Sentenza n. 161/2026
Depositata il 20/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LIGURIA Sezione 2, riunita in udienza il
11/02/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
CANEPA DANIELA, Presidente
IO RU, EL
RANALDI ALESSANDRO, Giudice
in data 11/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 587/2025 depositato il 22/07/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Genova
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 1136/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado GENOVA sez.
3 e pubblicata il 23/12/2024
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2020
- DINIEGO RIMBORSO IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2021
- DINIEGO RIMBORSO IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2020
- DINIEGO RIMBORSO IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2021
- DINIEGO RIMBORSO IRPEF-REDDITI LAVORO DIPENDENTE E ASSIMILATI 2020
- DINIEGO RIMBORSO IRPEF-REDDITI LAVORO DIPENDENTE E ASSIMILATI 2021
- DINIEGO RIMBORSO IVA-ALTRO a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 120/2026 depositato il
12/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: "Si chiede di annullare la sentenza gravata, con ogni conseguente statuizione e di conseguenza voglia, contrariis reiectis:
− in via principale, dichiarare l'illegittimità del provvedimento diniego emesso dall'Ufficio in relazione alla richiesta di rimborso effettuata dalla Ricorrente nel Modello 730/2021 (FY2020) e nel nel Modello 730/2021 (FY2020), e per l'effetto condannare l'Ufficio al rimborso dell'IRPEF e delle addizionali regionali e comunali richieste e degli interessi maturati ai sensi dell'art. 44 del D.P.R. n. 602 del 1973;
− in via subordinata, riconoscere spettante il diritto all'estensione del Regime, in accoglimento dei motivi d'impugnazione nn. 2 e 3 e, per l'effetto, condannare l'Ufficio al rimborso dell'IRPEF e delle addizionali regionali e comunali richieste e degli interessi maturati ai sensi dell'art. 44 del D.P.R. n. 602 del 1973. Con vittoria di spese, competenze ed onorari di entrambi i gradi di giudizio". Resistente/Appellato: "CHIEDE a codesta onorevole Corte di Giustizia Tributaria:
1) il rigetto dell'appello e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio".

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con distinti ricorsi (R.G. nn. 381/2024 e 382/2024), successivamente riuniti, la contribuente impugnava i provvedimenti di diniego di rimborso emessi dall'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Genova in data 6 dicembre 2023 (prot. 288282 per l'anno d'imposta 2020 e prot. 288303 per l'anno d'imposta 2021), con i quali veniva respinta la richiesta di rimborso delle maggiori imposte IRPEF (comprensive di addizionali regionale e comunale) versate per gli anni 2020 (€ 29.770,00) e 2021 (€ 29.769,00).
La contribuente, ricercatrice rientrata in Italia nel 2016 dopo un periodo di attività all'estero (Belgio,
2013-2015), aveva regolarmente fruito del regime agevolato previsto dall'art. 44 del d.l. 31 maggio 2010, n.
78 (convertito, con modificazioni, dalla l. 30 luglio 2010, n. 122), nel testo vigente ratione temporis, per gli anni d'imposta 2016, 2017, 2018 e 2019, con tassazione del reddito di lavoro dipendente e assimilato nella misura del 10%.
Con le dichiarazioni dei redditi relative agli anni 2020 e 2021 (modelli 730/2021 e 730/2022), la ricorrente aveva indicato un reddito imponibile pari al 10% di quello certificato in CU, chiedendo il rimborso delle maggiori imposte versate in assenza di detassazione. L'Ufficio, tuttavia, rigettava le istanze, rilevando che il regime agevolato, nella formulazione applicabile alla contribuente (rientrata nel 2016), era scaduto al 31 dicembre 2019 e che la successiva proroga introdotta dall'art. 1, comma 763, della l. 30 dicembre 2021, n.
234 (legge di Bilancio 2022) – che ha inserito il comma 5-ter nell'art. 5 del d.l. 34/2019 – non consentiva il recupero retroattivo delle annualità 2020 e 2021.
In primo grado la ricorrente deduceva, in sintesi:
a) l'illegittimità dell'interpretazione restrittiva fornita dalla circolare Agenzia delle Entrate n. 17/E del 25 maggio
2022, che escludeva la retroattività della proroga;

b) la violazione del principio di uguaglianza tributaria (art. 3 Cost.), per il diverso trattamento riservato ai ricercatori/docenti rientrati prima del 2020 rispetto ad altre categorie di impatriati;

c) l'incostituzionalità del requisito dell'iscrizione all'A.I.R.E. e la parità di trattamento tra cittadini italiani e cittadini UE.
L'Agenzia delle Entrate si costituiva chiedendo il rigetto dei ricorsi, sottolineando la chiara delimitazione temporale della proroga e l'assenza di copertura normativa per gli anni 2020 e 2021.
Con sentenza n. 1136/3/2024, depositata il 23 dicembre 2024, la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Genova – Sezione 3 – respingeva i ricorsi riuniti, confermando la correttezza dell'operato dell'Ufficio e condannando la ricorrente al pagamento delle spese di lite (€ 2.000,00 oltre accessori).
Avverso tale sentenza la contribuente ha proposto appello con atto notificato il 25 giugno 2025 (R.G.A.
587/2025), riproponendo i motivi già svolti in primo grado e insistendo sull'erronea interpretazione del comma 763 della l. 234/2021, sulla violazione del principio di uguaglianza tributaria e sulla presunta discriminatorietà del requisito dell'iscrizione A.I.R.E.
L'Agenzia delle Entrate si è costituita in giudizio con controdeduzioni depositate in data successiva, chiedendo la conferma della sentenza impugnata.
L'appellante ha depositato memoria insistendo nelle tesi già rappresentate.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Rileva il Collegio che la proroga del regime agevolato per docenti e ricercatori rientrati in Italia, introdotta dall'articolo 1, comma 763, della legge 30 dicembre 2021, n. 234 (Legge di Bilancio 2022), ha inserito il comma 5-ter nell'articolo 5 del decreto-legge 30 aprile 2019, n. 34 (cd. "Decreto Crescita").
La disposizione consente ai soggetti che al 31 dicembre 2019 fruivano del regime fiscale agevolato previsto dall'articolo 44 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78 (tassazione al 10% dei redditi di lavoro dipendente e assimilati prodotto in Italia), di optare per l'estensione del beneficio per ulteriori periodi d'imposta, mantenendo la residenza fiscale in Italia.
L'opzione si esercita con modalità definite dal provvedimento dell'Agenzia delle Entrate del 31 marzo 2022
(versamento di un importo pari allo 0,5% dei redditi dell'anno precedente l'opzione, se non iscritti all'AIRE).
La circolare n. 17/E del 25 maggio 2022 ha chiarito che:
- L'estensione opera in via prospettica, per i periodi d'imposta successivi all'esercizio dell'opzione (tipicamente a partire dal 2022 o dagli anni in cui il regime originario era scaduto, ma senza copertura per gli anni intermedi).
- Non prevede alcuna retroattività: non copre gli anni 2020 e 2021, in cui, per i rientri ante 2020 (come quelli dal 2016 al 2019), il regime originario ex art. 44 d.l. 78/2010 era già esaurito (durata tipica 4-6 anni, scaduta al 2019), e non era ancora in vigore la nuova proroga.
- Paragrafo 5 della circolare tratta specificamente i ricercatori già fruenti al 31.12.2019: l'estensione consente di "riattivare" il beneficio per anni futuri (es. 2022, 2023 e oltre, a seconda dei casi), ma non di recuperare gli anni di "gap" (2020-2021), in assenza di una espressa previsione normativa di efficacia retroattiva.
Per una ricercatrice rientrata nel 2016 (come nel caso in esame):
- Beneficio originario: anni 2016-2019.
- Gap: 2020-2021 non agevolati (nessuna norma vigente).
- Proroga 2022: possibile estensione per 2022-2023 (o più, con requisiti), ma senza rimborso per le imposte versate integralmente negli anni 2020-2021.
La ratio della norma è di incentivare la permanenza in Italia dei ricercatori già rientrati, prolungando un beneficio in scadenza, senza però "riaprire" anni già chiusi fiscalmente. Non vi è copertura per rimborsi relativi a 2020-2021, come confermato dalla costante prassi (circolare 17/E/2022) e dalla giurisprudenza di merito nota.
In sintesi, la proroga 2022 è un'estensione prospettica e non retroattiva, volta a protrarre il beneficio per il futuro senza colmare i vuoti normativi del biennio 2020-2021.
Si tratta di una scelta che rientra nell'ampia discrezionalità del legislatore in materia tributaria, e non appare configurabile una violazione dell'art. 3 Cost.
La Corte Costituzionale e la giurisprudenza tributaria (anche recente, fino al 2026) riconoscono al legislatore un ampio margine di discrezionalità nella modulazione temporale degli incentivi fiscali, purché non si ravvisi una irragionevolezza manifesta o una discriminazione arbitraria tra situazioni oggettivamente identiche (ex multis, Corte Cost. nn. 80/2012, 179/1976; Cass. nn. 34655/2024 e ord. varie sul regime impatriati).
Nel caso specifico del comma 763 della l. 234/2021 (che inserisce il comma 5-ter nell'art. 5 d.l. 34/2019), la proroga per i ricercatori/docenti già fruenti al 31.12.2019 è concepita come estensione prospettica, volta a incentivare la permanenza in Italia oltre la scadenza originaria (2019 per i rientri 2016), senza obbligo di colmare il biennio di "vuoto normativo" 2020-2021.
Le censure di discriminazione rispetto al regime impatriati generale (prorogato quinquennalmente dalla l.
234/2020 per alcune categorie) non appaiono fondate: i due regimi hanno ratio e requisiti distinti (uno specifico per ricercatori/docenti con requisiti accademici;
l'altro generale per lavoratori qualificati). La diversità di trattamento è giustificata da finalità diverse e non determina una omogeneità di situazioni tale da integrare violazione dell'art. 3 Cost. (analogamente a quanto ritenuto in sentenze su requisiti AIRE nel regime impatriati, es. CGT Lombardia sent. 2026 su proroga senza iscrizione AIRE). In sintesi, la scelta legislativa appare razionale (incentivo alla permanenza futura senza oneri retroattivi generalizzati) e priva di quell'irragionevolezza manifesta richiesta per un sindacato di legittimità costituzionale. Non vi sono, allo stato, spazi concreti per accogliere la doglianza sull'art. 3 Cost., come già correttamente ritenuto in primo grado.
In considerazione della novità della questione sottoposta all'esame della Corte e dell'assenza di giurisprudenza di legittimità le spese del grado possono essere compensate.

P.Q.M.

La Corte respinge l'appello. Spese del grado compensate.