Sentenza n. 175/2026Sentenza n. 175/2026
Depositata il 07/01/2026Depositata il 07/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di ROMA Sezione 27, riunita in udienza il 10/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
FICHERA PE, Presidente
SALASSA PIER MARCO, Relatore
PIRONE OLGA, Giudice
in data 10/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 13952/2025 depositato il 19/09/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Roma 3
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag.entrate - Riscossione - Roma
elettivamente domiciliato presso Email_3
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 09720250085005940000 REC.CREDITO.IMP 2021 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 12720/2025 depositato il
12/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente: (Trascrizione delle conclusioni contenute nell'ultimo atto difensivo A CURA DEL RELATORE)
Resistente: (Trascrizione delle conclusioni contenute nell'ultimo atto difensivo A CURA DEL RELATORE)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 SRL ha presentato ricorso contro l'Agenzia delle Entrate – Riscossione di Roma e l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 3 di Roma, avverso la cartella di pagamento n. 097 2025 0085005 940000, notificata in data 20/05/2025, relativa ad IVA del 2021, oltre sanzioni, interessi e diritti di notifica, per l'importo complessivo di Euro 623.604,54.
La ricorrente ha premesso che l'importo di cui sopra afferisce al ruolo n. 2025/550750 emesso dall'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 3 di Roma, in seguito al controllo automatizzato ex art. 54 bis D.P.R.
633/1972 sul Modello IVA per l'anno 2021, terminato con invio della Comunicazione di irregolarità n.
05158812221 del 12 dicembre 2024.
Con l'Avviso bonario in parola, l'Ufficio ha richiesto alla contribuente il pagamento delle somme periodiche
IVA per i mesi da luglio a dicembre dell'anno d'imposta 2021, per un valore complessivo pari ad euro
206.234,00, oltre al recupero dell'importo relativo a un presunto credito IVA dell'anno 2021 – indicato nella
Comunicazione di irregolarità quale “saldo annuale” – pari ad euro 231.924,65, oltre interessi e sanzioni.
L'Avviso bonario de quo, invero, era stato preceduto dalla notifica di una precedente Comunicazione di irregolarità avvenuta in data 18 novembre 2024, in merito alla quale la ricorrente aveva attivato la procedura di contraddittorio, certa di addivenire ad una composizione bonaria della controversia. In particolare, la contribuente aveva eccepito l'erroneità della Comunicazione di novembre in quanto il c.d. “saldo annuale” richiesto dall'Ufficio (inizialmente pari ad euro 301.924,65), riguardava un credito legittimamente acquistato dalla ricorrente e non indicato nel Modello dichiarativo annuale, successivamente compensato con debiti contributivi (INPS), come anche dimostrato dalle quietanze esibite durante la fase di contraddittorio e prodotte in atti.
Valutate le argomentazioni addotte dalla contribuente, l'Ufficio aveva ritenuto legittimo l'Avviso bonario in quanto, a suo dire, sarebbero state riscontrate compensazioni del predetto credito IVA per euro 296.249,00 non riportate al rigo VL 22 e, dunque, non dichiarate. Per tale via, l'Ufficio aveva ritenuto corretto recuperare integralmente l'importo relativo al credito IVA non dichiarato.
Con i motivi del ricorso, la ricorrente ha eccepito quanto segue:
1) In data 1° luglio 2021, la ricorrente ha acquistato un credito IVA, in forza di apposito contratto di cessione stipulato per atto notarile e tempestivamente registrato presso l'Agenzia delle Entrate. Il credito in oggetto
è del tutto sostanziale e reale, provenendo da operazioni economiche effettive (acquisti imponibili con IVA assolta).
Nel corso dell'anno 2021, la ricorrente ha utilizzato soltanto parte del credito IVA acquisito, in compensazione orizzontale, mediante modello F24. Nel dettaglio, risulta compensato un importo pari ad euro 139.733,83
(dal 13/08/2021 al 20/12/2021) del suddetto credito IVA per il pagamento di contributi previdenziali obbligatori dovuti (INPS), come risulta dal riepilogo dei modelli F24 presentati e dall'Elenco delle compensazioni effettuate, di cui alla documentazione prodotta in atti.
All'esito del controllo automatizzato, l'Ufficio ha rilevato un'irregolarità riferita al credito IVA esposto: in particolare, l'Amministrazione ha ritenuto indebito l'utilizzo in compensazione di tale credito, considerandolo surrettiziamente non spettante. Pertanto, senza alcuno specifico contraddittorio sul punto, ha provveduto in via automatica alla liquidazione della dichiarazione, rettificando il credito esposto e successivamente iscrivendo a ruolo l'importo preteso a recupero.
L'Ufficio, quindi non ha adottato un formale avviso di accertamento o atto di recupero contestando specificamente la spettanza del credito IVA;
in particolare, non ha tenuto conto né delle compensazioni effettuate, né della cessione del credito.
In realtà, ha effettuato un vero e proprio recupero integrale dello stesso, mediante Comunicazione di irregolarità, motivando il proprio operato – in fase di contraddittorio con la contribuente – esclusivamente sulla base del mancato riporto al Rigo VL22 delle compensazioni effettuate nell'anno 2021 e, per tale via, ritenendo indebite tali compensazioni e non spettante (o peggio, inesistente) il credito IVA per l'anno 2021.
Il contribuente ha fornito tutta la documentazione necessaria riguardo alla sussistenza del credito (fatture d'acquisto, registri IVA, mod. TR, contratto di cessione registrato).
Di contro, l'Ufficio non ha addotto alcuna ragione concreta per disconoscere il credito se non l'automatismo procedurale.
2) Il credito IVA 2021 di cui si chiede il versamento è già stato in gran parte pacificamente utilizzato e quindi assorbito nel 2022.
La ricorrente ha effettivamente compensato Euro 296.924,00 del credito IVA 2021 attraverso modelli F24, versando tale importo a destinazione dei propri obblighi contributivi. Ne discende che per tale importo non sussiste alcun debito d'imposta; di fatti, l'utilizzo del credito ha già prodotto l'effetto di estinguere obbligazioni verso l'RA (nella specie, obbligazioni contributive che, pur avendo natura previdenziale, concorrono nel sistema del versamento unitario). Per cui, pretendere nuovamente il pagamento di detta somma mediante l'emissione di una cartella esattoriale equivarrebbe a imporre un duplice esborso per la medesima posizione, in palese violazione dei principi di correttezza e capacità contributiva.
Pertanto, giuridicamente il credito IVA utilizzato in compensazione è un credito consumato, che non può più essere oggetto di recupero.
3) In via subordinata, l'errata determinazione degli importi recuperati a titolo di indebita compensazione, quanto al credito IVA oggetto di ripresa a titolo di “saldo annuale”, atteso che le compensazioni effettuate nell'anno 2021 sono pari ad Euro 139.733,83 e non 231.924,65.
Inoltre, va considerato che il saldo annuale andava ulteriormente ridotto dell'importo di Euro 20.000,00, relativo alle due ultime rate versate dal contribuente nel corso del ravvedimento concesso dall'Ufficio all'esito della prima comunicazione di irregolarità.
La ricorrente, quindi, ha chiesto, in via principale, l'annullamento dell'atto impugnato;
in via subordinata, accertarsi l'erronea quantificazione del credito IVA oggetto di ripresa, rideterminando l'importo corretto;
con vittoria delle spese di lite, da distrarsi in favore del difensore antistatario.
L'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 3 di Roma, ritualmente costituitasi in giudizio, ha formulato le seguenti controdeduzioni:
a) L'atto contestato riporta gli esiti del controllo automatizzato della dichiarazione dei redditi Mod. IVA presentata per l'anno d'imposta 2021. L'iscrizione a ruolo trae la sua origine dagli omessi versamenti periodici
IVA dovuti per i mesi di luglio, agosto, settembre, ottobre, novembre e dicembre, esposti al quadro VH, nonché dal saldo IVA per Euro 231.924,65, oltre sanzioni ed interessi.
In base al controllo, è stato dichiarato dal contribuente un utilizzo in compensazione di credito IVA di soli
Euro 263,00 (riportato al rigo VL8). Tuttavia, il credito indebitamente utilizzato in compensazione ammonta al maggiore importo di Euro 296.249,65.
Di conseguenza, come si evince dal prospetto di liquidazione, risulta una imposta a debito IVA di Euro
295.986,00 (296.249,00 – 263,00), di cui una maggiorazione di euro 5.938,65, per un importo totale dovuto di euro 301.924,65, dal quale è stata decurtata l'imposta riversata dalla ricorrente di Euro 70.000,00, generando un saldo IVA dovuto per euro 231.924,65, oltre interessi e sanzioni.
Invero, l'assenza dei presupposti per beneficiare del credito di imposta emerge dal controllo automatizzato, mentre la ricorrente, che dichiara che il credito utilizzato in compensazione deriva da una cessione del credito IVA, non ha dimostrato la sussistenza dei presupposti per aver diritto al credito di imposta, sostenendo di aver allegato copia del contratto di cessione, che tuttavia non risulta agli atti.
Dai dati presenti nel sistema informativo dell'Agenzia delle Entrate, si rileva che la presunta società cedente nell'ultima dichiarazione presentata, relativa all'anno d'imposta 2020, ha maturato un credito di Euro
1.671.647,00, per il quale risulta aver presentato domanda di rimborso archiviata in data 27/09/2021 “per mancata presentazione della documentazione”.
In conclusione, il contribuente non poteva utilizzare in compensazione il credito IVA richiesto.
b) Per l'anno d'imposta 2021, l'Ufficio ha notificato alla ricorrente, in data 06/05/2024, un invito che si è concluso con l'esito di ravvedimento parziale. Infatti, la ricorrente ha provveduto a riversare spontaneamente parte del credito utilizzato indebitamente (Euro 90.000,00), riducendo in tal modo l'imposta a debito Iva risultante dalla comunicazione di irregolarità. Inoltre, l'importo residuo è stato oggetto di rateazione. A ben vedere, in data 21/12/2024 e 23/01/2015 sono stati riversati ulteriori Euro 20.000,00, che l'Ufficio provvederà ad abbinare, con conseguente riduzione dell'imposta IVA a debito.
L'Ufficio ha ampiamente assolto al proprio onere probatorio, mentre non può dirsi lo stesso per quanto concerne l'onere di prova contraria gravante su parte contribuente.
L'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale 3 di Roma, quindi, ha chiesto il rigetto del ricorso, con vittoria delle spese di lite.
L'Agenzia delle Entrate – Riscossione non si è costituita in giudizio, nonostante regolare vocatio in ius.
Con istanza di sospensione successivamente depositata, la ricorrente ha chiesto la sospensione dell'esecutività dell'atto impugnato.
Con memorie illustrative ritualmente depositate, la ricorrente ha insistito nel ricorso.
Alla pubblica udienza del 10/12/2025, sono comparse la parte ricorrente e l'Agenzia delle Entrate – Direzione
Provinciale 3 di Roma.
Dichiarata chiusa la discussione da parte del Presidente, la Corte ha deciso in camera di consiglio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso deve essere parzialmente accolto, secondo quanto di seguito precisato. Infondato appare il primo motivo di ricorso.
Come risulta dalla lettura dell'atto impugnato e come confermato dalla stessa ricorrente, la cartella di pagamento impugnata è stata emessa a seguito di controllo “automatizzato” ex art. 54 bis D.P.R. 633/1972,
i cui esiti sono stati regolarmente comunicati alla contribuente mediate avviso bonario.
Tale controllo ha riguardato il mancato pagamento delle somme periodiche IVA per i mesi da luglio a dicembre dell'anno di imposta 2021 e l'errata indicazione del credito IVA dell'anno 2021 e dei relativi utilizzi in compensazione.
Come è noto, il controllo c.d. “automatizzato”, previsto dagli art. 36 bis, D.P.R. 600/73 ai fini delle imposte dirette e 54 bis, D.P.R. 633/72 ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, consiste, in sostanza, in un confronto in via automatizzata tra i dati esposti nelle dichiarazioni presentate dal contribuente ed i dati relativi a versamenti effettuati, crediti, detrazioni e deduzioni spettanti, come risultanti dalle banche informative dell'Agenzia delle Entrate.
Se all'esito del controllo “automatizzato” vengono rilevati errori nella dichiarazione o nei versamenti (omissioni e/o ritardi), viene inviata al contribuente una comunicazione (c.d. “avviso bonario”) nella quale sono esposti, anche contabilmente, gli esiti del controllo, nonché la maggiore imposta eventualmente dovuta con i relativi interessi e sanzioni.
A fronte della predetta comunicazione, il contribuente può fornire chiarimenti o comunque rivolgersi all'Agenzia delle Entrate, così instaurando una fase di contraddittorio con l'Ufficio, ovvero pagare quanto dovuto, eventualmente in forma rateale.
Se, invece, il contribuente rimane inerte rispetto alla comunicazione ricevuta, decorsi i termini di legge,
l'importo viene affidato all'Agente per la riscossione che provvede a notificare cartella di pagamento ed eventualmente alla riscossione forzosa delle somme.
Va precisato che il c.d. “avviso bonario” non è atto impugnabile davanti alle commissioni tributarie in quanto non contiene una vera e propria pretesa erariale, ma rappresenta un mero invito al contribuente di effettuare il pagamento indicato, ovvero di fornire al Fisco elementi chiarificatori delle anomalie rilevate dal controllo automatizzato.
Invece, può essere oggetto di impugnazione la relativa cartella di pagamento successivamente notificata al contribuente dall'Agente per la Riscossione, come avvenuto nel caso di specie.
Ciò premesso, ritiene il Collegio che il controllo ex art. 54 bis D.P.R. 633/1972 posto in essere dall'Ufficio sia del tutto regolare, in quanto finalizzato ad evidenziare, attraverso procedure automatizzate, l'omesso pagamento delle somme periodiche IVA evidenziate in dichiarazione e l'erronea indicazione del credito IVA
e dei relativi utilizzi in compensazione, sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate dal contribuente e di quelli in possesso dell'anagrafe tributaria.
Infatti, gli omessi versamenti delle somme periodiche IVA per i mesi da luglio a dicembre 2021 sono desunti da quanto dichiarato dalla contribuente nel quadro VH della dichiarazione IVA. Si tratta, peraltro, di aspetto sul quale la ricorrente nulla eccepisce.
Risulta, inoltre, che la contribuente ha dichiarato, al rigo VL8, un utilizzo in compensazione di credito IVA pari a soli Euro 263,00, a fronte di un credito IVA effettivamente utilizzato di molto superiore, pari ad Euro
296.249,65, non dichiarato e quindi indebitamente fruito.
Poiché l'Amministrazione Finanziaria può ordinariamente ricorrere al controllo automatizzato ex art. 54 bis D.P.R. 633/1972 per rilevare errori nella dichiarazione o nei pagamenti, ne deriva la piena legittimità della procedura di recupero utilizzata dall'Ufficio nel caso di specie.
A fronte della contestazione dell'Ufficio, la ricorrente ha sostenuto di aver utilizzato in compensazione per l'anno di imposta 2021, per il pagamento di contributi previdenziali, un credito di imposta regolarmente acquistato da terzi, sostanziale e reale in quanto proveniente da operazioni economiche effettive.
Tuttavia, tale assunto della ricorrente è rimasto totalmente privo di riscontro probatorio, non avendo la stessa depositato in atti né il contratto di cessione del credito registrato, né la documentazione attestante la sussistenza del credito in questione, sebbene tale produzione documentale sia stata preannunciata nel ricorso.
Ne consegue che, nella presente sede, il credito IVA dedotto dalla ricorrente non può essere riconosciuto, in quanto non documentato.
Infondato appare il secondo motivo di ricorso.
La circostanza che il credito IVA dedotto dalla ricorrente sia stato già utilizzato per estinguere obblighi contributivi, non ne impedisce il recupero da parte dell'Ufficio ed anzi ne fornisce ulteriore giustificazione.
Infatti, a fronte della ritenuta inutilizzabilità del credito IVA in parola, il recupero da parte dell'Ufficio appare giustificato proprio dalla circostanza che tale credito, pur inutilizzabile, è stato tuttavia effettivamente fruito dalla ricorrente per il pagamento di contributi previdenziali.
Poiché il credito IVA utilizzato non spettava, appare evidente che la somma indebitamente utilizzata debba essere recuperata.
Ne consegue che il recupero non costituisce affatto un “duplice esborso”, come sostenuto dalla ricorrente, ma costituisce legittima reazione del Fisco all'utilizzazione indebita di un credito IVA, in quanto non dichiarato e non documentato.
Va invece accolto il terzo motivo di ricorso, formulato in via subordinata, relativo all'erronea determinazione dell'importo del saldo annuale IVA 2021.
Secondo quanto documento dalla ricorrente e secondo quanto emerge anche dalle controdeduzioni dell'Ufficio, nell'importo delle compensazioni IVA indebitamente effettuate, indicato dall'Ufficio (Euro
296.249,00), sono ricomprese anche compensazioni effettuate nel 2022 e, quindi, in un anno di imposta diverso da quello oggetto di controllo automatizzato, mentre le compensazioni effettuate nel 2021 ammontano ad Euro 139.733,83.
Ritiene il Collegio che il controllo automatizzato della dichiarazione IVA per l'anno di imposta 2021 possa riguardare solamente l'indebita utilizzazione del credito IVA effettuato nel medesimo anno di imposta oggetto del controllo stesso (2021), con conseguente esclusione di compensazioni effettuate nell'anno di imposta successivo (2022), che potranno eventualmente essere oggetto di controllo automatizzato od accertamento con riguardo all'anno di imposta di appartenenza.
Per effetto dell'accoglimento del ricorso, limitatamente a tale profilo, l'Ufficio dovrà rideterminare l'importo del saldo annuale IVA 2021 considerando che, nell'anno di imposta 2021, il credito IVA indebitamente utilizzato è pari ad Euro 139.733,83 e non ad Euro 296.249,00, con rideterminazione anche di sanzioni ed interessi, tenendo anche debitamente conto delle due ultime rate versate dalla ricorrente in data 21/12/2024
e 23/01/2015, nell'ambito del ravvedimento parziale in precedenza effettuato dalla ricorrente, per l'importo complessivo di Euro 20.000,00. L'atto impugnato va confermato nel resto.
Il parziale accoglimento del ricorso giustifica la compensazione integrale delle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte
Accoglie parzialmente il ricorso;
respinge nel resto.
Spese compensate.
Così deciso in Roma, il 10 dicembre 2025
Il Giudice Estensore Il Presidente
Dott. Pier Marco Salassa Dott. Giuseppe Fichera