rieti ha comunicato gli esiti delle verifiche condotte a carico della società Società_2 srl e della ASD Società_1, emittenti fatture nei confronti della società ricorrente.
E' pertanto irrilevante il rilievo della circostanza che l'agenzia fosse a conoscenza del fatto che era in corso una verifica fiscale a carico della societa' Società_1 svolta dalla DP di Rieti, come riferito nell'avviso del 2.05.2016, in quanto gli esiti di tale verifica non risultavano acquisiti dall'ufficio procedente al momento della emissione del primo avviso del 2.05.2016, Va infatti ricordato che secondo la giurisprudenza di legittimità “In tema di accertamento delle imposte sui redditi, i dati conosciuti da un ufficio fiscale, ma non ancora in possesso di quello che ha emesso l'avviso di accertamento al momento dell'adozione di esso, costituiscono, ai sensi dell'art. 43, comma 3, del d.P.R. n.
600 del 1973, elementi sopravvenuti, che legittimano l'integrazione o la modificazione in aumento dell'avviso di accertamento, mediante notificazione di nuovi avvisi, dovendosi limitare il contenuto preclusivo della norma al solo divieto di fondare il suddetto avviso integrativo sulla base di una mera rivalutazione o di un maggior apprendimento di dati già originariamente in possesso dell'ufficio procedente” (Cassazione civile sez. trib., 15/01/2016, n.576).
Col terzo motivo di gravame la società ricorrente contesta l'erroneità della sentenza appellata per violazione dell'art. 2697 c.c.; allega che le fatture emesse dalle società Società_1 e Società_2 sono idonee a fornire la prova dei costi sostenuti per l'acquisto di beni e servizi, ex art. dall'art. 21 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633; aggiunge che l'Ufficio non ha provato l'inesistenza delle operazioni rappresentate dalle fatture, non avendo fornito elementi presuntivi dotati di gravità precisione concordanza;
per contro, afferma di avere dimostrato l'esistenza di tali operazioni. Specifica, con riguardo ai rapporti commerciali intercorsi con Società_1, che sono consistiti nell'affitto della pista per lo svolgimento di allenamenti o di eventi aziendali, affitto necessario in quanto l'attività di essa societa' appellante consiste nell'organizzazione e nella partecipazione a manifestazioni sportive nazionali e internazionali motoristiche, come dichiarato dal fornitore Nominativo_1 al nucleo di polizia tributaria di Ascoli Piceno e riportate nel pvc emesso nei confronti della Ricorrente_1 srl, e come dimostrato dalle iscrizioni alle gare di kart documentate dalle fatture emesse dall'asd Associazione_1
, Associazione_2 ,Associazione_3 dilettantistica;
in relazione agli acquisti effettuati dalla societa' Società_2 srl illustra che le fatture contestate sono fatture immediate emesse dalla societa' fornitrice sicchè non era necessaria la presenza di un documento di trasporto in quanto la fattura immediata accompagna la merce.
Il motivo è in parte carente di specificità infondato.
Va in primo luogo rilevato che la società contribuente non ha adeguatamente censurato la sentenza gravata nella parte in cui ha ritenuto la sussistenza di sufficienti elementi presuntivi costituiti dall'assenza di dipendenti della società Società_1, dal suo comportamento fiscale atteso che la stessa non ha effettuato versamenti…e che per le annualità 2004, 2005, 2006 e 2008 il legale rappresentante Rappresentante_1, per la medesima ditta o altre a lui facenti capo, è stato raggiunto da plurimi avvisi di accertamento per fatti analoghi, avvisi diventati definitivi: il motivo di gravame infatti si limita ad affermare l'insufficienza degli elementi indiziari, ma non li contesta singolarmente.
Va ribadito che gli elementi indicati dal primo collegio presentano i caratteri di gravità, precisione e concordanza;
l'assenza di personale, ed il fatto che la società Società_1 non abbia mai prodotto un reddito e non abbia pagato ires, pur dichiarando un credito iva derivante da acquisto di beni e servizi, sono indizi sufficienti a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa erariale, con riguardo alla partecipazione ad una frode con danno dell'erario. Va altresì valorizzata l'ulteriore circostanza indiziante emergente dal pvc, ossia il fatti che il legale rappresentante della società contribuente, Rappresentante_1, sia il depositario delle scritture contabili ed intermediario per le dichiarazioni dei redditi delle società emittenti le fatture oggetto del presente giudizio.
La giurisprudenza ha chiarito che nell'ipotesi di utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, una volta assolto l'onere dell'amministrazione finanziaria di provare l'inesistenza delle suddette, anche sulla base di presunzioni semplici fondate su elementi indiziari gravi, precisi e concordanti (art. 2729 c.c.), spetta al contribuente dimostrare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate (Corte di cassazione, ordinanza n.
1278 del 22 gennaio 2021).
Si tratta di fornire una rigorosa prova contraria che non può consistere nella esibizione della fattura o nella dimostrazione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento, poiché questi sono facilmente falsificabili e vengono normalmente utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass. nn. 26790 del 2020; 11624 del 2020; 28572 del 2017; 5406 del 2016, 28683 del 2015, 428 del
2015, 12802 del 2011, 15228 del 2001)" (Cass. Sez. trib., ord. 18 dicembre 2024, n. 33126).
Ciò posto, non è prova contraria sufficiente la rispondenza dell'operazione fatturata all'oggetto sociale della società, essendo ovvio che, per essere portati in detrazione, i costi devono essere inerenti, né l'iscrizione a gare di karting, in quanto non dimostra l'effettiva partecipazione a tale gare;
nello specifico, Società_1 risulta aver emesso 15 fatture per l'importo complessivo di € 188.774,50 che recano nella generalità dei casi la seguente descrizione "manifestazione aziendale sportiva denominata torneo veregra”: ebbene, l'effettiva organizzazione di un torneo aziendale è smentita dalla mancanza di personale dipendente della società contribuente, la quale inoltre non ha dimostrato che il c.d. torneo veregra si sia effettivamente tenuto, mediante la produzione ad esempio di locandine pubblicitarie e di documentazione fotografica.
Quanto alle c.d. fatture immediate relative a pezzi di ricambio emesse dalla Società_2, la società contribuente non ne ha provato la natura c.d. accompagnatoria, del resto smentita dagli importi fatturati: va infatti rilevato che dal PVC emerge che si tratta di 18 fatture per acquisti per quasi euro 120.000,00 effettuati nell'anno 2011, che alcune fatture hanno importi rilevanti per diverse migliaia di euro (una fattura è stata emessa per oltre euro 64000,00), sicchè il volume delle transazioni commerciali impone alla società contribuente almeno la dimostrazione di una effettiva contrattazione precedente le singole operazioni.
Col quarto motivo di gravame si torna ad eccepire l'invalidità dell'avviso di accertamento dipendente dalla delega di firma;
la società contribuente argomenta che la delega contenuta nella disposizione numero
29/2017 non indica le ragioni che hanno determinato l'adozione della delega.
Il motivo è infondato
Nell'avviso di accertamento di cui all'art. 42 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, che dispone che "Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato", la delega è delega di firma e non di funzioni e quindi non richiede indicazione espressa della durata né delle ragioni, poiché con essa il delegato non esercita alcun potere o competenza riservata al delegante, trovando titolo il suo agire nei poteri di ordine e direzione, coordinamento e controllo attribuiti al dirigente preposto all'ufficio (art. 11, comma 1, lett. c e 4, Statuto Agenzia delle entrate, approvato con delibera n. 6 del 2000; art. 14, comma 2, reg. amm. n. 4/2000) (cfr. Cass. n. 28850/2019; Cass. n. 11013/2019;
Cass. n. 8814/2019, superando l'originaria impostazione di Cass. n. 22803/2015; ancora Cass. n.
23433/2019; Cass. n. 18675/2020; Cass. n. 28393/2021).
La Cassazione, nelle citate decisioni, ha evidenziato che, in primo luogo, non è richiesta alcuna indicazione nominativa della delega, né la sua temporaneità, apparendo conforme alle esigenze di buon andamento e di legalità della pubblica amministrazione ritenere che, nell'ambito dell'organizzazione interna dell'ufficio,
l'attuazione della c.d. delega di firma possa avvenire anche attraverso l'emanazione di ordini di servizio che abbiano valore di delega e che individuino il soggetto delegato attraverso l'indicazione della qualifica rivestita dall'impiegato delegato;
la Cassazione ha altresì specificato che non è applicabile la disciplina dettata per la delega di funzioni, e cioè l'art. 17, comma 1-bis, del D.Lgs. n. 165 del 2001 laddove prescrive che i dirigenti, per specifiche e comprovate ragioni di servizio, possono delegare per un periodo di tempo determinato, con atto scritto e motivato, alcune delle competenze ad essi riservate, a dipendenti che ricoprono le posizioni funzionali più elevate nell'ambito degli uffici ad essi affidate.
Di conseguenza, esclusa l'applicabilità della disciplina in tema di delega di funzioni, non è necessaria alcuna indicazione neanche del termine di validità (esplicitamente in tal senso Cass. n. 8814/2019; Cass. n.
21972/2024) né della motivazione della delega di firma (esplicitamente in tal senso cfr. Cass. n. 8814/2019;
Cass. n. 15122/2024). Da ultimo Cassazione civile sez. trib., 23/03/2025, n.7719 Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato, la delega è delega di firma e non di funzioni e quindi non richiede indicazione espressa della durata né delle ragioni, poiché con essa il delegato non esercita alcun potere o competenza riservata al delegante, trovando titolo il suo agire nei poteri di ordine e direzione, coordinamento e controllo attribuiti al dirigente preposto all'ufficio.
Col quinto motivo di gravame si censura la sentenza di primo grado nella parte in cui ha ritenuto valido l'avviso di accertamento nonostante la documentazione contabile sia stata acquisita con una nota di incarico sottoscritta digitalmente ma consegnata a mano alla societa' appellante all'atto dell'inizio della verifica fiscale avvenuta in data 21 dicembre 2016; argomenta che un atto prodotto e firmato digitalmente acquista validita' solo se trasmesso a mezzo pec in quanto la trasmissione in modalita' cartacea non consente di ricostruire la portata della firma digitale e della paternita' dell'atto.
Il motivo è infondato, atteso che ai sensi dell'art.23 del CAD: “1) le copie su supporto analogico (cartaceo) di documento informatico, anche sottoscritto con firma elettronica avanzata, qualificata o digitale, hanno la stessa efficacia probatoria dell'originale da cui sono state tratte se la loro conformità all'originale in tutte le sue componenti è attestata da un pubblico ufficiale a ciò autorizzato. 2) Le copie e gli estratti su supporto analogico del documento informatico, conformi alle vigenti regole tecniche, hanno la stessa efficacia probatoria dell'originale se la loro conformità non è espressamente disconosciuta.”
Nel caso di specie, la conformità dell'atto consegnato in formato cartaceo all'originale digitale non è stata contestata, in quanto la società sostiene che ai fini della validità della autorizzazione è necessaria la trasmissione a mezzo pec.
Col sesto motivo di gravame si censura la sentenza di primo grado nella parte in cui ha negato l'applicazione del decreto legislativo numero 158/15 ritenendo che l'agenzia delle entrate avesse correttamente conteggiato le sanzioni amministrative in quanto ha applicato il valore minimo;
sostiene che nel caso oggetto di contezioso quindi la sanzione applicabile sarebbe pari al 90% in luogo del 100% sanzione applicabile prima del
01/01/2016 nel caso di dichiarazione infedele in quanto la maggiorazione pari al 135% si applica solamente per le violazioni commesse dal 01/01/2016. Col settimo motivo di gravame si censura la sentenza di primo grado nella parte in cui il collegio di prime cure non ha ritenuto applicabile il disposto dell'art 7 comma 4 del Decreto Legislativo numero 497/92; la società contribuente argomenta che sarebbero presenti nella fattispecie le 'eccezionali circostanze' per le quali vi sarebbe un'eccessiva sproporzione tra sanzioni e tributi, per cui le prime potrebbero essere comminate nella misura ridotta anziché piena.
I motivi, da trattare congiuntamente per il comune tema delle sanzioni, sono infondati.
E' vero che con riguardo le sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, la sopravvenuta revisione del sistema sanzionatorio tributario, introdotta dal D.Lgs. n. 158 del 2015 e vigente dal 1 gennaio
2016 a norma dell'art. 32 del medesimo D.Lgs., è applicabile retroattivamente in forza del principio del "favor rei", a condizione che il processo sia ancora in corso e che perciò non sia ancora definitiva la parte sanzionatoria del provvedimento impugnato (cfr., tra le altre, Cass.30 marzo 2021 n.8716).
Tuttavia la nuova normativa più favorevole prevede una forchetta sanzionatoria dal novanta al centoottanta per cento della maggior imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato (art. 1 d.lgs 471/1997).
L'applicazione del 100% adottata nell'avviso di accertamento rientra pertanto in detta forchetta e non viola il principio del favor rei;
l'applicazione della detta misura inoltre, prossima al valore minimo, non comporta la eccessiva sproporzione dedotta dalla società appellante.
Con l'ultimo motivo di gravame viene censurata la sentenza di primo grado perché, nella liquidazione delle spese di lite per euro 5000,00 oltre eventuali conseguenziali, non sono stati indicati i parametri utilizzati per la quantificazione.
Il motivo è infondato.
Nel caso di specie, quanto all'individuazione dello scaglione, l'Agenzia delle entrate aveva dichiarato un valore di € 240.000,00 che costituiva il valore della controversia, ai sensi dell'art. 5 del D.M. n. 55/2014; la società appellante dichiara un valore di euro 134.407,00; in entrambi i casi lo scaglione di riferimento è quello tra € 52.000,00 e € 260.000,00, per cui i compensi per le fasi di studio introduttiva e decisoria, secondo le tariffe vigenti al momento della decisione, vanno da un minimo di €. 3373 ad un massimo di euro 13.581; la liquidazione adottata dal collegio di prime cure quindi non è superiore ai massimi di scaglione.
Va quindi ricordato che in caso di liquidazione delle spese processuali successiva al d.m. n. 55 del 2014, il giudice deve solo quantificare il compenso tra il minimo ed il massimo delle tariffe, a loro volta derogabili con apposita motivazione, la quale è doverosa allorquando si decida di aumentare o diminuire ulteriormente gli importi affinché siano controllabili le ragioni che giustificano lo scostamento e la misura di questo: “la motivazione è doverosa allorquando il giudice decida di aumentare o diminuire ulteriormente gli importi da riconoscere, essendo necessario, in tal caso, che siano controllabili le ragioni che giustificano lo scostamento e la misura di questo" (cfr. Cass., Sez. 3, Ordinanza n. 19989 del 13/07/2021, Rv. 661839; in senso conforme, cfr. Cass., Sez. L, Ordinanza n. 12537 del 10/05/2019, Rv. 653760; Sez. 2, Ordinanza n. 8561 del 2023).
Resta da dichiarare l'irrilevanza della sentenza di assoluzione penale prodotta dalla società contribuente, in quanto relativa a soggetto diverso tale Nominativo_2, essendo irrilevante ai fini della vincolatività del giudicato penale l'archiviazione adottata dalla procura presso il Tribunale di fermo nei confronti del legale rappresentante della società appellante Rappresentante_1; l'art. 21-bis D.Lgs. n. 74 del 2000, introdotto con l'art. 1, D.Lgs. n. 87 del 2024, poi recepito nell'art. 119 T.U. della giustizia tributaria, dispone che solo la sentenza penale dibattimentale di assoluzione, con le formule perché il fatto non sussiste o per non aver commesso il fatto, ha, nel processo tributario, efficacia di giudicato quanto ai fatti materiali;
né questa Corte deve essere chiamata a confutare le argomentazioni adottate dalla sentenza penale depositata, che, si ribadisce non riguarda il Rappresentante_1, attesa l'autonomia dei due giudizi, la diversità dei mezzi di prova acquisibili e dei criteri di valutazione (Cass. n. 27814 del 04/12/2020).
Del resto, la valutazione della Procura si basa anche su un giudizio prognostico di sostenibilità dell'accusa, che non sminuisce il materiale probatorio acquisito agli atti dalla Agenzia delle Entrate, come valutati nella pronuncia di prime cure e confermata con la presente decisione.
La società ha infine richiamato l'art.7, comma 5-bis, D.lgs. 31 dicembre 1992, n°546, ove è sancito che «
L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato. Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni.
Tuttavia va ricordato che il nuovo comma 5-bis dell'art. 7 del D.lgs. 546 del 1992, introdotto dall'art. 6 della
L. 130 del 2022, essendo una norma di natura sostanziale e non processuale, si applica ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre 2022, data di entrata in vigore della legge predetta (Corte di Cassazione ord. n. 20816/2024)
L'appello va quindi rigettato con condanna della società appellante, in quanto soccombente, al pagamento delle spese di lite del grado secondo i valori medi di tariffa ed applicata la riduzione del 20% ex art. 15 D.
Lgs. n. 546 del 1992.

P.Q.M.

La Corte di giustizia Tributaria di secondo grado rigetta l'appello;
Condanna Ricorrente_1 srl unipersonale al pagamento delle spese di lite del grado in favore dell'Agenzia delle Entrate di Fermo che si liquidano in €. 6.178,40 per compensi oltre rimborso forfettario al 15%.
Ancona li 30.04.2025
Il giudice est Il Presidente
(Dott.ssa Annalisa Gianfelice) (Dott. Ugo Maria Fantini )