Sentenza n. 39/2026
Depositata il 28/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell' ABRUZZO Sezione 6, riunita in udienza il
19/01/2026 alle ore 16:30 con la seguente composizione collegiale:
LUCIOTTI LUCIO, Presidente
DE RENSIS GIOVANNI, Relatore
CANOSA DOMENICO, Giudice
in data 19/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 337/2025 depositato il 14/04/2025

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Pescara - Via Rio Sparto, 21 65129 Pescara PE
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

E_ RL - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 559/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado PESCARA sez.
1 e pubblicata il 16/10/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TA606I100584 IVA-OPERAZIONI IMPONIBILI 2016
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 14/2026 depositato il 23/01/2026
Richieste delle parti: Come in atti e da discussione.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La D.P. di Pescara dell'Agenzia delle Entrate [con l'avviso di accertamento n. TA606I100584/2022
(relativo al periodo d'imposta 2016)] affermava di essere “… in possesso del processo verbale di constatazione redatto in data 10/12/2019 dai militari della Guardia di ZA … a conclusione di una verifica fiscale effettuata nei confronti della … E_ RL … esercente l'attività di “commercio al dettaglio di carburante per autotrazione” … Le operazioni di verifica hanno interessato i periodi d'imposta
2016, 2017 e 2018. Il suddetto processo verbale … risulta conosciuto e ricevuto dalla parte … Nell'anno di imposta 2016 i verificatori hanno constatato l'utilizzo da parte della E_ … di fatture passive relative all'acquisto di benzina e gasolio emesse da società fittizie, solo formalmente operative, indicate alla pag. 57 del PVC … per un imponibile complessivo pari ad € 506.384,65 (oltre ad IVA 22 %). Le società fornitrici della E_ … rispondono perfettamente all'identikit tipico di una cartiera, infatti, oltre ad effettuare vendite “sotto Platts” … presentano … una o più delle seguenti ulteriori criticità …
ACCERTA … un'indebita detrazione di I.V.A. … di € 111.405,00 relativa ad acquisti imponibili … riguardanti operazioni soggettivamente inesistenti”.
Adita dal ricorso della contribuente (avverso il menzionato avviso di accertamento), la C.G.T. di Pescara
(con la sentenza n. 559 del 10/16-10-2024) accoglieva la doglianza (“Quanto alle spese, la peculiarità delle questioni … e la novità delle stesse ne consente l'integrale compensazione tra le parti”).
Con l'atto d'appello ritualmente notificato alla contribuente in data 10-4-2025, la D.P. di Pescara dell'Agenzia delle Entrate chiedeva la riforma dell'indicata sentenza e, senza formulare appello incidentale, la E_ si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto dell'appello.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello va accolto per quanto di ragione
La C.G.T. di Pescara ha accolto il ricorso proposto dalla contribuente avverso l'avviso di accertamento con cui era stata determinata una maggiore I.V.A., per l'anno d'imposta 2016, ritenuta invece detraibile in quanto derivante da operazioni non realizzate a seguito dell'emissione di fatture soggettivamente inesistenti.
I Giudici di primo grado, in particolare, hanno ritenuto che:
· i costi documentati e che risultavano inerenti all'attività imprenditoriale, relativi alle fatture per operazioni soggettivamente inesistenti, erano deducibili ai fini dell'I.V.A. in quanto sussisteva, nel caso in esame, il requisito della «buona fede»; · incombeva all'Difensore_1 l'onere di provare sia gli elementi di fatto della frode attinenti il cedente, ovvero la sua natura di «cartiera», sia la partecipazione ad essa della società contribuente, ovvero la sua consapevolezza in quanto si contestavano detrazioni d'imposta indebite, e, cioè, formalmente giustificate da documentazione contabile e finanziaria, ma in effetti corrispondenti ad acquisti effettuati o partecipando direttamente ad un'organizzazione di imprese creata allo scopo di evadere il tributo col sistema della c.d. «frode carosello» o avvantaggiandosi consapevolmente dei risultati di siffatta organizzazione;

· la predetta prova poteva essere data anche mediante presunzioni, dotate di gravità, precisione e concordanza, consistenti in elementi obiettivi tali da porre sull'avviso qualsiasi imprenditore onesto e mediamente esperto sull'inesistenza sostanziale del contraente;

· la società ricorrente aveva provato la sua estraneità alla frode I.V.A. e, comunque, la non consapevolezza della stessa;
pertanto, la società aveva diritto alla detrazione dell'I.V.A. in quanto non si ravvisava un comportamento colposo della stessa e si riteneva che la contribuente avesse agito con la diligenza richiesta in relazione all'attività svolta senza aver condiviso i vantaggi derivanti dalle operazioni soggettivamente inesistenti.
Va premesso che, in tema di operazioni soggettivamente inesistenti, la Corte di Cassazione, in coerenza con le plurime affermazioni della Corte di Giustizia (Corte di Giustizia UE, 6 settembre 2012, C-324/11;
Corte di Giustizia UE, 22 ottobre 2015, C-277/14; Corte di Giustizia UE, 19 ottobre 2017, C-101/16 e, più di recente, Corte di Giustizia UE, 1 dicembre 2022, C-512/21) ha affermato che «qualora l'Difensore_1 contesti che la fatturazione attiene ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, incombe sulla stessa l'onere di provare la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi specifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente;
ove l'Difensore_1 assolva a detto incombente istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto» (cfr. Cass., 16 febbraio 2025, n. 3949; Cass., 12 giugno
2024, n. 16361; Cass., 1 dicembre 2023, n. 33620; Cass., 31 gennaio 2022, n. 2922; Cass., 20 luglio
2020, n. 15369; Cass., 28 febbraio 2019, n. 5873; Cass., 20 aprile 2018, n. 9851).
Come chiarito dalla Corte di Cassazione, partendo dalla premessa che ai fini della ripartizione dell'onere della prova occorre considerare che il diniego del diritto di detrazione segna un'eccezione al principio di neutralità dell'I.V.A. che tale diritto costituisce, sicché incombe, in primo luogo, sull'Difensore_1 provare che, a fronte dell'esibizione del titolo, difettano, le condizioni, oggettive e soggettive, per la detrazione e che, una volta raggiunta questa prova, spetterà al contribuente fornire la prova contraria, ossia di aver svolto le trattative in buona fede, ritenendo incolpevolmente che le merci acquistate fossero effettivamente rifornite dalla società cedente;
inoltre, la prova che deve essere fornita dall'Difensore_1 in caso di operazioni soggettivamente inesistenti si incentra su due circostanze di valenza costitutiva rispetto alla pretesa erariale, ossia che il soggetto formale non è quello reale e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che la cessione si inseriva in una evasione I.V.A. e, a tale ultimo fine, non è necessaria la prova della partecipazione all'evasione, ma è sufficiente e necessario che il contribuente avrebbe dovuto esserne consapevole (Cass., 20 aprile 2018, n. 9851, in motivazione).
Con specifico riguardo alla consapevolezza del contribuente, secondo il consolidato orientamento della
Corte di Giustizia, deve essere soddisfatta l'esigenza di tutela della buona fede del soggetto passivo, il quale non può essere sanzionato, con il diniego del diritto di detrazione, se non sapeva o non avrebbe potuto sapere che l'operazione si collocava nell'ambito di un'evasione commessa dal fornitore o che un'altra operazione facente parte delle cessioni, precedente o successiva a quella da detto soggetto passivo, era viziata da evasione dell'I.V.A. (Corte di Giustizia UE, 6 luglio 2006, C-439/04 e C-440/04;
Corte di Giustizia UE, 21 giugno 2012, C-80/11 e C142/11; Corte di Giustizia, 22 ottobre 2015, C-277/14).
Sul «tipo» di prova incombente sull'Difensore_1 si è precisato che: a) essa può ritenersi raggiunta se quest'ultima fornisce attendibili indizi idonei ad integrare una presunzione semplice e, dunque, non occorre la prova « certa» e incontrovertibile;
b) l'onere dell'Difensore_1 sulla consapevolezza del cessionario deve essere ancorato al fatto che questi, in base ad elementi obbiettivi e specifici che spetta all'A.F. individuare e contestare, conosceva o avrebbe dovuto conoscere che l'operazione si inseriva in un'evasione dell'I.V.A. e che tale conoscibilità era esigibile, secondo i criteri dell'ordinaria diligenza, tenuto conto delle circostanze esistenti al momento della conclusione dell'affare (Cass., 20 aprile 2018, n. 9851, in motivazione). Pertanto, sebbene al destinatario non compete, di norma, conoscere la struttura e le condizioni di operatività del proprio fornitore, sorge, tuttavia, un obbligo di verifica, nei limiti dell'esigibile, in presenza di indici personali ed operativi anomali dell'operazione commerciale ovvero delle scelte dallo stesso effettuate ovvero tali da evidenziare irregolarità ed ingenerare dubbi di una potenziale evasione, la cui rilevanza è tanto più significativa atteso il carattere strutturale e professionale della presenza dell'imprenditore nel settore del mercato in cui opera e l'aspettativa, fisiologica ed ordinaria, che i rapporti commerciali con gli altri operatori siano proficui e suscettibili di reiterazione nel tempo (Cass., 2 dicembre 2015, n. 24490).
In via esemplificativa (poiché la valutazione va in ogni caso ancorata alla concreta vicenda) possono costituire elementi di rilevanza sintomatica:
· l'acquisto dei beni ad un prezzo inferiore di mercato;

· la limitatezza dell'eventuale ricarico;

· la presenza di una varietà e pluralità di soggetti promiscuamente indicati nella documentazione di trasporto e nella fatturazione;

· la scelta di operare secondo canali paralleli di mercato (che esige una più attenta e approfondita valutazione dei propri interlocutori, proprio per verificarne l'effettività), poco importa se giustificata da esigenze di accelerazione e di margini produttivi;

· la tempistica dei pagamenti, in ispecie se incrociati od operati su conti esteri a fronte di interlocutori nazionali, ovvero se effettuati in contanti;

· la qualità del concreto intermediario con il quale sono state intrattenute le operazioni commerciali;

· il numero, la qualità e la durata delle transazioni, in ispecie a fronte di rapporti contigui e frequentazioni reiterate con i titolari della cartiera, ovvero nel caso in cui il contribuente abbia rapporti commerciali con una pluralità di soggetti aventi la qualità di cartiera (Cass., 20 aprile 2018, n. 9851, in motivazione).
Ne consegue che la sussistenza di indizi, che consentano di sospettare l'esistenza di irregolarità o di evasioni nella sfera dell'emittente, deve indurre l'operatore avveduto ad assumere le opportune informazioni sul soggetto dal quale intenda acquistare beni o servizi (Cass., 4 luglio 2022, n. 21072;
Cass., 2 dicembre 2021, n. 38012; Cass., 16 novembre 2021, n. 34531).
Il contenuto della massima diligenza esigibile nei confronti di un accorto operatore, al fine di non essere parte di una frode I.V.A., si incentra sulle opportune informazioni circa l'effettiva esistenza del fornitore, da acquisirsi direttamente (in relazione alla struttura organizzativa dello stesso), sia indirettamente, attraverso l'esame delle modalità con le quali si è estrinsecato il rapporto commerciale con l'emittente (Cass., 27 settembre 2022, n. 28165).
Ed invero, l'operazione soggettivamente inesistente si configura sia quando l'emittente della fattura non sia un soggetto passivo di imposta, sia quando la falsità delle fatture riguardi operazioni avvenute tra soggetti diversi da quelli che appaiano nella documentazione;
segnatamente, nel caso in cui l'Difensore_1 ritenga che la fattura attenga ad operazioni solo soggettivamente inesistenti, e cioè che la fattura sia stata emessa da soggetto diverso da quello che ha effettuato la cessione o la prestazione in essa rappresentata (e della quale il cessionario o il committente sia stato realmente destinatario), la detraibilità dell'I.V.A. deve essere, in linea di principio, esclusa, venendo a mancare lo stesso principale presupposto della detrazione, costituito dall'effettuazione di un'operazione ai sensi dell'art. 19, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972, presupposto da ritenersi carente anche nel caso in cui i termini soggettivi dell'operazione non coincidano con quelli della fatturazione (Cass., 13 novembre 2009, n. 23987; Cass., 12 marzo 2007, n.
5719). In tal caso, infatti, come evidenziato dalla Corte di Cassazione, l'imposta viene versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa, né assoggettato all'obbligo di pagamento dell'imposta, in quanto le fatture sono emesse da un soggetto che non è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, da ritenersi "inesistenti" (Cass., 30 ottobre 2013, n. 24426). In sostanza, in caso di emissione di fattura per operazioni inesistenti, l'I.V.A. versata (come previsto dall'art. 21, comma 7, d.P.R. 6 n. 633 del
1972) alla non genuina controparte, va considerata (proprio per le finalità del complessivo sistema I.V.A.) come "fuori conto", e cioè "isolata" dalla massa di operazioni effettuate ed "estraniata" dal meccanismo di compensazione tra I.V.A. "a valle" ed I.V.A. "a monte" che presiede alla detrazione d'imposta di cui all'art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass.,13 marzo 2013, n. 6229, e Cass., 20 luglio 2020, n. 15369).
La Corte di Cassazione ha, poi, precisato che, in tema di evasione dell'I.V.A. a mezzo di frodi carosello, quando l'operazione soggettivamente inesistente è di tipo triangolare, poco complessa e caratterizzata dalla interposizione fittizia di un soggetto terzo tra il cedente ed il cessionario, l'onere probatorio a carico dell'Difensore_1, sulla consapevolezza da parte del cessionario che il corrispettivo della cessione sia versato al soggetto terzo non legittimato alla rivalsa né assoggettato all'obbligo del pagamento dell'imposta, è soddisfatto dalla dimostrazione che l'interposto è privo di dotazione personale e strumentale adeguata alla prestazione fatturata, mentre spetta al contribuente-cessionario fornire la prova, contraria, della buona fede con cui ha svolto le trattative ed acquistato la merce, ritenendo incolpevolmente che essa fosse realmente fornita dalla persona interposta, alla luce delle regole di diligenza massima esigibili da un operatore accorto e dei criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto (Cass. sez. tributaria ordinanza n. 13324 del 23-4/-19-5-2025, rv. 675058).
Raggiunta tale prova, incombe sul contribuente l'onere di dimostrare, oltre all'effettività del cedente, la propria buona fede, ossia di «avere agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasione fiscale e di aver adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto - secondo i criteri di ragionevolezza e di proporzionalità, in rapporto alle circostanze del caso concreto - al fine di evitare di essere coinvolto in una tale situazione, in presenza di indizi idonei a far insorgere il sospetto», stante l'inesigibilità di ulteriori verifiche (Cass., 20 luglio 2020, n. 15369).
Il contribuente, in altri termini, può dimostrare sia l'anomalia degli elementi posti in evidenza dal Fisco, sia l'attività preventiva posta in essere da cui emergeva l'effettività ed operatività dell'impresa interposta.
Risulta, invece, priva di rilievo tanto la prova sulla regolarità formale delle scritture e sulle evidenze contabili dei pagamenti, quanto sull'inesistenza di un dimostrato vantaggio, e ciò in quanto le prime circostanze sono già insite nella stessa nozione di operazione soggettivamente inesistente, mentre l'ultima si riferisce ad un dato di fatto esterno alla fattispecie, inidoneo di per sé a dimostrare l'estraneità alla frode (Cass., 16 febbraio 2025, n. 3949). Nessun rilievo assume, poi, la riscontrata congruità dei prezzi e la regolarità formale delle operazioni, poiché il primo costituisce un elemento neutro ai fini della prova della buona fede, e la seconda è addirittura utilizzata proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (Cass., dicembre 2019, n.33915; Cass., 24 agosto 2022, n. 25192). Né, a tal fine, è sufficiente dedurre che la merce sia stata consegnata e rivenduta e la fattura, I.V.A. compresa, effettivamente pagata, poiché trattasi di circostanze pienamente compatibili con la frode fiscale perpetrata mediante un'operazione soggettivamente inesistente» (Cass., 9 settembre 2016, n. 17818), ovvero, «di circostanze non concludenti, la prima in quanto insita nella stessa nozione di operazione soggettivamente inesistente, e la seconda perché relativa ad un dato di fatto inidoneo di per sé a dimostrare l'estraneità alla frode» (cfr. Cass., 28 giugno 2018, n. 17153).
Tanto premesso, nella vicenda in esame la C.G.T. di Pescara non ha fatto piena e corretta applicazione dei principi di diritto espressi in tali arresti giurisprudenziali.
I Giudici di prime cure, nella specie, a fronte della contestazione circa l'indebita detrazione I.V.A. da parte dell'appellata in relazione a fatture emesse da numerose società (Società_1i, Società_2, Società_3, Società_4, Società_5, Società_6, Società_7, Società_8 e Società_9) – qualificabili come “cartiere” che, nel periodo d'imposta 2016, si erano fittiziamente interposte come «filtro
» negli acquisti praticati dall'appellata - hanno escluso che l'Difensore_1 avesse fornito elementi idonei a dimostrare la conoscenza e/o conoscibilità della frode I.V.A. da parte della contribuente, affermando genericamente che la società ricorrente aveva provato la sua estraneità alla frode I.V.A. e, comunque, la non consapevolezza della stessa, in quanto non si ravvisava un comportamento colposo della stessa e che, in particolare, dalle prove presentate, appariva credibile che l'appellata si rifornisse presso quelle società.
Ciò però senza considerare che, come si evince dall'appello, l'Ufficio aveva posto in evidenza elementi obbiettivi e specifici verificabili, che, consentendo di sospettare l'esistenza di irregolarità e/o di evasioni nella sfera delle emittenti le fatture, dovevano indurre la società contribuente – usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta - ad assumere le opportune informazioni sull'effettiva esistenza dei soggetti (fittiziamente) fornitori della merce.
Infatti:
· l'inesistenza delle sedi legali delle società;
· la mancanza di lavoratori dipendenti e di una struttura predisposta al ricevimento delle merci;

· l'assenza di documentazione contabile ed extracontabile;

· la circostanza che le società operavano in settori affatto diversi da quello della compravendita di carburanti fino a poco prima degli acquisti operati presso di esse dall'appellata [ad esempio: 1) la Società_8 operava nel settore della fabbricazione di componenti elettronici;
2) l'TO PE operava nel settore della fornitura di servizi di sostegno alle imprese];
· la circostanza che l'appellata non ha svolto alcuna forma di controllo su dette società prima di effettuare gli acquisti di carburanti, tanto è vero che la E_ si è limitata a depositare in giudizio i bilanci delle società acquisiti nel 2022 e quindi in epoca successiva agli accertamenti svolti dai Finanzieri,
e, soprattutto, alle operazioni realizzate nel 2016 con i predetti fornitori;

· l'avere – l'appellata – acquistato carburante a prezzi inferiori al mercato di riferimento e cioè al
“Platts”.
erano elementi tipici (che davano luogo ad una presunzione di svolgimento di operazioni soggettivamente inesistenti) che comportavano l'inversione dell'onere della prova a carico della società contribuente, nel senso che quest'ultima avrebbe dovuto dimostrare che «non avrebbe potuto sapere» pur avendo utilizzato la massima diligenza esigibile.
Questi elementi, invece, sono stati erroneamente trascurati dalla C.G.T. di Pescara, con il conseguente errore di diritto, correttamente censurato dall'Agenzia appellante.
Va, infatti, affermato che, trattandosi di operazioni soggettivamente inesistenti di tipo triangolare, l'onere probatorio a carico dell'Difensore_1 sulla conoscibilità da parte della contribuente della partecipazione ad una frode I.V.A. era soddisfatto dalla dimostrazione della fittizietà del soggetto interposto.
La C.G.T. di Pescara, non facendo una corretta applicazione dei criteri di ripartizione dell'onere probatorio, ha valorizzato elementi privi di rilievo quali:
· la circostanza che “Per quanto concerne l'acquisto del carburante sulla base di prezzi inferiori a quelli asseritamente di mercato … difetti un approfondimento tecnico circa la determinazione dei parametri del prezzo di vendita del carburante. Agli atti, infatti, non risulta esservi uno specifico accertamento di natura tecnica dal quale poter trarre il fondato convincimento che la società ricorrente abbia operato, nel periodo d'imposta in considerazione, acquisti di carburante sottocosto”;
· “Anche la circostanza della varietà … di imprese fornitrici … indebolisce la presunzione dell'accettazione del rischio di una frode fiscale, perché maggiore è il numero dei fornitori e minore dovrebbe essere la probabilità di incorrere in cessioni fiscalmente illecite, a meno che non si intenda supporre la immanente illiceità degli scambi commerciali intracomunitari nel settore petrolifero e la pervasività delle evasioni d'imposta …”;
· la circostanza che le “le società fornitrici … risultavano, nel periodo degli scambi, regolarmente iscritte nel registro delle imprese …”;
· “… che lo stesso valore delle quotazioni Platts non implica di per sé la possibilità di ritenere illecite tutte le operazioni commerciali che se discostino al ribasso …”.
Elementi tutti valorizzati nell'impugnata sentenza che stridono grandemente – con conseguente illogicità della motivazione - con l'affermazione (in essa presente) secondo la quale “… può dirsi accertato come le società emittenti le fatture considerate soggettivamente inesistenti non abbiano versato l'IVA a debito relativa alle cessioni di carburante, non abbiano presento dichiarazioni fiscali o lo abbiano fatto indicando crediti inesistenti, non abbiano avuto sedi operative, strutture aziendali e dipendenti nel periodo in considerazione ed abbiano generalmente applicato prezzi di vendita inferiori alle quotazioni Platts di riferimento. L'insieme di tali circostanze fornisce indubbiamente un complesso di attendibili indizi idonei ad integrare una presunzione semplice in ordine all'inesistenza, sotto il profilo soggettivo, delle operazioni commerciali intercorse tar la società verificata e le società fornitrici …”.
La condanna dell'appellata al pagamento delle spese del doppio grado discende dalla soccombenza.

P.Q.M.

accoglie l'appello e condanna l'appellata al pagamento delle spese processuali del doppio grado di giudizio che liquida in euro 7.000,00 per compensi per ciascun grado, oltre spese ed accessori di legge.