Sentenza n. 957/2026
Depositata il 02/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SICILIA Sezione 17, riunita in udienza il 23/01/2026 alle ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
SCHININA' GIAMBATTISTA, Presidente SALVUCCI DAVID, Relatore FAILLA CARMELO, Giudice
in data 23/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'istanza di riassunzione dell'appello n. 2639/2025
proposto da
Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
Ricorrente_2 CF_Ricorrente_2 -
Difeso da Difensore_1 CF_Difensore_1 -
Email_1ed elettivamente domiciliato presso
Ricorrente_3 - CF_Ricorrente_3
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro Ag. Entrate Direzione Provinciale Catania
Email_2 elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 150/2019 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale CATANIA sez. 6 e pubblicata il 07/01/2019
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO IRAP
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti: come da atti e verbali di causa;



SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Ricorrente_2, Ricorrente_1, Nominativo_1, Nominativo_2, Ricorrente_3 e Nominativo_3
, premesso di appartenere alla categoria dei medici di medicina generica e/o pediatrica convenzionata con il Servizio Sanitario Nazionale e di esercitare l'attività professionale senza alcuna struttura autonoma organizzata e ritenendosi, quindi, escluse dall'ambito di applicazione dell'Irap per assenza del presupposto impositivo di cui all'articolo 2 d.lgs n. 446/1997, impugnavano il silenzio-rifiuto formatosi sulle istanze di rimborso della predetta imposta versata per le annualità (non pienamente coincidenti tra tutte le predette ricorrenti) che andavano dal 2004 al 2009.
Nel giudizio di primo grado si costituiva, controdeducendo, l'Agenzia delle Entrate.
Con sentenza n. 150/6/19, depositata il 7.1.2019, la Commissione Tributaria Provinciale di Catania rigettava tutte le eccezioni preliminari sollevate dall'Agenzia delle Entrate e, in applicazione del principio di non contestazione, non avendo l'Ufficio nulla contro dedotto e/o eccepito nel merito circa la non debenza del tributo oggetto del giudizio, accoglieva integralmente il ricorso, con compensazione delle spese di giudizio tra le parti.
Avverso tale sentenza l'Agenzia delle Entrate proponeva gravame limitatamente alle posizioni di Ricorrente_2, Ricorrente_1 e Ricorrente_3, deducendo:
quanto alla posizione di Ricorrente_2, la tardività dell'istanza di rimborso per violazione dell'art. 38 dPR n. 602/73 con riferimento alle annualità 2004, 2005 e 2006 nonché la non spettanza dell'invocato rimborso con riferimento all'anno 2007 per assenza dei presupposti di legge, data la presenza di alcuni dipendenti all'interno della struttura;

quanto alla posizione di Ricorrente_1 , pur a fronte della tempestività della domanda di rimborso, la non spettanza di quest'ultimo con riferimento alle annualità 2006 e 2007 stante la presenza di alcuni lavoratori dipendenti;
quanto alla posizione di Ricorrente_3, la tardività dell'istanza, ex articolo 38 dPR n. 602/73, con riferimento all'annualità 2005 e la non spettanza del chiesto rimborso con riferimento all'annualità 2007, per la presenza di alcuni dipendenti.
Le appellate si costituivano chiedendo il rigetto dell'impugnazione ed eccependo, ancor prima, l'inammissibilità del gravame giacché tardivamente proposto. Tale eccezione veniva fatta propria da questa Corte, all'epoca ancora Commissione Tributaria Regionale, con sentenza n. 5794/5/22, depositata il 22.6.2022, poi cassata dalla Suprema Corte di Cassazione, adita dall'Agenzia delle Entrate, giusta ordinanza n. 26690 depositata in data 14.10.2024.
Hanno ora tempestivamente riassunto il giudizio le parti originariamente appellate e nel giudizio riassunto si è costituita l'appellante Agenzia delle Entrate.
La causa veniva trattata e decisa all'udienza del 23.1.2026.


MOTIVI DELLA DECISIONE

Risolta dalla Suprema Corte la questione efferente alla tempestività del gravame, va precisato, assumendo rilevanza ai fini delle determinazioni che nel prosieguo verranno assunte, che:
Ricorrente_2 ha chiesto il rimborso dell'Irap versata per gli anni 2004, 2005, 2006, 2007 e 2008, per il complessivo importo di 12.474,35 €, con istanza ricevuta dall'Agenzia delle Entrate il 21.1.2011;
Ricorrente_3 ha chiesto il rimborso dell'Irap versata per gli anni 2005, 2006, 2007, 2008 e 2009, per il complessivo importo di 17.357,77 €, con istanza ricevuta dall'Agenzia delle Entrate il 21.1.2011;
Ricorrente_1 ha chiesto il rimborso dell'Irap versata negli anni 2005, 2006, 2007, 2008 e 2009, per il complessivo importo di 15.608,96 €, con una prima istanza depositata presso l'Agenzia delle Entrate il 16.7.2010 e, con riferimento all'Irap versata per gli anni 2006, 2007, 2008 e 2009, ha presentato una seconda istanza di rimborso, quella ricevuta dall'Agenzia delle Entrate il 21.1.2011, in tal caso per il complessivo importo di 15.608,96 €.
Ebbene, l'art. 38 dPR 603/1972 recita, al primo comma: “Il soggetto che ha effettuato il versamento diretto può presentare all'intendente di finanza nella cui circoscrizione ha sede il concessionario presso la quale è stato eseguito il versamento istanza di rimborso, entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento stesso, nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento” ed a nulla rileva che tale decadenza, non eccepita dall'Agenzia delle Entrate nel primo grado di giudizio, sia stata sollevata soltanto con l'atto del gravame, pacifico essendo, nella giurisprudenza di legittimità, l'orientamento per il quale “In materia tributaria, la decadenza, essendo prevista in favore dell'amministrazione finanziaria ed attenendo a situazione non disponibile, può essere rilevata d'ufficio, purché emerga dagli elementi comunque acquisiti agli atti del giudizio;
è, quindi, sottratta al regime delle eccezioni nuove” (in tal senso, cass. civ., sezione V, sentenza n. 5862 dell'8.3.2013 e, ancora più recentemente, sezione V, ordinanza n. 22399 del 26.9.2017).
Tanto premesso, deve evidenziarsi che i versamenti dell'Irap più remoti dei quali Ricorrente_1 chiede il rimborso (il saldo 2005 ed il primo e secondo acconto 2006) sono stati effettuati il 20.7.2006, sicché, retrodatando di 48 mesi la prima istanza di rimborso dalla stessa presentata, quella del 16.7.2010, alcuna decadenza è maturata nei riguardi della predetta contribuente, come peraltro conviene la stessa Agenzia delle Entrate.
Per quanto riguarda, invece, Ricorrente_2, posto che l'istanza di rimborso è stata presentata il 21.1.2011, deve ritenersi maturata la decadenza con riferimento a tutti i versamenti effettuati prima della data del 21.1.2007, vale a dire, emergendo dai modelli F24 in atti, quelli relativi: al saldo 2004 e primo acconto 2005 (effettuati il 16.8.2005); al secondo acconto 2005 (effettuato il 28.11.2005); al saldo 2005 e primo acconto 2006 (effettuati il 4.8.2006); al secondo acconto 2006 (effettuato il 30.11.2006), per il complessivo importo di 7.316,71 €.
Per quanto riguarda Ricorrente_3 , posto che l'istanza di rimborso è stata presentata il 21.1.2011, deve ritenersi maturata la decadenza con riferimento a tutti i versamenti antecedenti alla data del 21.1.2007, vale a dire, emergendo dai modelli F24 in atti: quelli relativi al primo acconto 2005 (ratealmente effettuati nelle date del 25.8.2005, 31.8.2005, 22.9.2005 e 20.10.2005); al secondo acconto 2005 (effettuato il 28.11.2005); al primo acconto 2006 (ratealmente effettuato l'8.8.2006, il 13.9.206 ed il 16.10.2006); al secondo acconto 2006 (effettuato il 16.11.2006), per il complessivo importo di 7.203,99 €.
Tanto stabilito, l'Agenzia delle Entrate:
nulla contesta in ordine al rimborso riconosciuto a Ricorrente_1 con riferimento all'Irap versata in relazione agli anni 2005, 2008 e 2009 mentre contesta il diritto della stessa ad ottenere il rimborso dell'Irap versata con riferimento agli anni 2006 e 2007 “per la presenza di lavoratori dipendenti a tempo pieno e per l'entità delle spese esposte nello studio di settore”;
nulla contesta in ordine al rimborso riconosciuto a Ricorrente_2 con riferimento all'Irap versata in relazione all'anno 2008 mentre contesta il diritto della stessa ad ottenere il rimborso dell'Irap versata con riferimento all'anno 2007 per “la presenza di ben due dipendenti (le cui spese ammontano ad € 16.449,00 €) e di beni strumentali mobili di valore pari ad € 36.463,00 [..]”;
nulla contesta in ordine al rimborso riconosciuto a Ricorrente_3 con riferimento all'Irap versata per gli anni 2006, 2008 e 2009 mentre contesta il diritto della stessa ad ottenere il rimborso dell'Irap versata con riferimento all'anno 2007 per la presenza “di un lavoratore dipendente e di beni strumentali mobili pari ad € 51.315,00 [..]”.
Ebbene, premesso che le circostanze addotte dall'Agenzia delle Entrate a sostegno della sussistenza del presupposto impositivo con riferimento alle annualità appena indicate altro non costituiscono che mere difese, come tali immuni da preclusione processuale alcuna, sicché a nulla rileva che non siano state dedotte nelle controdeduzioni spiegate dall'Ufficio nel promo grado di giudizio, e che, giusta previsione dell'art. 58 d.lgs 546/1992 applicabile ratione temporis (il giudizio di gravame è stato introdotto ben prima del 5.1.2024) va ammessa la produzione documentale effettuata dall'Agenzia delle Entrate soltanto nel giudizio di appello, in quanto in astratto necessaria al fine di decidere, deve evidenziarsi che la presenza di beni strumentali, anche di rilevante valore, non può comportare, di per sé, l'assoggettamento del professionista medico convenzionato all'Irap, atteso che l'attrezzatura è all'evidenza connaturata ed indispensabile all'esercizio dell'attività medesima, sicché il capitale investito non costituisce un fattore aggiuntivo o moltiplicativo del valore rappresentato dalla mera attività intellettuale del professionista e, conseguentemente, è inadatto ad assumere rilievo, quale fattore produttivo di reddito, distinguibile da quello rappresentato dalla stessa attività.
Per quanto riguarda, poi, al personale che sarebbe stato alle dipendenze delle appellate negli anni contestati dall'Agenzia delle Entrate, premesso che la Ric._3, per il periodo di riferimento, non ha mai assunto alle proprie dipendenze lavoratori a tempo pieno, essendosi piuttosto avvalsa esclusivamente dell'opera di due lavoratori part-time per un numero complessivo di 191 giorni sull'anno, che anche Ricorrente_2 ha impiegato lavoratori dipendenti esclusivamente in regime part-time per complessivi 249 giorni sull'anno e che Ricorrente_1 ha impiegato personale alle proprie dipendenze per complessivi 286 giorni sui due anni, quindi per apporti quantitativi che non vanno oltre, su base giornaliera, l'unità, deve evidenziarsi che la giurisprudenza di legittimità ha condivisibilmente affermato che “In tema di imposta regionale sulle attività produttive, al fine di valutare la sussistenza del presupposto impositivo dell'<>, non è sufficiente accertare che il contribuente si è avvalso in modo continuativo delle prestazioni di un collaboratore, ma è necessario verificare l'esame del concreto apporto da questi fornito all'attività svolta, essendo il predetto requisito escluso quando il contribuente si avvalga di lavoro altrui non eccedente l'impiego di un dipendente con mansioni esecutive” (in tal senso, cass. civ. sezione tributaria, ordinanza n. 30085 del 19.11.2019) e che nella specie l'Agenzia delle Entrate non ha affatto dimostrato il concreto apporto fornito dal personale dipendente all'opera professionale dei medici convenzionati, che, conseguentemente, è del tutto ragionevole ritenere che non sia andato oltre le mansioni esecutive proprie di un segretario, ancor più se si considera che di quel personale le Ric._1_e_2 e la Ric._3 hanno potuto fare tranquillamente a meno negli anni immediatamente antecedenti ed in quelli successivi agli anni per cui è processo, evidentemente perché alcun significativo apporto fornivano all'opera intellettuale del professionista sanitario.
Conseguentemente, per quanto attiene al diritto al rimborso dell'Irap versata da Ricorrente_1 negli anni 2006 e 2007 nonché da Ricorrente_2 e Ricorrente_3 nell'anno 2007, l'appello dell'Agenzia delle Entrate non può trovare accoglimento e la sentenza impugnata, sul punto, deve essere confermata. L'accoglimento soltanto parziale del gravame dell'Agenzia delle Entrate legittima la compensazione, tra le parti, delle spese del secondo grado di giudizio e pure di quelle del giudizio di legittimità, per la cui liquidazione la Corte di Cassazione aveva disposto rinvio.


P.Q.M.


La Corte di giustizia tributaria di II° grado per la Sicilia - Sezione 17^ staccata di Catania, in parziale accoglimento dell'appello ed in parziale riforma della sentenza impugnata, così provvede:
rigetta il ricorso avverso il silenzio-rifiuto sulle istanze di rimborso presentate da Ricorrente_2 e da Ricorrente_3 limitatamente all'Irap versata prima del 21.1.2007 come meglio specificato in parte motiva;

conferma, nel resto, l'impugnata sentenza;

compensa, tra le parti, le spese del giudizio di gravame e quelle del giudizio di legittimità.
Catania, 23.1.2026
Il giudice relatore ed estensore David SALVUCCI
Il Presidente Giovambattista SCHININA'