Sentenza n. 792/2026
Depositata il 09/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 4, riunita in udienza il 27/01/2026 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
LUNERTI FRANCO, Presidente e Relatore MANCINI ADELMO, Giudice TAVIANO PAOLO ANDREA, Giudice
in data 27/01/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'appello n. 1803/2025 depositato il 31/03/2025
proposto da
Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 1
Email_1 elettivamente domiciliato presso
contro
Resistente_1 S.p.a. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Email_2 ed elettivamente domiciliato presso
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 16054/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado ROMA sez. 16 e pubblicata il 27/12/2024
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO IRAP 2008
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 495/2026 depositato il 30/01/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente) Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Società_1 S.P.A. ricorre contro il silenzio rifiuto su istanza di rimborso IRES 2008 afferente la quota derivante dall'applicazione della deduzione dell'IRAP relativa alle spese per il personale dipendente e assimilato ai sensi art. 2, co.

1-quater, D.L. n. 201 del 2011. La Corte di giustizia di primo grado ha accolto il ricorso ritenendo l'applicabilità della norma invocata considerato che “il Legislatore, attraverso una norma procedurale con valenza retroattiva (l'art. 4, co. 12, appunto), ha fatto sì che non si creasse una irragionevole disparità di trattamento (…) E lo strumento per rimediare alla predetta disparità è, appunto, il rimborso della maggiore imposta sul reddito versata a suo tempo per effetto della mancata deduzione, dalla base imponibile, dell'Irap nella misura ammessa dall'art. 2, co. 1, D.L. n. 201 del 2011.” Propone appello la direzione provinciale 1 di Roma contestando la debenza del rimborso mancando la prova dell'effettiva deducibilità dell'imposta nella considerazione che “ la determinazione del reddito del consolidato non sia semplicemente la somma algebrica degli imponibili delle consolidate bensì va tenuto conto di altre voci (come interessi, eccedenze e crediti d'imposta) e che nel caso di specie non vi era rilevanza di un reddito del gruppo “da accertamento” da cui ripartire per il calcolo della deduzione. Gli effetti dell'intervenuta adesione al processo verbale, rettificativo dell'originaria dichiarazione, vanno colti considerando che la circolare 8 del 2013 specifica che “ai fini del calcolo della deduzione analitica si può tener conto anche dell'IRAP versata nell'anno interessato dalla rideterminazione della base imponibile in conseguenza di versamenti effettuati a seguito di ravvedimento operoso, ovvero di iscrizione a ruolo di imposte dovute per effetto della riliquidazione della dichiarazione o di attività di accertamento, sempreché afferenti alle spese per il personale”. Asserisce inoltre che “relativamente ai periodi d'imposta antecedenti quello in corso al 31 dicembre 2012, per i quali risulti ancora pendente il termine di decadenza stabilito dall'articolo 38 del DPR n. 602/73, è sempre la consolidante legittimata a presentare istanza di rimborso sulla base degli imponibili IRES dei soggetti partecipanti alla tassazione di gruppo, rideterminati per effetto della deduzione analitica sul costo del lavoro. A tal fine, le consolidate presentano comunque l'istanza telematica anche se nella stessa non deve essere evidenziato alcun importo da rimborsare.” Società_1Si costituisce nel giudizio di appello la ricostruendo la titolarità dell'imposta versata a seguito di adesione a processo verbale di constatazione tramite manovra infragruppo e chiedendo la conferma della sentenza di primo grado.


MOTIVI DELLA DECISIONE

Questa Corte rileva che l'art. 2, D.L. n. 201 del 2011, convertito con modificazioni dalla L. n. 214 del 2011, ha introdotto, a partire dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2012, una deduzione analitica dalle imposte sui redditi dell'Irap afferente alle spese per il personale dipendente. La disciplina in esame integra il precedente sistema di deduzione forfetaria dell'Irap relativa alle spese per il personale e agli interessi passivi indeducibili introdotto, a partire dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2008, dall'art. 6, D.L. n. 185 del 2008, convertito con modificazioni dalla L. n. 2 del 2009. Il predetto art. 2, D.L. n. 201 del 2011 stabilisce che “a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2012 è ammesso in deduzione ai sensi dell'articolo 99, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, un importo pari all'imposta regionale sulle attività produttive determinata ai sensi degli articoli 5, 5-bis, 6, 7 e 8 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell'articolo 11, commi 1, lettera a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 del medesimo decreto legislativo n. 446 del 1997”. Al successivo comma 1-quater, introdotto dall'art. 4, co. 12, D.L. n. 16 del 2012, è prevista la possibilità di chiedere il rimborso delle imposte sui redditi relative alla deduzione 4 spettante a fronte dell'Irap generata dal costo del lavoro per i periodi di imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012; in particolare la norma prevede che “con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate sono stabilite le modalità di presentazione delle istanze di rimborso relative ai periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012, per i quali, alla data di entrata in vigore del presente decreto, sia ancora pendente il termine di cui all'articolo 38 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, nonché ogni altra disposizione di attuazione del presente articolo”. Nel richiedere il rimborso, il contribuente deve procedere alla rideterminazione delle imposte sui redditi dovute nel periodo di riferimento, tenendo conto dell'Irap versata sul “costo del lavoro”. La differenza tra le imposte sui redditi versate e quelle dovute sulla base del reddito rideterminato costituisce l'importo rimborsabile che peraltro non può comunque eccedere l'imposta effettivamente versata o dovuta. Nel caso di soggetti partecipanti al regime del consolidato fiscale di cui agli artt. 117 e ss. del TUIR, la deduzione analitica deve essere calcolata su base individuale da ciascuna società consolidata a partire dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2012. Spetta alla consolidante procedere all'aggregazione degli imponibili delle consolidate assunti già al netto della deduzione in esame. Relativamente ai periodi d'imposta antecedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012, per i quali risulti ancora pendente il termine di decadenza stabilito dall'art. 38, D.P.R. n. 602 del 1973, è sempre la consolidante legittimata a presentare l'istanza di rimborso sulla base degli imponibili Ires dei soggetti partecipanti alla tassazione di gruppo, rideterminati per effetto della deduzione analitica sul costo del lavoro. Nella specie alla data del 31 dicembre 2008 era vigente un consolidato fiscale ex artt. 117 e ss. del TUIR tra le società Società_2 S.r.l. in qualità di consolidante, la società consolidata Società_1 S.p.A. e la società consolidata Società_1 e Società_3 S.p.A. Al 31 dicembre 2008 la Società_2 ha trasferito al consolidato una perdita fiscale di € 10.945.479,00, la Società_1 un imponibile fiscale di € 9.466.609,00 e la Società_1
e servizi un risultato pari a 0,00. Per effetto dei predetti trasferimenti, il Consolidato fiscale 2008 chiudeva con una perdita fiscale pari ad € 1.478.870,00 Il 6 febbraio 2009 la Società_2 e la Società_1 e service sono state fuse per incorporazione nella Società_1 S.p.A., attuale ricorrente e appellata che in qualità di incorporante della Società_2, ha aderito ad un processo verbale di constatazione dell'Agenzia delle Entrate che ha rettificato l'originaria dichiarazione, per l'anno di imposta 2008, elevato nel 2012, evidenziando un maggior imponibile di € 3.303.720,00; a seguito di tale rettifica il risultato fiscale del consolidato diventava pertanto pari ad un imponibile di € 1.824.850,00 provvedendo al pagamento della maggiore imposta liquidata dall'Agenzia delle Entrate di € 501.834,00, oltre interessi e sanzioni. A seguito dell'entrata in vigore della normativa agevolativa ex art. 2, D.L. n. 201 del 2011 e del relativo modello ministeriale del 17 dicembre 2012, il Gruppo ha proceduto a presentare le relative istanze di ricalcolo della base imponibile Ires per tener conto della deducibilità dell'Irap relativa alle spese per il personale dipendente assimilato. Società_2L'ufficio ritiene che non possa darsi luogo a rimborso atteso che l'allora non aveva versato alcun importo a titolo Ires in quanto, secondo l'Ufficio, ai fini del rimborso in parola rileverebbe esclusivamente l'Ires liquidata nella dichiarazione dei redditi e non anche la maggiore imposta definita in sede di accertamento con adesione. Tale restrittiva interpretazione non trova però non trova alcuna giustificazione alla luce della ratio perseguita dal Legislatore con l'introduzione, all'art. 4, co. 12, D.L. n. 16 del 2012, della possibilità per i contribuenti di richiedere ed ottenere il rimborso delle maggiori imposte sui redditi versate con riferimento alle annualità antecedenti a quella in corso alla data del 31 dicembre 2012, per effetto della mancata deduzione dell'Irap nella misura ammessa dall'art. 2, co. 1, D.L. n. 201 del 2011. Da ciò si desume che oggetto del rimborso deve essere l'Ires versata dal contribuente con riferimento ai periodi di imposta antecedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012 (dalla base imponibile della quale non era stata dedotta l'Irap per mancanza di una norma che disponesse in tal senso), e ciò indipendentemente dalla “sede” in cui tale Ires sia stata liquidata (la dichiarazione dei redditi o un successivo accertamento anche se definito in adesione). Se il Legislatore avesse voluto introdurre una qualche limitazione in tal senso (vale a dire, se avesse voluto consentire la rimborsabilità della sola maggiore imposta sul reddito liquidata in sede di dichiarazione, con esclusione di quella definita e poi liquidata in sede di accertamento anche con adesione) lo avrebbe detto esplicitamente (in applicazione del noto brocardo per cui ubi lex voluit dixit, ubi noluit tacuit). In assenza, pertanto, di una tale esplicitazione si deve correttamente ritenere che il rimborso della maggiore imposta sui redditi versata dal contribuente con riferimento ai periodi di imposta antecedenti a quello in corso al 31 dicembre 2012 sia un atto dovuto da parte dell'Amministrazione finanziaria a prescindere dalla circostanza che la stessa risulti non dalla liquidazione effettuata in sede di dichiarazione, bensì dalla liquidazione effettuata in sede di accertamento con adesione. Alla luce di tutto quanto fin qui esposto per il rigetto dell'appello di controparte e, per l'effetto, per la conferma del riconoscimento del diritto al rimborso nel limite di quanto effettivamente versato a titolo di IRES. La peculiarità della materia costituisce grave motivo per disporre la compensazione integrale delle spese di lite.


P.Q.M.


La Corte respinge l'appello dell'Ufficio. Spese compensate