Sentenza n. 346/2026
Depositata il 13/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 2, riunita in udienza il
09/02/2026 alle ore 14:30 con la seguente composizione collegiale:
MAFFEY MARIA TERESA, Presidente
DE RENTIIS LAURA, Relatore
FAZZINI ELISA, Giudice
in data 09/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 1148/2025 depositato il 08/04/2025

proposto da

Agenzia Entrate Direzione Regionale Lombardia - Via Manin 25 20121 Milano MI
elettivamente domiciliato presso dr.Email_1

contro

Resistente_1 Ag - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 672/2025 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado MILANO sez. 5
e pubblicata il 13/02/2025
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TMB067U00085/2024 IVA-ALTRO 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Milano, con la sentenza n. 672/05/25 del 13 febbraio 2025, accoglieva il ricorso proposto da Resistente_1 Ag, compensando le spese di lite, avverso avviso di accertamento n. TMB067U00085/2024 IVA-OPERAZIONI IMPONIBILI relative all'anno 2018.
Appella l'Agenzia delle Entrate - Direzione Regionale della Lombardia censurando la sentenza impugnata nel merito. Conclude come segue: «riformare integralmente la sentenza impugnata e, per l'effetto, confermare la legittimità dell'operato dell'Ufficio. Con condanna della parte appellata alla rifusione delle spese di giudizio come da nota spese allegata».
Si costituisce la Resistente_1 Ag in liquidazione giudiziale ribadendo le ragioni esposte nel giudizio di primo grado e controdeducendo sui motivi di gravame. Conclude come segue: «rigettare l'appello e confermare la sentenza impugnata. (..) Con vittoria di spese, diritti ed onorari di lite del presente e del precedente giudizio e condanna dell'Agenzia delle Entrate al pagamento di quanto eventualmente indebitamente riscosso».
La vicenda tributaria è stata discussa alla pubblica udienza del 9 febbraio 2026 e decisa in pari data in camera di consiglio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'avviso di accertamento n. TMB067U00085/2024, emesso dall'Agenzia delle Entrate Direzione Regionale della Lombardia (notificato alla contribuente il 29/5/2024) nasce da un controllo nei confronti dalla contribuente su rapporti commerciali che la contribuente, nel corso dell'anno di imposta 2018, aveva intrattenuto con soggetti terzi, prestatori d'opera per servizi di vario genere (servizi di disosso, rifilatura di carni e prosciutti e manodopera in generale). In particolare, l'Ufficio ha recuperato a tassazione, ai sensi dell'art. 54, comma 4, del D.P. R. 633/1972, € 222.506,00 per indebita detrazione dell'IVA su operazioni imponibili pari a € 1.897.800,24 ricevute da Società_1 Società consortile per azioni.
La medesima contestazione ha riguardato anche le annualità 2016 e 2017, per le quali, previa riunione dei ricorsi, la CGT di I grado di Milano aveva accolto le doglianze della contribuente. In secondo grado, questa
Corte, con la sentenza n. 1516 del 20 giugno 2025, ha rigettato l'appello dell'Agenzia confermando l'annullamento degli avvisi di accertamento per le annualità 2016 e 2017. La motivazione dell'annullamento
è così argomentata: «tutti gli elementi di prova offerti dalla società a dimostrazione dell'estraneità della stessa all'attività fraudolenta posta in essere dalla “Società_1” così superando gli indici sintomatici di conoscenza o conoscibilità della pericolosità fiscale del fornitore segnalati dall'Ufficio negli avvisi di accertamento;
in particolare è stato evidenziato che la Società_1 “Tra Società_2 e Società_1 non vi era alcun collegamento: i soci erano diversi, differenti gli amministratori, diversi anche gli organi di controllo. Dalla visura camerale era stato possibile verificare che il sig. Nominativo_1 - con cui Resistente_1 ha avuto contatti e firmatario dei contratti di appalto - era effettivamente l'amministratore unico della Società avente poteri di rappresentanza. La Società_1 era dotata di collegio sindacale e di organo di revisione. Società_1 ha consegnato, anche per le Cooperative consorziate, copia dei D.U.R.C., certificati di iscrizione alla CCIAA, autocertificazione del possesso dei requisiti di idoneità tecnico – professionali ai sensi dell'art. 47 del Testo Unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia amministrativa, di cui al DPR 28/12/2000, n. 445 (art. 26 D. Lgs 81/2008).” Come già assunto dai giudici di primo grado non è addebitabile alla appellata alcuna mala fede o difetto di diligenza nell'affidare l'appalto alla Società_1 per la fornitura di servizi di disosso, rifilatura di carni e prosciutti e manodopera, il cui costo, peraltro, non era indicativo dell'esistenza, a monte, di subappalti a imprese generatrici di crediti fiscali inesistenti, non discostandosi dai parametri medi di mercato in questo specifico settore della lavorazione delle carni. Il monitoraggio e l'attenzione della appellata nei confronti della Società_1 si è protratto per tutto il corso del rapporto commerciale come emerge dalla produzione documentale offerta e dettagliatamente indicata negli avvisi di accertamento e mai è stata ventilata la inesistenza oggettiva o soggettiva delle prestazioni fatturate dal Società_1. Sintomatico della debolezza delle presunzioni assunte dall'Ufficio è la mancanza della trasmissione della notizia di reato alla Procura competente per illeciti penalmente rilevanti previsti dal Dlgs 74/2000».
Fatta questa premessa ai fini dell'inserimento della vicenda in quadro fattuale più generale, con riferimento agli specifici fatti che interessano l'annualità 2018 oggetto dell'odierno contenzioso, questo Collegio procede all'esame unitario dei due motivi d'appello proposti dall'Ufficio: «illegittimità della sentenza per violazione degli artt. 19 e 54 del d.p.r. 633/1972 e dell'art. 2697 c.c. e degli artt. 2727 e 2729 c.c. in merito all'onere della prova gravante sull'Ufficio, che contesta il diritto alla detrazione dell'IVA, della sussistenza della frode e del coinvolgimento del cessionario o committente che può essere fornita anche mediante presunzioni» e « illegittimità della sentenza per violazione dell'art. 2697 c.c. e degli artt. 2727 e 2729 c.c. in merito all'onere della prova gravante cessionario o committente circa la spettanza del diritto alla detrazione, in particolare della prova della propria “buona fede”».
La Resistente_1 Ag, in personale del curatore pro tempore stante l'intervenuta liquidazione giudiziale, controdeduce che il Giudice di primo grado ha rispettato il principio dell'onere della prova motivando la sua decisione con «diretto riferimento ai documenti prodotti dalla difesa di Resistente_1 e procedendo ad «una ragionata valutazione delle prove e dei documenti versati nel fascicolo».
L'appello è infondato.
La fattispecie contestata dall'Ufficio alla contribuente va circoscritta al tema dell'inesistenza meramente
“soggettiva” della Società_1 Società consortile per azioni che, nel 2018, ha emesso fatture in favore della odierna appellata per € 1.897.800,24. In particolare, l'Amministrazione finanziaria ritiene che dette operazioni siano effettive ed esistenti ma le fatture sono state emesse un soggetto che non avrebbe potuto procedere alla sua detraibilità.
Nell'elaborazione giurisprudenziale ricorre la fattispecie dell'interposizione “soggettiva” quando le fatture sono emesse «da un soggetto diverso da quello che ha effettuato la cessione o la prestazione in essa rappresentata (e della quale il cessionario o il committente è stato realmente destinatario). In linea di principio, l'IVA non è detraibile perché versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all'obbligo di pagamento dell'imposta. Normalmente questa fattispecie si fonda su meccanismi fraudolenti comunemente chiamati “frodi carosello”, ossia fatturazioni che documentano molteplici passaggi di beni tra società con residenze fiscali in altri Paesi (normalmente extra UE); passaggi, questi, posti in essere al solo fine di procurarsi un diritto alla detrazione IVA che altrimenti non ci sarebbe (tra le tante v. Cass. 24490 del 2015, Cass. n. 20059 del 2014, Cass. 24426 del 2013, Cass. 23074 del 2012). Nel caso di operazioni
“soggettivamente” inesistenti, l'IVA, conseguentemente, non è, in linea di principio, detraibile perché versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all'obbligo di pagamento dell'imposta. In altri termini, non entrano nel conteggio del dare ed avere ai fini IVA le fatture emesse da chi non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, in quanto tali fatture riguardano operazioni, per quanto lo riguarda, inesistenti, senza che rilevi che le stesse fatture costituiscano la “copertura” di prestazioni acquisite da altri soggetti (v. Cass. 20060 del 2015). Ai sensi dell'articolo 168, lett. a), della direttiva 2006/112, infatti, per poter beneficiare del diritto a detrazione, occorre, da un lato, che l'interessato sia un soggetto passivo ai sensi di tale direttiva e, dall'altro, che i beni o servizi invocati a base di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta e che, a monte, detti beni o servizi siano forniti da un altro soggetto passivo» (Cass. 28 febbraio 2017, n. 5173).
Con riferimento alle imposte indirette e, più nello specifico, all'IVA, invece, vige la regola generale secondo la quale «una regolare fattura, conforme ai requisiti di forma e contenuto richiesti dalla vigente disciplina (e, in ispecie, dall'art. 21 del d.P.R. n. 633/1972), fa presumere la verità di quanto in essa rappresentato, sicché costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla detrazione dell'IVA, spettando all'Ufficio, di fronte alla sua esibizione, provare il difetto delle condizioni per la detrazione» (Cass. 28 febbraio 2017, n. 5173). Dunque, una fattura che è «conforme ai requisiti di forma e contenuto richiesti dalla vigente disciplina (D.P. R. n. 633 del 1972, art. 21 e, con riguardo al diritto unionale, art. 22, par. 3, della Sesta direttiva) fa presumere la verità di quanto ivi rappresentato, sicchè costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla detrazione dell'Iva. L'art. 168, lett. a), della direttiva 2006/112 indica le condizioni sostanziali per beneficiare di tale diritto: occorre, da un lato, che l'interessato sia un soggetto passivo ai sensi di tale direttiva e, dall'altro, che i beni o servizi invocati a base di tale diritto siano utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette a imposta e, a monte, che detti beni o servizi siano forniti da un altro soggetto passivo (v. tra le tante Corte di Giustizia 6 settembre 2012, Tóth, C-324/11; Corte di Giustizia 22 ottobre 2015, Ppuh_1, C-277/14; Corte di Giustizia 19 ottobre 2017, SC Paper Consult, C-101/16)» (Cass. 24 luglio 2020, n. 15897).
Il principio di neutralità dell'I.V.A. che presuppone la “detraibilità” di questa imposta incontra però precisi limiti con riferimento a specifiche ipotesi in cui, appunto, è sancita la “indetraibilità. Dette ipotesi sono riconducibili alla indetraibilità analitica (quando non è detraibile l'IVA relativa all'acquisto di beni o servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette ad IVA), alla indetraibilità pro-quota (nelle ipotesi di acquisti effettuati ad uso promiscuo) o alla indetraibilità oggettiva (questa ipotesi ricorre in quelle ipotesi in cui non risulta agevole accertare l'inerenza di taluni beni o servizi acquistati all'attività del contribuente, per cui il legislatore presume la non inerenza degli acquisti).
Alle ipotesi di “indetraibilità” sin qui indicate, si aggiunge una ulteriore fattispecie elaborata dalla giurisprudenza che trova il suo elemento fondante nella contestazione del meccanismo delle “frodi carosello” che implica l'acquisizione di servizi a prezzi più contenuti, con alterazione a proprio favore del libero mercato.
In presenza di dette forniture a prezzi inferiori al valore di mercato, si presume la piena conoscenza della frode e la consapevole partecipazione «all'accordo simulatorio del beneficiario finale, con la conseguenza che l'IVA assolta dal medesimo beneficiario nelle operazioni commerciali con la società filtro non è detraibile ai sensi dell'art. 19, d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 633, anche se le predette operazioni siano state effettivamente compiute e le relative fatture, al pari dell'intera documentazione contabile, sembrino perfettamente regolari
» (Cass., sent. 6 giugno 2012, n. 9107).
Chiarita la rilevanza della fattispecie “operazioni soggettivamente inesistenti” in sede di accertamento sull'esistenza del diritto del contribuente alla detraibilità dell'IVA indicata in fattura, ai fini del riparto dell'onere della prova, la giurisprudenza è consolidata nell'affermare che è onere dell'Amministrazione finanziaria provare che, «a fronte dell'esibizione del titolo, difettano le condizioni, oggettive e soggettive, per la detrazione;
una volta raggiunta questa prova, spetterà al contribuente fornire la prova contraria, ossia di aver svolto le trattative in buona fede, ritenendo incolpevolmente che le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società cedente» (ex multis Cass. 24 luglio 2020, n. 15897; in questo senso anche Cass., sent. n. 5173 del 28 febbraio 2017). Più nello specifico con riferimento all'onere della prova in tema di imposte indirette, in deroga al principio generale sul diritto di portare in detrazione l'Iva, incombe sull'Amministrazione finanziaria provare a) l'alterità soggettiva dell'imputazione delle operazioni: il soggetto formale non è quello reale;
b) il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione si inseriva in una evasione Iva: non è necessaria la prova della partecipazione all'evasione, ma è sufficiente e necessario che il contribuente avrebbe dovuto esserne consapevole. Assolto detto onere probatorio che incombe sull'Amministrazione finanziaria, poi, spetterà al “contribuente fornire la prova contraria, ossia di aver svolto le trattative in buona fede, ritenendo incolpevolmente che le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società cedente" (ex multis, Cass. n. 9851/2018).
In concreto, l'Amministrazione finanziaria assolve detto onere probatorio dimostrando «l'interposizione fittizia nella operazione commerciale, ossia la natura di interposto o di “cartiera” del soggetto emittente le fatture
». Qualora detto onere sia assolto dimostrando «secondo il consolidato orientamento della Corte di Giustizia, la circostanza che l'operazione si inserisca in una fattispecie fraudolenta di evasione dell'I.V.A. non comporta ineludibilmente la perdita, per il cessionario, del diritto di detrazione», sorge, comunque, «una esigenza di tutela della buona fede del soggetto passivo, il quale non può essere sanzionato, con il diniego del diritto di detrazione, se “non sapeva e non avrebbe potuto sapere che l'operazione interessata si collocava nell'ambito di un'evasione commessa dal fornitore o che un'altra operazione facente parte della catena delle cessioni, precedente o successiva a quella da detto soggetto passivo, era viziata da evasione dell'Iva” (Corte di Giustizia 6 luglio 2006, Kittel, C-439/04 e C-440/04; Corte di Giustizia 21 giugno 2012, Mahagèben e David, C-80/11 e C142/11; Corte di Giustizia 22 ottobre 2015, Ppuh, C-277/14). In altri termini, l'Amministrazione ha l'onere di provare, sia pure anche solo in base a presunzioni, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario al momento in cui acquistò il bene od il servizio, che l'operazione si inseriva in una evasione d'imposta, dimostrando che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, con l'uso dell'ordinaria diligenza, che il soggetto formalmente cedente, con l'emissione della relativa fattura, aveva evaso l'imposta o partecipato a una frode, e cioè che il contribuente disponeva di indizi idonei ad avvalorare un tale dubbio ovvero, con espressione efficace, “a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente” (Corte di Giustizia 6 dicembre 2012, Bonik, C-285/11; Corte di Giustizia, Ppuh, C-277/14, par. 50). Tale onere può essere assolto dall'Amministrazione finanziaria mediante presunzioni, e, dunque, non occorre la prova “certa” e incontrovertibile di ogni operazione e dettaglio, come prevede per l'I.V.A. il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2 (analogamente per le imposte dirette: v. D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d) e mediante elementi indiziari (v. Cass. n. 14237 del 07/06/2017; Cass. n. 20059 del 24/09/2014; Cass. n. 25778 del 05/12/2014; Cass. n. 10414 del 12/05/2011; nello stesso senso Corte di Giustizia 6 luglio 2006, Kittel, C439/04 e C-440/04; Corte di Giustizia 21 giugno 2012, Mahagèben e David, C-80/11 e C-142/11)» (Cass. 24 luglio 2020, n. 15897).
Nel caso di specie, il Giudice di primo grado si è attenuto al quadro giurisprudenziale sin qui delineato. In particolare, nella sentenza di primo grado, la Corte ha puntualmente indicato gli elementi fattuali su cui si fonda la prova contraria della contribuente (ossia, il legittimo affidamento sull'esistenza del soggetto che emetteva le fatture) rispetto agli elementi indiziari allegati dall'Ufficio finalizzati a provare detta inesistenza soggettiva.
Come argomentato dal Giudice di primo grado gli elementi probatori forniti dalla contribuente sono i seguenti: «La scelta di Società_1 non è stata dettata dalla conoscenza diretta e personale dei referenti della società,
o da qualsivoglia collegamento parentale o amicale tra gli esponenti delle due società, bensì da considerazioni di tipo commerciale che sono state svolte comparando elementi di convenienza con i criteri comuni a qualunque operatore del mercato. A ben vedere la ricorrente è andata anche oltre le normali verifiche che un attento imprenditore pone in essere prima di intraprendere affari. Resistente_1 oltre ad aver svolto un'approfondita analisi del fornitore prima di iniziare il rapporto commerciale con lo stesso, ha continuato a monitorare Società_1 anche durante lo svolgimento del rapporto, analizzando periodicamente la situazione societaria mediante la verifica dei bilanci, delle visure camerali e delle indagini IS (si confrontino i bilanci di Società_1 al 31/12/2015 e 31/12/2016, la visura camerale al 27/2/2017 e l'indagine IS del 13/3/2017 da cui non emergeva alcuna irregolarità o elemento anomalo nonché verificando che la Società_1
Spa e le Cooperative consorziate alla stessa, adempissero regolarmente ai propri obblighi previdenziali e assicurativi, inserendo peraltro tali obblighi nel contratto ai fini di garantire la corretta gestione del personale che sarebbe stato utilizzato nell'appalto.
Tali obblighi e verifiche documentali erano state precisamente svolte durante tutta la durata del Contratto: Resistente_1 aveva trasmesso all'ufficio tutta la documentazione che provava l'avvenuto controllo (asseverazione del professionista) che attesta il versamento dei contributi previdenziali e dei premi assicurativi versati, la copia dei modelli F24 quietanzati, le dichiarazioni sostitutive di certificazione dei nominativi dei lavoratori che hanno prestato la loro attività presso Resistente_1 e di regolare iscrizione nel LUL aziendale, copia dei DURC e delle dichiarazioni di versamento delle retribuzioni e del TFR, autocertificazione dell'Amministratore Unico della Società_1 per IVA e ritenute versate da Società_1 e copia di bonifico bancario a pagamento della fattura. Ciò era confermato dallo stesso ufficio alla pagina 22 dell'avviso. E' provato quindi che Resistente_1, nel corso della durata del rapporto con Società_1, aveva acquisito tutta la documentazione prevista dagli articoli 4, 5 e 7 del Contratto relativa a Società_1 e alle Cooperative Consorziate e si sia premurata di ottenere anche autocertificazione dell'Amministratore Unico della Società_1 per IVA e ritenute versate dalla stessa. Non solo. Resistente_1, a decorrere dal 16 luglio 2010, aveva adottato un Modello Organizzativo ex D.Lgs. 231/2001 in materia di salute e sicurezza sui luoghi di lavoro, nominando l'Organismo di Vigilanza». In altri termini, anche se l'Ufficio ha indicato gli elementi dai quali in astratto si poteva desumere l'inesistenza soggettiva della Società_1 Società consortile per azioni, di contro la contribuente ha fornito la prova della sussistenza della buona fede nei termini sopra richiamati. Pertanto, l'appello deve essere rigettato.
Dunque, in linea con la decisione di questa Corte di secondo grado per le annualità 2016 e 2017 che con la sentenza n. 1516/2025 già passato in giudicato (sopra richiamata), «non è addebitabile alla appellata alcuna mala fede o difetto di diligenza nell'affidare l'appalto alla Società_1 per la fornitura di servizi di disosso, rifilatura di carni e prosciutti e manodopera».
La condanna alle spese del presente grado di giudizio segue la regola della soccombenza. Spese liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

la Corte rigetta l'appello e, per l'effetto, conferma la sentenza di primo grado.
Condanna l'Ufficio alla rifusione delle spese del presente grado giudizio che si liquidano complessivamente in € 5.00,00 per diritti ed onorari, oltre accessori di legge e spese generali nella misura del 15%.
Milano, 9 febbraio 2026.
IL RELATORE IL PRESIDENTE
RA De Rentiis AR ES FF