Sentenza n. 494/2026
Depositata il 23/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 18, riunita in udienza il 14/01/2026 alle ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
COLETTA GIUSEPPE, Presidente
SILIPO CO, Relatore
GUADAGNI LUIGI, Giudice
in data 14/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 3341/2024 depositato il 04/07/2024
proposto da ricorrente 1 S.a.s. - P.IVA_1
Difeso da
Avv. Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Frosinone - Piazza S .pertini - Pal. Sif 03100 Frosinone FR
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 444/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado FROSINONE sez. 2 e pubblicata il 07/12/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TKQ023I008492022 IVA-OPERAZIONI ESENTI 2016
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 139/2026 depositato il
19/01/2026
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il ricorrente 1 S.a.S., come in atti rappresentato e difeso, appella la sentenza n. 444/02/23 della Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Frosinone, depositata il 07.12.2023.
Con avviso di accertamento n. TKQ023I00849/2022 relativo all'anno d'imposta 2016, l'Ufficio recuperava ad imposizione ai fini IVA operazioni ritenute imponibili pari ad € 28.426,00, con conseguente maggiore imposta di € 6.254,00, oltre a recuperi ai fini II.DD. per costi di competenza di esercizi precedenti pari ad
€ 2.390,00. L'accertamento traeva origine dal disallineamento tra i compensi comunicati dal concessionario/ gestore della rete AWP e quanto dichiarato dall'esercente, nonché dall'assoggettamento ad esenzione ex art. 10, co. 1, n. 6, DPR 633/1972 operato dal contribuente per i corrispettivi percepiti in rapporto al gestore degli apparecchi (Società_2 s.r.l.).
Il ricorso di primo grado veniva respinto, ritenendosi che l'esenzione IVA per raccolta delle giocate dovesse interpretarsi in senso restrittivo e non si estendesse alle prestazioni rese dall'esercente al gestore in assenza di rapporto diretto con il concessionario.
Con atto di appello la società deduce l'erroneità della sentenza, sostenendo che l'esercente partecipa alla filiera del gioco con attività qualificabili come raccolta a distanza, normate e autorizzate, sicché i relativi corrispettivi godrebbero dell'esenzione ex art. 10, co. 1, n. 6, DPR 633/1972, anche alla luce della contrattualistica che vede coinvolti esercente–gestore–concessionario. Chiede la riforma della decisione con vittoria di spese e compensi del doppio grado di giudizio.
L'Agenzia delle Entrate DP di Frosinone si è costituita chiedendo il rigetto dell'appello, evidenziando che il contratto del 15.04.2016 non integra affidamento diretto dell'attività di raccolta da parte del concessionario all'esercente; anzi, all'art. 2 il contratto esclude rapporti di noleggio/fornitura/assistenza tra concessionario ed esercente con riguardo alle AWP, rinviando ogni rapporto solo tra gestore ed esercente. L'Ufficio richiama la giurisprudenza di Cassazione (ord. nn. 16951–16955/2021) e la prassi (Circ. 21/E/2005; Ris. interpello n. 226/2019) nel senso della non estensibilità dell'esenzione ai rapporti gestore–esercente, conclude chiedendo il rigetto dell'appello con vittoria di spese e compensi.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'organizzazione ed esercizio dei giochi è riservata allo Stato (art. 1, D.Lgs. 496/1948); il Ministero dell'Economia opera tramite l'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli (già AAMS).
Il gioco tramite apparecchi AWP (art. 110, co. 6, T.U.L.P.S.) è esercitato su rete telematica di proprietà pubblica e gestita in concessione da soggetti selezionati da ADM.
La normativa di settore (tra cui D.M. 12 marzo 2004, n. 86; Decreto direttoriale ADM 23 luglio 2004) disciplina i rapporti tra concessionario, gestore ed esercente, delineando un modello integrato in cui ciascuno svolge funzioni necessarie alla raccolta delle giocate: il gestore cura apparecchiature e raccolta fisica del denaro;

l'esercente mette in esercizio gli apparecchi nel proprio locale, assicurandone la connessione telematica, la conformità, i presidi e le procedure operative richieste dalla normativa. Art. 10, comma 1, n. 6, D.P.R. 633/1972: esenzione per «le operazioni relative all'esercizio del lotto, delle lotterie … e le operazioni relative alla raccolta delle giocate» riservate allo Stato.
Art. 1, comma 497, L. 311/2004: estende l'esenzione alla raccolta delle giocate con gli apparecchi di cui all'art. 110, co. 6, T.U.L.P.S. “anche relativamente ai rapporti tra i concessionari della rete … e i terzi incaricati della raccolta stessa”.
La norma non circoscrive l'incarico al solo gestore né esclude l'esercente; richiede, piuttosto, che il terzo sia incaricato della raccolta dal concessionario nell'ambito della rete concessa.
L'esercente non si limita a concedere spazi: egli è soggetto abilitato (titolarità di licenza ex T.U.L.P.S., iscrizione al Registro esercenti ADM e requisiti di onorabilità), indispensabile sul piano funzionale alla messa in esercizio degli apparecchi connessi alla rete ADM e punto di contatto con il giocatore. La sua attività, per come normativamente regolata e contrattualmente incardinata nella filiera, consiste in:
abilitazione e mantenimento in esercizio delle AWP nel locale, garantendo collegamento telematico e conformità;
presidio operativo e responsabilità sul denaro contenuto negli apparecchi fino all'intervento del gestore, con doveri di custodia, vigilanza e prevenzione di manomissioni;

adempimenti informativi e di compliance (ad es., procedure antiriciclaggio, gestione segnalazioni e blocchi, rispetto distanze/limitazioni territoriali, formazione su gioco responsabile e contrasto alla ludopatia, ove prevista a livello regionale);
cooperazione necessaria affinché la giocata sia legittimamente raccolta e registrata sulla rete ADM.
Queste funzioni, strutturalmente e teleologicamente, non sono “accessorie” alla raccolta, ma ne costituiscono parte integrante, in un processo unitario di raccolta regolata e vigilata. La remunerazione riconosciuta all'esercente (quota aggio/ricavi) è, infatti, parametrata al volume delle giocate, ulteriore indice del sinallagma con l'attività di raccolta, non con un canone di locazione.
Nel caso di specie, l'esercente ha prodotto contratto del 15.04.2016 stipulato tra Concessionario ( Società_4 S.p.A.), ST (Società_2 S.r.l.) ed Esercente (ricorrente 1), che:
Inquadra l'attività dell'esercente all'interno della rete concessa;

Regola i flussi economici a percentuale sulle giocate;

Attribuisce all'esercente obblighi puntuali funzionali alla raccolta (collegamento rete, presidi, blocchi, cooperazione operativa).
L'Agenzia delle Entrate valorizza una clausola (art. 2) che esclude rapporti di noleggio/assistenza/ manutenzione tra concessionario ed esercente, traendone che manco un rapporto diretto per l'esenzione.
Ma la clausola:
non esclude, né potrebbe, l'incardinamento dell'esercente nella filiera concessoria;

delimita solo l'oggetto di altri possibili rapporti (noleggio, assistenza, ecc.) che non attengono alla raccolta;

non smentisce che l'esercente sia “terzo incaricato” della raccolta per conto del concessionario, in coordinamento con il gestore, come dimostrano gli obblighi operativi e la misurazione della remunerazione sull'andamento delle giocate. Pertanto, è erroneo inferire dalla clausola che l'esercente sia estraneo alla raccolta: al contrario, il concorso funzionale richiesto dal contratto e dalla normativa configura l'incarico di cui al comma 497, art. 1, L. 311/2004.
Le ordinanze della Cassazione nn. 16951–16955 del 16.06.2021 (richiamate dall'Ufficio) affermano che l'esenzione va interpretata restrittivamente e non si estende a prestazioni diverse dalla raccolta, in specie la mera messa a disposizione dei locali resa dall'esercente in favore del gestore.
Non affermano, però, che l'esercente non possa mai rientrare nell'alveo della raccolta delle giocate;
stabiliscono soltanto che se l'attività si esaurisce nella locazione/cessione di spazi, l'esenzione non spetta.
Nel nostro caso:
l'attività dell'esercente non è limitata a spazi/servizi generici;

il contratto trilaterale e gli obblighi normativi integrano la partecipazione necessaria alla raccolta su rete ADM;

la remunerazione è correlata alle giocate, non al mero godimento di spazi.
Ne discende che le ordinanze del 2021, correttamente intese, non impediscono l'applicazione dell'esenzione quando l'esercente sia effettivamente incaricato (dal concessionario, anche per il tramite del gestore in un unico regolamento contrattuale) di svolgere frazioni essenziali del processo di raccolta.
La Circolare 21/E/2005 e la Risposta n. 226/2019 dell'Agenzia, evocate dall'Ufficio, propongono una lettura eccessivamente restrittiva del comma 497 (limitandolo, di fatto, al binomio concessionario–gestore ovvero escludendo i rapporti in cui l'esercente sia parte attiva).
Tale prassi:
non può comprimere il dato testuale della legge (“terzi incaricati della raccolta”);
va disapplicata ove in contrasto con la normativa primaria e con la realtà funzionale del rapporto emergente dal contratto e dalla regolazione ADM.
L'Ufficio ha apoditticamente riqualificato l'attività come servizio imponibile, senza confutare:
la struttura trilaterale del contratto e i relativi obblighi operativi dell'esercente;
la connessione telematica alla rete ADM e i presidi di conformità posti in capo all'esercente;
la parametrazione della remunerazione alle giocate.
Ne consegue un difetto di motivazione/travisamento dei fatti, a fronte di documentazione idonea a dimostrare la partecipazione qualificata dell'esercente alla raccolta (artt. 3 e 7 L. 212/2000; art. 42, co. 2, D.P.R. 600/1973, per quanto applicabile al dovere di motivazione;
principi generali di collaborazione e buona fede).
Anche a voler seguire l'impostazione restrittiva, l'IVA su corrispettivi che remunerano attività intrinsecamente connesse alla raccolta violerebbe i principi di neutralità e proporzionalità, giacché il processo di raccolta su rete ADM è unitario e riservato, e la sua scomposizione artificiosa in una quota esente (gestore/ concessionario) e una imponibile (esercenti) disarticola la logica economico-giuridica del sistema e doppia il prelievo su segmenti dello stesso servizio pubblico regolato.
Spese compensate in considerazione dell'andamento della controversia.

P.Q.M.

La Corte accoglie l'appello. Spese compensate.