Sentenza n. 14/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di RIMINI Sezione 1, riunita in udienza il 15/12/2025 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
FAZZINI CARLA, Presidente e Relatore
GASPERI PIER FRANCESCO, Giudice
ARDIGO' LUCIO, Giudice
in data 15/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 189/2025 depositato il 05/06/2025

proposto da

Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Antonio Carmelo Nom_3 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Rimini
elettivamente domiciliato presso dp.rimini@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THU02LM01088 2024 IRPEF-ALTRO 2019
- sul ricorso n. 190/2025 depositato il 05/06/2025 proposto da
Ricorrente_1 - CF_1
Difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Rimini
elettivamente domiciliato presso dp.rimini@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THU01LM01101 2024 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THU01LM01101 2024 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THU01LM01101 2024 IRPEF-ALTRO 2019
- sul ricorso n. 201/2025 depositato il 19/06/2025

proposto da

Antonio Carmelo Cantore - CF_Rappresentante_1
Difeso da
Difensore_2 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Di Rimini
Difeso da
Nominativo_1 - CF_2
ed elettivamente domiciliato presso dp.rimini@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THU01LM01096 2024 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2019 - AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THU01LM01096 2024 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2019
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. THU01LM01096 2024 IRPEF-ALTRO 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 267/2025 depositato il
16/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente: l'Avvocato Difensore_2 insiste per la riunione dei procedimenti RGR nn. 189-190-201/2025 e, riportandosi ai propri scritti difensivi, chiede l'accoglimento dei ricorsi.
Resistente: l'Agenzia delle Entrate di Rimini non si oppone alla richiesta di riunione e, riportandosi ai propri atti, chiede il rigetto dei ricorsi.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

In data 7 marzo 2025 veniva notificato a Ricorrente_1 l'avviso di accertamento n. THU02LM01088/2024, con il quale l'Agenzia delle Entrate ˗ Direzione Provinciale di Rimini accertava in capo alla ricorrente, per l'anno di imposta 2019, ai fini delle imposte dirette e relative addizionali, minori costi e, conseguentemente, un maggior reddito da distribuire agli associati, ai sensi dell'art. 5 TUIR, per complessivi € 74.766,51. Sempre in data 7 marzo 2025 veniva notificato l'avviso di accertamento n. THU01LM01101/2024, con il quale l'Agenzia delle Entrate accertava in capo al sig. Ricorrente_1, per l'anno di imposta 2019, un maggior reddito da partecipazione per complessivi € 21.842,00, ai sensi dell'art. 41-bis, del D.P.R. n. 600 del 1973, che il ricorrente avrebbe ritratto quale socio al 35% dello STUDIO ASSOCIATO Ricorrente_1. Precisamente, al sig. Nominativo_2 è stato chiesto il pagamento di € 12.652,00 a titolo di imposte, dovute a titolo di IRPEF e relative addizionali, regionale e comunale, di € 2.441,66 a titolo di interessi, ed € 11.386,80 a titolo di sanzioni. Altro analogo avviso era notificato all'altro socio di Ricorrente_1, sig. Nom_3, socio al 65%, nei confronti del quale si accertava un maggior reddito da partecipazione per complessivi € 40.565,00, con richiesta di pagamento di € 18.713,00 a titolo di imposte, € 3.611,35 a titolo di interessi, ed € 16.841,70 a titolo di sanzioni.
A MO è stata irrogata la sola sanzione di €. 250,00 ex art. 8, co. 1, del D. Lgs. n. 471 del 1997.
L'importo di € 74.766,51 accertato dall'Ufficio quale maggior reddito prodotto dall'associazione nel 2019 e da distribuire ai soci, corrisponde all'importo dei costi per spese del personale dipendente asseritamente non documentati. L'Ufficio osservava come nel 2019 la spesa per le retribuzioni, ammontante a € 110.975,51, fosse stata sostenuta dallo Ricorrente_1 solo in parte, vale a dire per la somma di € 36.209,00, saldata attraverso i conti correnti intestati alla citata associazione. Il pagamento della parte residua della somma è stato effettuato, invece, nei seguenti modi: - per € 13.412,07 dal c/c n. Conto_Corrente_1 acceso presso la Banca_1 e intestato al sig. Nom_3, uno dei soci dello Ricorrente_1; per - € 65.854,00 da due conti correnti (€ 60.577,00 dal c/c n. 1000/3491 acceso presso la Banca_2 ed
€ 5.277,00 dal c/c n. Conto_Corrente_2 acceso presso Banca_3) intestati all'Associazione tra Professionisti
- FÈ TO (C.F. P.IVA_2). L'Ufficio ritiene indeducibili le spese per le retribuzioni in misura pari a € 74.776,51, ovverosia per l'ammontare dei pagamenti non avvenuti dai conti intestati allo studio.
Sia lo studio associato che i singoli soci hanno proposto separati ricorsi avverso gli indicati atti;
i ricorsi sono stati riuniti all'udienza del 15.12.25 per la necessaria trattazione unitaria.
Affermano i ricorrenti che, se è pur vero che tra la FÈ TO e lo Ricorrente_1 non vi sono legami societari, è tuttavia vero che il sig. Nom_3 è il rappresentante legale di entrambi i soggetti, ragion per cui, in un momento di difficoltà finanziaria, pur di pagare tempestivamente i dipendenti dello Ricorrente_1, ha attinto agli utili a lui spettanti dalla FÈ TO, effettuando i pagamenti dei dipendenti dello Ricorrente_1 direttamente dai conti correnti della medesima, dei quali aveva ed ha piena disponibilità essendone, come detto, il legale rappresentante. Il pagamento degli stipendi dei dipendenti dello Ricorrente_1, per l quota ritenuta indeducibile dall'Ufficio, è stato effettuato dal Nom_3 attingendo ai propri utili, percepiti dalla FÈ TO . Dal Modello Unico 2020 (anno di imposta 2019) del sig. Nom_3 , si evince agevolmente il paniere patrimoniale – costituito dagli utili provenienti dalla FÈ TO, dalla quota percepita dallo Ricorrente_1 e da ulteriori redditi (pensione) – dal quale ha attinto il sig. Nom_3 per il pagamento nel 2019 delle retribuzioni dei dipendenti dello Ricorrente_1. Dal Modello Unico 2020 (anno di imposta 2019) della FÈ TO si evince il reddito dichiarato dall'associazione, spettante, in parte, al Nom_3, come da raffronto con il Mod. Unico dallo stesso presentato. La documentazione è stata tempestivamente fornita all'Ufficio, che, tuttavia, insisteva nella pretesa. Il pagamento effettuato da parte di terzi, purchè realmente effettuato e documentato, non incide nè sulla detraibilità ai fini IVA, nè ai fini della deducibilità ai fini delle imposte dirette.
I motivi di ricorso, comuni ai tre procedimenti, possono così riassumersi:
1) Infondatezza della pretesa impositiva, stante l'irrilevanza del pagamento effettuato da soggetti terzi
Afferma la ricorrente che lo Ricorrente_1 nell'anno oggetto di accertamento ha affrontato un momento di riassetto organizzativo, posto che due dei vecchi soci e alcune storiche impiegate hanno lasciato la società a fine 2018. Lo Ricorrente_1, quindi, ha dovuto cambiare organizzazione, software, e ha proceduto all'assunzione di nuovo personale dipendente, come si può agevolmente riscontrare dalla data di assunzione annotata sulle buste paga consegnate all'Ufficio in fase di contraddittorio. Inoltre, due dipendenti che erano state assunte nel 2018 con mansioni di segreteria, proprio nel 2019 hanno lasciato il loro impiego. A causa di questa congiuntura particolarmente difficoltosa, che si sarebbe aggravata con il sopraggiungere della pandemia da COVID-19, il sig. Nom_3, onde evitare di non pagare lo stipendio dovuto nel 2019 ai dipendenti dello STUDIO, ha attinto alle sue casse personali, o meglio agli utili dallo stesso ritratti dalla FÈ TO. Ad avviso del ricorrente, come insegna la Cassazione, la circostanza che il denaro non sia transitato dai conti della società e irrilevante, essendo del tutto ininfluente l'identità del soggetto pagatore, che non può incidere in alcun modo sul diritto del datore di lavoro alla deducibilità dei costi rappresentati dagli stipendi.
2) Illegittima applicazione delle sanzioni, quanto ai soci.
Con il secondo motivo i soci chiedono alla Corte adita di disporre l'annullamento integrale delle sanzioni irrogate in conseguenza della caducazione dell'atto impugnato, in subordine di ridurre l'ammontare delle sanzioni irrogate con applicazione della percentuale attualmente pari al 70% dell'imposta accertata, ai sensi dell'art. 1, co. 2, del D. Lgs. n. 471 del 1997 nella versione attualmente vigente, in applicazione del favor rei;
in via ulteriormente subordinata, è chiesta una riduzione delle sanzioni, posto che quella applicata rappresenta una misura punitiva oggettivamente eccessiva e non in linea con il principio di proporzionalità, sul quale e intervenuta recentemente la Corte Costituzionale, con la nota sentenza n. 46 del 2023.
Segnatamente, nel caso di specie il l'Ufficio avrebbe dovuto tenere in debita considerazione l'evidente assenza di qualsivoglia intento “evasivo”.
2) illegittima applicazione della sanzione ex art. 8, co. 1, del D. Lgs. n. 471 del 1997, quanto all'associazione.
Dall'infondatezza della pretesa impositiva consegue l'illegittimità della sanzione di cui all'art. 8, co. 1, del D. Lgs. n. 471 del 1997 applicata a Ricorrente_1. Si è costituito l'Ufficio deducendo che:
- il mero fatto del pagamento effettuato da terzo va comunque esaminato nel contesto di una situazione reddituale sicuramente opaca, incoerente e poco verosimile;

- lo studio associato presenta un quadro reddituale plausibile nell'anno 2017, già dal 2018 inizia un deciso calo dell'utile che coincide con l'incremento dei costi del personale. Dal 2019 si assiste ad una crescita esponenziale dei costi di lavoro dipendente che generano perdite eccezionali superiori al 50% dei compensi negli anni 2019 e 2020. Il dato del 2021 vede comunque i costi del personale dipendente ancora “fuori controllo”;
- nel 2019 i costi per personale dipendente raddoppiano rispetto all'anno precedente a fronte di un calo, seppur contenuto, del fatturato;

- i suddetti costi arrivano a superare l'importo dei compensi;

- da applicativi in uso all'Amministrazione risulta la presenza di costi per lavoro interinale;
tale circostanza deve essere evidenziata in quanto il lavoro interinale dovrebbe integrare l'apporto lavorativo dei dipendenti
“normali” ma non si riscontra l'aumento dei compensi che lo giustificherebbe;

- alcuni dipendenti risultano assunti nel 2019;
- i costi dedotti vanno ad annullare o a ridimensionare in misura rilevante i redditi dei due soci dell'associazione professionale, sono quindi rilevanti sul piano della tassazione di sistema.
Ad avviso dell'Ufficio, la situazione in esame è del tutto incoerente. Appare quindi motivata la tesi erariale che ritiene parte del lavoro dipendente addebitato allo studio non inerente in quanto non documentato e completamente “fuori scala” rispetto alla operatività dello studio. Le rilevanti perdite degli anni successivi sono una ulteriore prova delle incongruenze rilevate.
Tra i due soggetti, FÈ TO e Ricorrente_1, non vi è collegamento;
non è stata provato il presunto prelevamento anticipato di utili da parte del Nom_3, non è stata documentata la formazione di utile e la sua distribuzione.
Contestando anche gli altri motivi di ricorso, l'Ufficio ne ha chiesto il rigetto.
Con memoria del 9.10.25 i ricorrenti hanno evidenziato che l'Ufficio tenta di modificare l'argomentazione impositiva su cui si fonda la pretesa per cui è qui causa. Leggendo l'avviso di accertamento, si evince in maniera agevole che all'origine della pretesa erariale vi era unicamente il fatto che gli stipendi dei dipendenti regolarmente assunti dallo Ricorrente_1 erano stati pagati (in parte) da un soggetto terzo. L'Ufficio, evidentemente consapevole della illegittimità della pretesa recata dall'atto impugnato, costituendosi in giudizio tenta indebitamente di modificarla in corso di causa, assumendo che il costo del personale dipendente sarebbe indeducibile per carenza del requisito di inerenza. Secondo la tesi sostenuta nelle controdeduzioni, i costi per il personale dipendente sono eccessivi e sproporzionati, quindi tali da giustificarne il recupero a tassazione, per assenza del requisito di inerenza, ma leggendo l'atto di accertamento non si evince tale argomentazione impositiva. In sostanza, viene modificata l'argomentazione impositiva, in violazione del principio espresso ripetutamente dalla Corte di Cassazione secondo cui l'Ufficio non può modificare, integrare o sostituire in corso di causa i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa evidenziati nell'avviso di accertamento o di liquidazione e non può invocare a fondamento delle proprie pretese ragioni diverse da quelle di cui all'atto impositivo.
Aggiungono i ricorrenti che è pacifico e documentato che le somme utilizzate per il pagamento dei dipendenti rappresentano gli utili spettanti al Nom_3 quale socio di Associazione_1, come rappresentato dall'UNICO del Nom_3, dall'UNICO di Associazione_1, dal quadro H del Nom_3, da cui risulta che nel 2019 egli ha maturato utili per €. 142.333,00 parte dei quali utilizzati per provvedere al pagamento degli stipendi (regolarmente pagati come da dichiarazione in atti) dello studio MO di cui è socio.
All'udienza di trattazione l'Ufficio ha dedotto che vi è prova della maturazione degli utili ma non della loro utilizzazione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Ad avviso della Corte, i ricorsi sono fondati sul primo motivo, e meritano pertanto accoglimento.
Coglie nel segno la censura proposta dal ricorrente nella sua memoria del 9.10.25, posto che , effettivamente,
l'Ufficio, nelle sue controdeduzioni, “abbandona” l'originaria impostazione, nella quale l'unico argomento utilizzato a fondamento del disconoscimento dei costi era l'effettuazione del pagamento da parte di soggetti terzi (tanto che è esattamente, al decimale, riconosciuta la somma proveniente dai conti dello Studio, e disconosciuto il resto), per inserire nel processo considerazioni estranee all'atto impugnato, fondate sulla mancanza del requisito di inerenza dei costi. Le due contestazioni, tuttavia, sono del tutto diverse nei presupposti e nelle ragioni. Come afferma Cass. 13163/19, “non è consentito all'Amministrazione finanziaria invocare a fondamento delle proprie pretese ragioni diverse da quelle esposte nei propri atti d'imposizione, come portati a conoscenza del contribuente”.
Ciò premesso, si osserva che la percezione di utili da parte del Nom_3 è incontestabile in quanto documentata, così come è incontestabile che il Nom_3 abbia provveduto al pagamento degli stipendi de quibus, in luogo dello Ricorrente_1. Tale condotta appare giustificata dalla posizione del Nom_3 di socio di maggioranza dello Studio, e di “portatore” dei relativi interessi. Di nessun rilievo è il fatto che non sia stato provato che il Nom_3 abbia utilizzato proprio quegli utili per il pagamento, laddove si ritenga che non sia rilevante, ai fini che qui interessano, come sostiene parte ricorrente, che il pagamento sia avvenuto ad opera di un terzo. E proprio questo, ad avviso della Corte, è il nodo centrale della controversia. Sul punto, non vi sono ragioni per discostarsi da quanto affermato dalla Corte di Cassazione, in motivazione della sentenza n. 15367/20, secondo cui “…non assurge a circostanza valorizzabile ai fini dell'indetraibilità dell'IVA ovvero della indeducibilità dei costi - risultando obiettivamente indifferente e non condizionante - il dato fattuale della corresponsione del prezzo d'acquisto e dell'IVA, anziché da parte della …, ad opera di un "soggetto terzo estraneo alla società", tale … che figurava essere procuratore speciale della cedente;
alcuna pregnanza, a fronte di un pagamento del prezzo e dell'IVA andato a buon fine, assume la circostanza che il denaro all'uopo adoperato non sia transitato dai conti della società, ergo non trovi traccia "nella contabilità della stessa", palesandosi ininfluente in ambito fiscale l'identità del soggetto pagatore e conoscendo, peraltro, in ambito privatistico il nostro ordinamento l'istituto dell'adempimento del terzo (art. 1180 c.c.), che ha proprio la funzione di attribuire al pagamento effettuato dall'estraneo un effetto solutorio dell'obbligazione finanche (entro date condizioni) contro la volontà del creditore”.
Tali argomentazioni sono condivisibili, e non sono state oggetto di confutazione nelle controdeduzioni, avendo l'Ufficio, come già detto, articolato le sue diffese su argomenti differenti e tardivamente dedotti
I ricorsi possono sono pertanto da accogliersi. Le spese di lite possono compensarsi, trattandosi in ogni caso di una condotta anomala del socio, suscettibile di determinare un accertamento da parte dell'Ufficio,
e di un compiuto esame dei fatti solo all'esito del giudizio.

P.Q.M.

accoglie i ricorsi spese di lite compensate