Sentenza n. 749/2026
Depositata il 26/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SICILIA Sezione 17, riunita in udienza il 21/11/2025 alle ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
SCHININA' GIAMBATTISTA, Presidente SALVUCCI DAVID, Relatore FAILLA CARMELO, Giudice
in data 21/11/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'istanza di riassunzione dell'appello n. 2061/2025
proposto da
Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Rappresentante difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale TA
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 1854/2016 emessa dalla Commissione Tributaria Regionale SICILIA e pubblicata il 11/05/2016 Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. RJ803A101981 IRES-ALTRO 2004
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti: come da atti e verbali di causa.


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con sentenza n. 361/2/2011 depositata il 3.5.2011, la Commissione Tributaria Provinciale di TA ha annullato l'avviso di accertamento n. RJ803A101981 emesso, con riferimento all'anno di imposta 2004, nei confronti della À_ srl, con sede a TA (poi À_
s.p.a., quindi, a far data dal 21.3.2005, trasformata di nuovo in s.r.l., poi, dal 15.4.2009, Ricorrente_1 s.r.l., quest'ultima dichiarata fallita) (d'ora innanzi Soc._1) – ufficialmente esercente attività di commissionaria della Società_2 di Lugano (d'ora innanzi Società_2), unità locale dell'omonima società olandese, per la vendita in Italia di elettrostimolatori muscolari denominati Prodotto_1 e suoi derivati – sulla base delle argomentazioni che per una migliore intellegibilità dei fatti di causa appare opportuno riproporre, quanto meno nei passaggi topici,:
“[..] il gravame della presente controversia attiene al presunto intento elusivo concretizzato nell'ipotesi di interposizione fittizia di soggetto giuridico con traslazione in capo a società svizzera di gran parte del commercio che invece doveva essere imputato alla ditta concessionaria in Italia, finalizzata al conseguimento di notevoli benefici fiscali indebiti per superare la piena tassazione in talia dei corrispettivi.
Nel nostro ordinamento tributario, la fattispecie dell'interposizione fittizia è disciplinata dall'art. 37, comma 3, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 500 in ragione del quale <<in sede di rettifica o accertamento d'ufficio sono imputati al contribuente i redditi cui appaiono titolati altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona>>. [..]
Nell'ipotesi che ci interessa, se la società estera è un soggetto interposto e lo schermo societario appare meramente formale, l'Amministrazione finanziaria può sostenere che la titolarità dei beni e delle attività intestati alla società estera spetti in realtà alla società italiana, che effettui il rimpatrio. In sostanza, per il Fisco, in luogo del rapporto formale, prevarrebbe la realtà fattuale che vede nella società italiana la detentrice dei beni intestati alla società estera interposta. Pertanto, in tema di interposizione, la questione non può essere risolta genericamente, essendo connessa direttamente alle caratteristiche e alle modalità organizzative del soggetto interposto. A titolo esemplificativo, si ritiene che debba essere considerato soggetto interposto una società localizzata in un Paese avente fiscalità privilegiata, non soggetta ad alcun obbligo di tenuta delle scritture contabili, in relazione alla quale lo schema societario appare meramente formale e ben si può sostenere che la titolarità dei beni intestati alla società spetti in realtà al socio (nel caso in esame la À_ s.r.l.) che effettui il rimpatrio.
Nella fattispecie in esame gli apparecchi medicali elettrostimolatori denominati Prodotto_1 e tutti i suoi derivati, oggetto dell'ipotetico <>, erano prodotti dalla Società_3, possedura per il 67% del proprio capitale sociale dalla Società_4
, titolare, a sua volta, di partecipazioni per il 22% del capitale sociale della À_
s.r.l.. In siffatta ipotesi l'impianto di verifica dell'Ufficio difetta nella parte in cui equipara la Svizzera ai paesi così detti "Paradisi Fiscali " che avrebbero potuto giustificare l'ipotesi di rilevanti benefici fiscali e nella parte in cui non prova che la Società_2 sia solo una società di comodo. Proprio da indagini dei militari la
Società_2 esiste, opera nel territorio della confederazione elvetica e sconta le ordinarie imposte cantonali. A conferma dell'ipotesi di interposizione fittizia i militari, prima, e l'Ufficio, dopo, non forniscono quali elementi di prova che la À_ s.r.l. sia al tempo stesso anche il beneficiario delle utilità prodotte dalla Società_2 di Lugano, che il negozio di commissione fosse revocabile a totale discrezione della società accertata, che il contenuto dell'atto istitutivo attribuisse alla società interponente un molo passivo senza alcuna facoltà decisionale, che la À_ italiana esercitasse con pienezza e in totale autonomia i poteri per la gestione dei beni oggetto della simulata esportazione e reimportazione. Gli stessi militari affermano che era la Società_3 s.r.l. a produrre, esportare e fornire i beni alla Società_2, quale unità locale della società olandese, non la À_ s.r.l., soggetto accertato. Così come la società italiana ha partecipazioni azionarie minoritarie in quelle estera non può in alcun modo sostenersi l'ipotesi dell'intestazione fiduciaria con controllo indiretto della società straniera.
Per altro verso, deve rilevarsi l'erroneità dell'accertamento dell'Ufficio quando presume che i ricavi dichiarati dalla À_ s.r.l. in massima parte attengano a vendita di prodotti commercializzati in proprio e li imputa alla stessa come se i beni venduti fossero di propria produzione, disconoscendo il reale costruttore (Società_3 s.r.l. ), che per commessa li produceva con marchio À_. Pertanto, la tesi sostenuta dall'Ufficio che trattasi di interposizione fittizia con il fine di occultare redditi derivanti dalla commercializzazione di beni prodotti in Italia non trova valido riscontro visto che tale produzione è già stata sottoposta a tassazione dalla Società_3 s.r.l. che li produceva ed esportava e non la À_ s.r.l., oggi s.p.a.. Invece, la società ricorrente a sostegno delle proprie doglianze documenta i contratti di commissione tra la Società_2
e la À_ s.r.l. (oggi s.p.a.), stipulati in forma di scritture private non registrate. Sulla base di tali negozi giuridici, la società ricorrente ha legittimamente imputato a reddito solo la provvigione commisurata al volume delle vendite. Esclusa la sussistenza dell'interposizione fittizia e della simulata esportazione e reimportazione, per il c.d. <>, resta da valutare la residua ipotesi di acquisiti in proprio dei beni a marchio À_ e del loro commercio al di fuori del contratto di commissione che vede la ricorrente società esclusivista in Italia per la vendita per conto della Società_2 di Lugano. In tale ipotesi, non risulta essere stato verificato mediante l'acquisizione del contratto che la Società_3 s.r.l. producesse in esclusiva i prodotti elettromedicali a marchio À_ per la Società_2 di Lugano poiché in tale ipotesi oltre a risultare violato un accordo commerciale la À_ s.r.l. (oggi s.p.a.) avrebbe dichiarato tra i ricavi solo il valore della commissione, alla stessa spettante, senza registrare in bilancio il valore dell'acquisto e dell'eventuale valore reale della vendita per tali partite di merce. A parere di questo Collegio, risulterebbe più verosimile l'ipotesi in cui a fronte di domanda da approntare nell'immediato la Società_2 di Lugano abbia ritenuto più opportuno chiedere alla Società_3 s.r.l. di consegnare direttamente, in conto commissione, alla À_
s.r.l. (oggi s.p.a.) i beni destinati alla vendita in Italia. Tale circostanza viene avvalorata dalla circostanza che la À_ italiana di fatto registrasse anche tale movimentazione di magazzino proprio o presso terzi di tale merce”.
Con la stessa sentenza, l'Agenzia delle Entrate (d'ora innanzi AdE) è stata condannata a rifondere a Soc._1 le spese di giudizio, liquidate in 1.000,00 €.
Avverso tale sentenza ha mosso gravame AdE e la Commissione Tributaria Regionale di Palermo - sezione staccata di TA, sentenze n. 1854/34/16 dell'11.5.2016, ha dichiarato l'estinzione del processo giacché non riassunto nel termine perentorio di tre mesi dalla conoscenza dell'evento interruzione dello stesso rappresentato dal sopravvenuto fallimento di Ricorrente_1 s.r.l..
AdE ha fatto ricorso per cassazione e la Suprema Corte, con ordinanza n. 23538, pubblicata il 3.9.2024, ha cassato la sentenza impugnata e rinviato a questa Corte, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di legittimità.
Il giudizio è stato riassunto dalla curatela del fallimento della Ricorrente_1 s.r.l., riproponendo e coltivando le difese contenute nella memoria di costituzione in appello, agli atti.
Nel giudizio riassunto si è costituita, controdeducendo, AdE.
All'udienza di trattazione del 21.11.2025, le causa veniva decisa.


MOTIVI DELLA DECISIONE
Il giudice di prime cure ha ritenuto non provata la interposizione fittizia e piuttosto dimostrato, dalla società accertata, sulla base dei contratti di commissione prodotti in atti, che legittimamente era stata imputata a reddito solo la provvigione commisurata al volume delle vendite. In ordine agli acquisti in proprio dei beni a marchio À_ e del loro commercio al di fuori del contratto di commissione, che vedeva la società accertata esclusivista in Italia per la vendita per conto della succursale di Lugano, il giudice di prime cure ha affermato che non era stato verificato, mediante l'acquisizione del contratto, che la Società_3 srl producesse in esclusiva i prodotti elettromedicali poi commercializzati dalla società accertata.
Per quanto attiene alla interposizione fittizia, va premesso che, sotto l'aspetto fiscale: i beni introitati in Italia dalla Svizzera venivano destinati, in “conto deposito” della Società_2, alla À_ nel deposito di Indirizzo_1 oppure a corrieri terzi poi incaricati dalla À_ di effettuare le consegne ai clienti finali;
in virtù del rapporto di commissione, la À_ ha agito quale unica venditrice italiana in nome e per conto della committente Società_2, la quale formalmente è rimasta proprietaria dei beni commercializzati fino al momento della cessione al consumatore finale;
procacciati i clienti italiani, gli ordinativi con cadenza periodica venivano trasmessi ai corrieri depositari della merce per la materiale consegna e riscossione, in contrassegno, del corrispettivo pattuito che, una volta riscosso, veniva rimesso alla À_; a fronte delle cessioni dei predetti beni effettuate nel territorio nazionale e, quindi, dei relativi corrispettivi introitati, la À_ contabilizzava una provvigione attiva, quale componente positivo di reddito, di entità variabile e commisurata al volume delle vendite, mentre nella preponderante misura l'ammontare dei corrispettivi veniva imputato a debito verso Società_2; proprio in tale ambito, À_ aveva disposto consistenti ordinativi di bonifico in favore del soggetto non residente, Società_2 . Conseguentemente, ai fini delle imposte dirette, il valore dei beni commercializzati non era stato mai imputato tra le merci acquistate quanto, piuttosto, in conto deposito della Società_2.
Invero dal controllo sostanziale effettuato dai militari della Guardia di Finanza, i cui contenuti sono stati poi trasfusi negli avvisi di accertamento impugnati, può inferirsi come la realtà gestionale di À_ non si configuri affatto in un rapporto commissionario con l'estero bensì nell'ambito di un'attività economica mercantile dalla stessa svolta in proprio sul territorio nazionale e, come tale, da sottoporre a tassazione secondo le regole dell'ordinamento tributario italiano. In altre parole, mentre À_ si dichiarava commissionaria di Società_2, prospettando i corrispettivi da vendita quali provvigioni attive, il controllo sostanziale ha fatto emergere la conduzione, da parte di À_, di una tipica attività commerciale di vendita, in nome e per conto proprio, di beni di produzione italiana, acquistati e venduti nel proprio esclusivo interesse, svolta nel territorio nazionale: in sostanza, il rapporto committente/commissionario è stato simulato dal fine di localizzare all'estero i redditi prodotti in Italia e, quindi, di sottrarre alla piena tassazione in Italia dei corrispettivi di vendita.
Inducono in tal senso le plurime presunzioni, gravi, precise e concordanti, che di seguito si elencano:
la pregressa attività commerciale esercitata da altro soggetto – la “Società_5 srl” – al quale la À_ è subentrata senza soluzione di continuità, con identico marchio À_ e con la medesima gamma di beni di produzione italiana;
le dichiarazioni testimoniali rese dai produttori dei beni commercializzati ed anche dai vettori che ne hanno curato i trasporti, avendo tutti indicato negli appartenenti alla famiglia Nominativo_1 i veri gestori del commercio che À_ vuole ricondurre, formalmente, agli interessi della società non residente, Società_2; al riguardo va evidenziato, infatti, che i militari della Guardia di Finanza hanno effettuato dei sopralluoghi presso le società che materialmente costruivano i prodotti poi commercializzati da À_ - la Società_3 srl, con sede in Assoro, e la Nominativo_1 srl, con sede in San Clemente - ed è emerso che la Società_3 ha costruito materialmente e con proprio personale dipendente gli elettrostimolatori commercializzati con imballaggio a marchio À_, nel senso che ha anche provveduto ad imballarle negli involucri recanti la sigla À_, pronte per la consegna ai clienti finali;
è emerso, ancora, che la predetta società è posseduta per il 33% da SNominativo_2, che ne è pure rappresentante legale, e per il 67% dalla Società_4 di Amsterdam, con la quale, però, il Nom._2 ha dichiarato di non avere mai interagito avendo intrattenuto i rapporti commerciali per i prodotti À_ solo con la succursale di Lugano;
è emerso, ancora, per quanto attiene alla Società_6 , il cui rappresentante legale ha dichiarato di avere gestito i trasporti e l'assistenza tecnica ai clienti À_, che la predetta società ha ceduto un prodotto finito perfettamente funzionante e mai semilavorato, progettato in autonomia ma con approvazione da parte dei Società_6; è evidente, pertanto, come i beni commercializzati fossero prodotti in Italia da aziende riferibili alla famiglia Nominativo_1;
l'elevato margine di profitto non sottoposto a tassazione in Italia, se non per la sola provvigione attiva;

il fatto, assai significativo, che l'esportazione verso la Svizzera dei beni destinati al mercato nazionale e la contestuale reimportazione in Italia dei medesimi sia avvenuta attraverso il così detto “giro del piazzale”, quindi, nella sostanza, simulando l'esportazione e la reimportazione;

il fatto che i contratti di commissione, stipulati in forma di scritture private non registrate, afferiscono solo ai prodotti Prodotto_1 e Prod._2 e non a tutti gli altri pur formalmente commercializzati da À_ quale commissionaria, vale a dire le macchine Prod._3, Prod._4, Prod._5 e Prod._6 ed i prodotti di linea cosmetica Prod._7 e Prod._8;
nel contempo, la riscontrata vendita, da parte di À_, in nome e per conto proprio, dei beni che a rigore avrebbe dovuto commercializzare solo nell'ambito del contratto di commissione, quindi, in deroga agli accordi di esclusiva;

la circostanza, altrettanto significativa, rappresentata dal mancato trasferimento a Società_2, per rilevanti importi, dei corrispettivi incassati da À_ a fronte delle vendite operate sul territorio nazionale;

le indiscutibili relazioni di famiglia tra le parti e la presenza - pure obiettivamente emersa - di membri comuni nel consiglio di amministrazione delle due società;
l'esistenza di atti transattivi in deroga ai contratti di commissione.
A quanto appena esposto si aggiunga che dalle difese della società accertata non emerge in alcun modo quali possano essere state le ragioni economiche volte a giustificare l'assetto contrattuale tra Società_2 e À_, a poco rilevando, come assume la società accertata, che la Svizzera non possa annoverarsi tra i “paradisi fiscali” notoriamente ritenuti tali, solo se si consideri che non è stato affatto dimostrato, benché ripetutamente affermato, non solo che Società_2 abbia effettivamente assolto alla tassazione elvetica ma, soprattutto, quale fosse il livello di tale tassazione, onde poterlo confrontare con quello della tassazione italiana e, quindi, poter sostenere che alcun concreto interesse poteva derivare, per À_, dal relazionarsi, in qualità di commissionaria, con Società_2, se non quelle di eludere l'imposizione fiscale italiana e, quindi, di risparmiare le imposte.
Né la creazione del soggetto giuridico elvetico quale succursale dell'omonima società olandese pare ricondursi all'addotto disegno di espansione dell'attività commerciale della famiglia Nominativo_1 in ambito europeo, nell'ambito del quale parrebbe spiegarsi anche la concomitante creazione della Società_6 , con sede a Londra. Infatti, nonostante dalla creazione della predetta galassia di società fosse passato, rispetto al biennio accertato, più di un anno, il gruppo Nominativo_1 continuava ad operare soltanto in Italia, da sempre proprio ambito di elezione.
E' evidente, pertanto, come nella specie trovi applicazione il principio di diritto per il quale: “In materia tributaria, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo che preclude al contribuente di conseguire vantaggi fiscali mediante l'uso distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un'agevolazione o un risparmio d'imposta, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l'operazione, diverse dalla mera aspettativa di quei benefici;
tale principio trova fondamento, in tema di tributi non armonizzati, nei principi costituzionali di capacità contributiva e di progressività dell'imposizione e non contrasta con il principio della riserva di legge, non traducendosi nell'imposizione di obblighi patrimoniali non derivanti dalla legge, bensì nel disconoscimento degli effetti abusivi di negozi posti in essere al solo scopo di eludere l'applicazione di norme fiscali, con la conseguenza che questi ultimi sono inopponibili all'Amministrazione finanziaria. (Nella specie, la S.C. ha confermato la sentenza di merito che aveva considerato illegittima la condotta del contribuente realizzata attraverso la combinazione di un preliminare di compravendita non registrato recante il reale prezzo di vendita del bene, integrante il negozio dissimulato, con l'atto pubblico di acquisto contenente l'indicazione di un importo inferiore, così mirando a conseguire benefici fiscali immotivati ed illeciti sotto il profilo tributario tramite detti negozi, inopponibili all'Amministrazione finanziaria)” (in ta senso, cass. civ., sezione V, ordinanza n. 14674 del 27.5.2024).
Corretta appare, pertanto, la rideterminazione dei ricavi omessi in capo À_ in 7.966.497,00
€ dai quali vanno detratti, però, in accoglimento delle doglianze sollevate al riguardo dalla società accertata, i componenti negativi di reddito immediatamente rilevabili quali le rimanenze di merci presso À_, non potendo in merito condividersi la difesa di AdE a tenore della quale al predetto fine la società accertata avrebbe dovuto tenere in maniera distinta, e con appositi elenchi, le rimanenze proprie da quelle delle merci in conto deposito della committente Società_2, cozzando tale circostanza con l'assunto – posto a fondamento degli avvisi di accertamento impugnati e fatto proprio da questa Corte – per il quale À_ non ha affatto operato quale commissionaria di Società_2 quanto, piuttosto, in proprio.
Nei termini in precedenza esposti, pertanto, il gravame di AdE merita accoglimento, con la conseguenza che le maggiori imposte dovute e le correlate sanzioni dovranno essere rideterminate abbattendo i ricavi delle rimanenze di merci presso À_ , con ciò dovendosi ritenere parzialmente accolto il ricorso avverso l'avviso di accertamento n. RJ803A101981.
La particolarità della questione affrontata e le ragioni della decisione legittimano la compensazione, tra le parti, delle spese di tutti i giudizi celebrati - quindi, anche di quello di legittimità, per la cui liquidazione pure è stato disposto rinvio da parte della Suprema Corte - ed anche con riferimento a tale capo deve intendersi riformata, quindi, la sentenza impugnata, con la quale, invece, le spese del primo grado di giudizio erano state poste a carico di AdE.


P.Q.M.

La Corte di giustizia di II^ grado della Sicilia - Sezione 17 staccata di TA, così provvede:
in parziale accoglimento del gravame ed in parziale accoglimento del ricorso avverso l'avviso di accertamento n. RJ803A101981, dispone che le maggiori imposte dovute con riferimento all'anno 2004 e le correlate sanzioni vengano rideterminate abbattendo i ricavi delle rimanenze di merci presso À_ srl;

compensa, tra le parti, le spese di tutti i giudizi celebrati.
TA, 21 novembre 2025
Il giudice relatore ed estensore David SALVUCCI
Il Presidente
Giambattista SCHININA'