Sentenza n. 2566/2026
Depositata il 18/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di ROMA Sezione 40, riunita in udienza il 05/02/2026 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
FERRANTI DONATELLA, Presidente
FILIPPI PAOLA, OR
PERINELLI ANTONIO, Giudice
in data 05/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 7964/2023 depositato il 12/06/2023

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 3
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TK7011303501 IMPOSTE DIRETTE 2016
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La Sig.ra Ricorrente_1, nella qualità di titolare titolare della Ditta Individuale “Ricorrente_1”, ha proposto ricorso contro l'Agenzia delle Entrate, avverso dall'avviso n. TK711303501/2022, notificato in data
15 dicembre 2022, con il quale le sono state contestate, per l'anno d'imposta 2016, maggiori imposte IRPEF, relative addizionali e IRAP per € 87.934,00, sanzioni per € 79.140,60 e interessi per € 19.369,57, per un totale di € 186.452,92. La ricorrente, nelle premesse del ricorso, espone che gestisce una ricevitoria legata al Società_1), operatore del settore scommesse che ha regolarizzato la propria posizione fiscale ai sensi dell'art. 1, comma 643, della Legge 190/2014. In data 02.02.2015 Società_1 ha presentato domanda di regolarizzazione, allegando l'elenco dei punti vendita beneficiari della sanatoria, inclusa la ricevitoria della ricorrente. Successivamente, in data 27.02.2015, Società_1 ha sottoscritto con l'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli il disciplinare di raccolta scommesse, abilitando i punti vendita all'esercizio legittimo dell'attività. La procedura si è completata con il versamento delle rate dell'Imposta Unica (30.06.2015 e 30.11.2015). Da allora, il punto vendita della Sig.ra Nominativo_1 è collegato al totalizzatore nazionale e assolve regolarmente gli obblighi fiscali previsti per l'Imposta Unica e le imposte dirette.
L'avviso impugnato si fonda sulle risultanze contenute nel PVC redatto il 24/11/2022 dalla Guardia di Finanza di Roma nei confronti della ricorrente, che a sua volta richiama il PVC del 07/08/2019 della Guardia di Finanza di Reggio Calabria nei confronti di Società_1. Da quest'ultimo PVC emergerebbe che il bookmaker avrebbe raccolto scommesse in modo illegale tramite alcuni affiliati, e sulla base di presunzioni, sono stati attribuiti ai centri trasmissione dati (CTD) e ai punti vendita ricariche (PVR) importi percentuali di presunte provvigioni non dichiarate.
L'ADE ha attribuito alla stessa un maggior reddito d'impresa di € 171.697,65, calcolato induttivamente e al netto dei costi dichiarati, contestando inoltre l'impossibilità di accedere al regime forfettario previsto dalla
Legge n. 190/2014 e irrogando sanzioni per infedele dichiarazione. Il tentativo di adesione ex art. 6 D. Lgs.
218/1997 è risultato infruttuoso. La ricorrente ribadisce di non aver mai effettuato raccolta di scommesse per conto di Società_1 al di fuori dei canali ufficiali e ritiene l'avviso di accertamento illegittimo e viziato, chiedendone l'annullamento per le motivazioni che seguono.
Con il primo motivo deduce la violazione dell'Art. 12, comma 7, legge 212/2000 (Statuto del Contribuente)
e del principio del contraddittorio endoprocedimentale
L'avviso di accertamento è stato notificato in violazione dell'art. 12, comma 7, Legge 212/2000, che prevede il diritto del contribuente a presentare osservazioni entro sessanta giorni dal rilascio del PVC, termine che non può essere derogato se non per casi di particolare e motivata urgenza. Nel caso di specie, il PVC è stato consegnato il 24 novembre 2022 e l'avviso notificato il 15 dicembre 2022, ben prima della scadenza del termine, senza che sussistessero motivi urgenti o pericolo di reiterate violazioni.
L'avviso di accertamento si fonda su una doppia motivazione “per relationem”, richiamando atti istruttori relativi a terzi soggetti, e avrebbe richiesto una più approfondita istruttoria e l'instaurazione del necessario contraddittorio procedimentale a tutela del diritto di difesa del contribuente.
La notifica anticipata dell'avviso di accertamento ha cristallizzato la posizione dell'Ufficio, privando la ricorrente della possibilità di una difesa effettiva nella fase amministrativa e costringendola a ricorrere in giudizio.
Con il secondo motivo deduce la carenza di motivazione e dunque la violazione dell'Art. 7 Legge 212/2000
e Art. 42, comma 2, DPR 600/1973
L'avviso impugnato è carente di motivazione in quanto fondato esclusivamente sulle risultanze del PVC della Guardia di Finanza di Roma, che a sua volta richiama il PVC della Guardia di Finanza di Reggio Calabria redatto nei confronti di Società_1. Tale impostazione configura una “doppia motivazione per relationem”, ritenuta legittima dalla giurisprudenza solo se il contribuente è in possesso o può agevolmente conoscere gli atti richiamati. Nel caso di specie, la ricorrente non è mai stata menzionata nel PVC di Reggio Calabria, né è stata messa in condizione di conoscere o contestare gli elementi probatori a suo carico, che si basano su presunzioni costruite a partire da intercettazioni e dichiarazioni di soggetti terzi, senza alcuna prova specifica riferibile alla ricorrente stessa.
Con il terzo motivo censura l'avviso per infondatezza del presupposto impositivo e illegittimità della ricostruzione del reddito d'impresa
L'avviso di accertamento è ulteriormente viziato nei presupposti adottati per la ricostruzione del reddito d'impresa attribuito alla ricorrente e per l'irrogazione delle relative sanzioni.
L'ADE ha ritenuto che, sulla base delle risultanze per l'anno 2015 (riferite a Società_1), la ricorrente non avrebbe potuto accedere al regime forfettario per il 2016, contestando infedele dichiarazione ex art. 1, comma 2, D.
Lgs. 471/97.
Tale ricostruzione è infondata: la ricorrente ha legittimamente adottato il regime forfettario per il 2016, avendo prodotto tutta la documentazione richiesta e risultata regolare sia ai fini contabili che sostanziali. Nessun avviso di accertamento è stato notificato per il 2015, e la pretesa dell'ADE non trova fondamento normativo, risultando in contrasto con la disciplina sulla decadenza per l'accertamento fiscale (art. 43, comma 1, DPR
600/1973).
L'operato dell'ADE è quindi censurabile sia per l'erroneità dei presupposti impositivi adottati, sia per la quantificazione dei presunti maggiori ricavi e per l'accertamento delle maggiori imposte e delle sanzioni irrogate.
L'Agenzia delle Entrate si è costituita per resistere al ricorso spiegando le ragioni dell'attendibilità del processo verbale di accertamento, la regolarità dei conteggi e del procedimento.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso è infondato.
E' infondato il primo motivo con il quale la ricorrente deduce la violazione del termine di sessanta giorni dalla data di notifica del processo verbale di constatazione, si osserva che, come esposto nelle motivazioni dell'atto impositivo, l'Ufficio ha emesso dell'avviso prima del decorso del termine previsto dall'art. 12 c. 7 della L.
212/2000 sulla base della rilevanza degli elementi constatati dai verificatori, che denotava una presumibile pericolosità della posizione fiscale della contribuente. Tanto emerge dalla reiterazione delle condotte. La
Corte di Cassazione ha avuto modo di pronunciarsi, statuendo un principio secondo cui l'Amministrazione
Finanziaria può derogare al termine dei sessanta giorni nel caso in cui sussistano delle specifiche ragioni di urgenza. L'urgenza è stata ritenuta in base alla particolare gravità della condotta e al pericolo di recidiva.
In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l'art. 12, comma 7, st.contr. deve essere interpretato nel senso che l'inosservanza del termine dilatorio di sessanta giorni per l'emanazione dell'avviso di accertamento - termine decorrente dal rilascio al contribuente, nei cui confronti sia stato effettuato un accesso, un'ispezione o una verifica nei locali destinati all'esercizio dell'attività, della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni - determina di per sé, salvo che ricorrano specifiche ragioni di urgenza, l'illegittimità dell'atto impositivo emesso "ante tempus", poiché detto termine è posto a garanzia del pieno dispiegarsi del contraddittorio procedimentale, il quale costituisce primaria espressione dei principi, di derivazione costituzionale, di collaborazione e buona fede tra amministrazione e contribuente ed è diretto al migliore e più efficace esercizio della potestà impositiva. Il vizio invalidante non consiste nella mera omessa enunciazione nell'atto dei motivi di urgenza che ne hanno determinato l'emissione anticipata, bensì nell'effettiva assenza di detto requisito (esonerativo dall'osservanza del termine), la cui ricorrenza, nella concreta fattispecie e all'epoca di tale emissione, deve essere provata dall'ufficio. (Fattispecie in cui la S.C. ha ritenuto valida ragione d'urgenza la rilevanza penale, comprovata dall'Agenzia in giudizio, delle contestate violazioni fiscali, protrattesi per almeno due anni, esulanti dalla sfera dell'ente impositore). ( Cass n.
15843/2020)
E' infondato il secondo motivo con il quale si cesura l'atto per la carenza di motivazione dell'atto impositivo.
L'avviso di accertamento è da ritenersi validamente motivato anche mediante il al processo verbale di constatazione, notificato alla ricorrente (Cass. 20255 del 4 settembre 2013; Cass. n. 23532 del 5 novembre
2014, sentenze nn. 4523/2012, 21119/2011, 8183/2011 e 6591/2008. La motivazione “per relationem” di un avviso di accertamento è legittima non solo quando l'atto richiamato sia allegato all'avviso, ma anche quando di tale atto sia riprodotto nell'avviso il contenuto essenziale in tal modo consentendo al contribuente il corretto esercizio del proprio diritto alla difesa (Cass. n. 20416/2018)
Dall'esame delle motivazioni dell'atto impugnato non può non rilevarsi la totale rispondenza delle stesse ai requisiti innanzi richiamati in quanto l'Ufficio ha illustrato in maniera chiara l'iter seguito nella rideterminazione degli imponibili.
Con riferimento al terzo motivo si osserva che la verifica ha condotto all'emersione di elementi chiari ed evidenti circa l'attribuzione alla contribuente di commissioni derivanti dalla collaborazione con la Società_1; esse sono state calcolate in maniera analitica e dettagliata, come esposto nell'atto impugnato. l'Ufficio ha considerato gli imponibili da assoggettare a tassazione ordinaria in quanto per il precedente anno d'imposta
2015 sono stati constatati ricavi d'impresa per complessivi 134.400,94 €, da cui l'evidente non spettanza del regime agevolativo.
Infine, circa la presunta illegittimità delle sanzioni, Con riferimento al terzo motivo. Dall'esame delle motivazioni dell'atto impugnato emerge la totale conformità ai requisiti di legge, essendo illustrato chiaramente l'iter seguito nella rideterminazione degli imponibili. La parte ricorrente ha mostrato di aver compreso i motivi della rettifica, ma non ha fornito elementi probatori contrari.
Nel merito delle riprese, la verifica ha portato all'emersione di elementi chiari e dettagliati circa l'attribuzione alla contribuente di commissioni derivanti dalla collaborazione con la Società_1, calcolate in maniera analitica e dettagliata (pagina 3 dell'atto impugnato).
La sentenza Cassazione 17810/2016 afferma che i dati raccolti dai clienti (come Società_1 nel caso in esame) legittimano una ricostruzione analitico-induttiva dei redditi non dichiarati da parte dell'Amministrazione
Finanziaria. La parte non ha dimostrato di non aver percepito i componenti positivi di reddito. L'Ufficio ha considerato gli imponibili da assoggettare a tassazione ordinaria, in quanto per il 2015 erano stati accertati ricavi d'impresa per € 134.400,94, da cui la non spettanza del regime agevolativo. (In considerazione del fatto che la Guardia di Finanza ha ricostruito per l'anno 2015 un ammontare di commissioni percepite dalla
D.I. pari a € 134.400,94, a fronte dicomponenti positivi indicati nel quadro LM del Modello Unico 2016/PF pari a € 28.926,00,si verifica, per la stessa Contribuente, l'impossibilità di poter accedere, a partire dal
1gennaio 2016 al regime forfetario previsto all'art. 1, commi da 54 a 89, della Legge190/2014. Per queste ragioni si contesta alla D.I. l'infedele dichiarazione secondo quantoriportato dall'art. 1 comma 2 D.Lgs.
n.471/97).
In merito alla presunta illegittimità delle sanzioni, si osserva che queste sono state irrogate correttamente.
Ai sensi dell'art. 3 della legge 24 novembre 1981 n. 689, per le violazioni soggette a sanzione amministrativa
è richiesta la coscienza e volontà della condotta, disposizione che va intesa come sufficienza di tali elementi, senza necessità di dimostrare concretamente il dolo o la colpa. L'art. 3 della legge 24 novembre 1981, n.
689, il quale richiede per la responsabilità nell'illecito amministrativo che la condotta attiva od omissiva abbia i caratteri della coscienza e volontarietà, sia la condotta medesima dolosa o colposa, pone una presunzione
"iuris tantum" di colpa in chi ponga in essere o manchi di impedire un fatto vietato e rivesta una delle qualità che la legge espressamente contempli come costitutive dell'obbligo di tenere un comportamento diverso;
ne consegue che è legittima l'irrogazione della sanzione in assenza di deduzioni, da parte dell'opponente, atte a superare detta presunzione mediante la dimostrazione della propria estraneità al fatto o dell'impossibilità di evitarlo tramite un diligente espletamento dei compiti connessi alla carica ricoperta ( Cass.
n. 7143 del 25/05/2001).
La condanna alle spese segue alla soccombenza.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente al pagamento delle spese di lite che liquida in euro 4531,00 in favore dell'Agenzia Entrate Direzione provinciale Roma 3.
Così deciso il 5.02.2026
La Giudice relatrice Paola Filippi
La Presidente Donatella Ferranti