Sentenza n. 136/2026
Depositata il 07/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di PALERMO Sezione 1, riunita in udienza il 09/12/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
GL GIULIANO, Presidente
IPPOLITO SANTO, Relatore
DEMONTIS SERGIO, Giudice
in data 09/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 3972/2024 depositato il 11/09/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 Avv. - CF_Difensore_1
Difensore_2 Avv. - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 Avv. - CF_Difensore_1
Difensore_2 Avv. - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Palermo
elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag.entrate - Riscossione - Palermo
elettivamente domiciliato presso Email_3
Avente ad oggetto l'impugnazione di: - AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 TRIBUTI VARI
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRES-ALTRO 2016
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRES-ALTRO 2017
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2018
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2017
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2018
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRPEF-ALTRO 2017
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRPEF-ALTRO 2018
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IVA-ALTRO 2017
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IVA-ALTRO 2018
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IVA-ALTRO 2020
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRAP 2016
- AVVISO DI INTIMAZIONE n. 29620249023629344000 IRAP 2017
a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 3067/2025 depositato il
12/12/2025

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 S.r.l.

Contro

: Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Palermo e Agenzia delle Entrate-Riscossione – Provincia di Palermo
Ricorrente_1 S.r.l.ha impugnato l'intimazione di pagamento n. 29620249023629344000, notificata il 21/05/2024, deducendone la nullità per mancata notifica delle cartelle di pagamento prodromiche indicate nell'atto impugnato e per mancanza di motivazione.
L'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Palermo costituendosi, ha eccepito l'inammissibilità del ricorso, deducendo che tutte le cartelle richiamate nell'intimazione risultano ritualmente notificate, come comprovato dalle ricevute PEC prodotte in giudizio.
Dalla documentazione versata in atti emergono infatti le seguenti notifiche:
Cartella n. 29620190055327782000 – notificata il 16/12/2019.
Cartella n. 29620200001727320000 – notificata il 24/02/2020
Cartella n. 29620200098910502000 – notificata il 10/10/2022.
Cartella n. 29620210078515880000 – notificata il 17/11/2022.
Cartella n. 29620220063689845000 – notificata il 18/10/2022.
Cartella n. 29620230011801282000 – notificata il 20/04/2023.
Cartella n. 29620230036237541000 – notificata il 22/06/2023.
Inoltre, le notifiche risultano inviate all'indirizzo PEC Email_4, risultante dal certificato CCIAA allegato.
ADER non risulta costituita in giudizio.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1. La giurisprudenza consolidata stabilisce che l'impugnazione dell'intimazione di pagamento non consente di rimettere in termini il contribuente per contestare vizi delle cartelle regolarmente notificate (Cass. n.
19704/2015; conforme Cass. n. 10692/2024 richiamata dall'Agenzia). In buona sostanza, parte ricorrente impugna esclusivamente, nei limiti appena precisati, l'intimazione di pagamento notificatale della quale chiede l'annullamento.
L'impugnazione non si estende agli atti prodromici all'intimazione e, segnatamente, alle cartelle di pagamento richiamate in parte motiva, rispetto alle quali non si formula alcuna doglianza né si avanza alcuna richiesta, limitandosi parte ricorrente a dedurne l'omessa/irregolare notifica.
Si pone, conseguentemente, una questione di ammissibilità del ricorso considerato che dinanzi alle corti di giustizia tributaria sono impugnabili solo gli atti indicati dall'art. 19, comma 1, del d.lgs. 546/1992 mentre gli atti diversi da quelli oggetto di specifica indicazione sono impugnabili solo alle condizioni indicate dal comma
3 dello stesso articolo.
Orbene, questo Giudice aderisce all'orientamento giurisprudenziale secondo cui l'intimazione di pagamento non figura tra gli atti elencati dall'art. 19, comma 1, del d.lgs. 546/1992 che possono formare oggetto di ricorso dinanzi alle corti di giustizia tributaria (in questo senso, tra le altre, Cass. civ., Sez. V-Trib., n.
16743/2024).
Correlativamente, non ritiene condivisibile l'opposto orientamento secondo cui l'intimazione di pagamento sarebbe un atto autonomamente impugnabile ai sensi dell'art. 19 del d.lgs. 546/1992 in quanto avrebbe sostituito l'avviso di mora (da ult., in questo senso, Cass. civ., Sez. Trib., n. 6436/2025), in passato previsto e disciplinato dall'art. 46 del d.P.R. 602/1973 e altresì espressamente indicato, come atto impugnabile, dall'art. 19, comma 1, lett. e), del d.lgs. 546/1992.
Invero, nel sistema precedente al “riordino della disciplina della riscossione mediante ruolo” operato con il richiamato d.lgs. 46/1999, la cartella di pagamento costituiva un atto con il quale il concessionario della riscossione si limitava a informare il contribuente dell'avvenuta iscrizione a ruolo, senza tuttavia intimare il pagamento di quanto dovuto, pena l'avvio dell'esecuzione, in un determinato termine.
Era solo con l'avviso di mora che l'agente della riscossione intimava l'adempimento dell'obbligo risultante dal ruolo, già portato a conoscenza del contribuente con la notificazione della cartella di pagamento, e ammoniva lo stesso contribuente con l'avvertimento che, in mancanza di pagamento, sarebbe stata avviata l'esecuzione.
Quindi, in caso di mancato pagamento di quanto indicato nella cartella, alla stessa doveva necessariamente fare seguito, prima dell'avvio dell'esecuzione, la notificazione dell'avviso di mora.
Invece, a seguito del ricordato “riordino della disciplina della riscossione mediante ruolo” disposto con il d. lgs. 46/1999, il contenuto della cartella di pagamento risulta arricchito della espressa intimazione ad adempiere l'obbligo risultante dal ruolo, pena l'avvio dell'esecuzione, nel termine di 60 giorni dalla notificazione della stessa cartella (art. 25, comma 2, del d.P.R. 602/1973).
In tal modo, è stata inglobata nel contenuto della cartella di pagamento quell'intimazione ad adempiere rivolta al contribuente, assistita dall'avvertimento relativo all'avvio dell'esecuzione, che, nel sistema previgente, veniva formulata solo con l'avviso di mora.
Conseguentemente, nell'attuale sistema, dopo la notificazione della cartella, in mancanza di pagamento nel prescritto termine, il concessionario della riscossione è legittimato a intraprendere l'esecuzione forzata senza la necessità di notificazione di alcun ulteriore atto.
L'avviso di mora di cui alla sostituita versione dell'art. 46 del d.P.R. 602/1973, dunque, non risulta sostituito dall'intimazione di pagamento di cui all'art. 50 del predetto decreto. Quest'ultima, infatti, diversamente dall'avviso di mora, non è un atto necessario della procedura di riscossione per il caso di mancato pagamento di quanto richiesto con la cartella di pagamento. Essa, in particolare, deve essere emessa e notificata al contribuente, a garanzia di quest'ultimo, nel solo caso in cui l'esecuzione non venga avviata entro un anno dalla notificazione della cartella di pagamento.
Al contrario, come già osservato, l'avviso di mora costituiva un atto che necessariamente, in caso di mancato pagamento della somma indicata dalla cartella, doveva fare seguito alla medesima.
Va ribadito, quindi, che l'intimazione di pagamento prevista dall'attuale sistema della riscossione (art. 50 del d.P.R. 602/1973) non può essere assimilata all'avviso di mora di cui al precedente sistema (art. 46 d.P.R.
602/1973 nella versione sostituita dall'art. 16 d.lgs. 46/1999) e, anche per questo, non figura tra gli atti autonomamente impugnabili dinanzi alle Corti di giustizia tributaria indicati dall'art. 19 del d.lgs. 546/1992.
Né può accedersi al pur consolidato indirizzo giurisprudenziale secondo cui l'elencazione di cui al predetto art. 19 non ha carattere tassativo, onde vi sarebbe spazio per l'autonoma impugnabilità di atti diversi da quelli indicati nel comma 1 di tale articolo.
Al comma 3, infatti, esso stabilisce che gli atti diversi da quelli elencati non sono autonomamente impugnabili e possono formare oggetto di impugnazione soltanto nel caso di omessa notificazione di un prodromico atto che, invece, sia autonomamente impugnabile, unitamente all'impugnazione di quest'ultimo.
Ne discende che la possibilità di impugnare direttamente e in via esclusiva atti diversi da quelli indicati dall'art. 19, comma 1, del d.lgs. 546/1992 è espressamente e radicalmente contraddetta dal comma 3 dello stesso articolo, il cui primo periodo stabilisce che «gli atti diversi da quelli indicati non sono impugnabili autonomamente».
Pertanto, ad avviso di questo Giudice, la diretta impugnabilità, in via esclusiva, di atti non contemplati dall'art. 19, comma 1, del d.lgs. 546/1992, non può passare per un'interpretazione analogica dello stesso articolo
19, in ipotesi costituzionalmente orientata. Come è noto, infatti, quest'ultima non può spingersi su un terreno che risulta in aperto contrasto con la lettera della legge.
L'impugnabilità di ulteriori atti rispetto a quelli elencati dall'art. 19, comma 1, del d.lgs. 546/1992, dunque, richiederebbe necessariamente, ricorrendone tutti i presupposti, una declaratoria di parziale incostituzionalità del medesimo articolo 19.
Al riguardo, non pare che la mancata previsione dell'impugnabilità dell'intimazione di pagamento sollevi dubbi, non manifestamente infondati, di contrarietà con qualche parametro costituzionale.
L'intimazione di pagamento, infatti, non è un atto impositivo che incide sulla conformazione del rapporto, né con l'ente impositore né con l'agente della riscossione, ma si limita a richiamare il precedente o i precedenti atti conformativi del medesimo. Essa, inoltre, costituisce nient'altro che un avviso prescritto a garanzia dello stesso destinatario, quale condizione di legittimità dell'avvio dell'esecuzione, qualora quest'ultima non sia stata avviata nel termine di un anno dalla notificazione della cartella di pagamento.
Costui, a seguito della notificazione dell'intimazione – sottolineata la possibilità di impugnare, unitamente alla stessa intimazione, l'atto prodromico autonomamente impugnabile eventualmente non notificato (art. 19, comma 3, d.lgs. 546/1992) –, è messo nelle condizioni di attivarsi presso l'agente della riscossione o presso l'ente impositore per rassegnare la ricorrenza di eventuali situazioni preclusive dell'azione esecutiva ed evitarne così l'avvio.
In altri termini, con la notificazione dell'intimazione di pagamento, viene riattivata un'interlocuzione con il contribuente rimasta silente, dopo la notificazione della cartella, per un tempo che, secondo la valutazione del legislatore, è tale da richiedere appunto detta riattivazione. Lo stesso destinatario dell'intimazione, al contempo, conserva intatta la possibilità di adire l'autorità giudiziaria, qualora l'intimazione fosse seguita dal concreto avvio dell'esecuzione.
Con riferimento a tale aspetto, infatti, va osservato che l'adesione all'indirizzo interpretativo secondo cui l'intimazione di pagamento non rientra tra gli atti impugnabili elencati dall'art 19 del d.lgs. 546/1992 implica la categorica esclusione della conclusione – cui perviene l'opposto e qui disatteso indirizzo interpretativo – che la mancata impugnazione di un'intimazione di pagamento possa consolidare, se del caso addirittura resuscitandolo, il credito dalla stessa portato (anche sotto questo profilo, possono richiamarsi, in senso contrapposto l'una all'altra, Cass. civ., Sez. V-Trib., n. 16743/2024 e Cass. civ., Sez. Trib., n. 6436/2025).
Sul punto, quindi, va conclusivamente osservato che l'intimazione di pagamento non rientra tra gli atti autonomamente impugnabili dinanzi alle corti di giustizia tributaria indicati dall'art. 19, comma 1, del d.lgs.
546/1992, che non ci sono margini per un'interpretazione non tassativa di detto elenco e che non ci sono ragioni per ritenere che l'esclusione dell'intimazione di pagamento da tale categoria di atti ponga dubbi di legittimità costituzionale.
Un'intimazione di pagamento, pertanto, potrebbe essere impugnata solo alle condizioni indicate dal comma
3 dell'art. 19 del d.lgs. 546/1992.
Tali condizioni sono due:
- la prima è che l'intimazione faccia seguito a un atto autonomamente impugnabile, ossia compreso tra quelli elencati dal comma 1 del predetto articolo, del quale si assuma l'omessa notificazione;

- la seconda che è che l'impugnazione sia estesa anche all'atto autonomamente impugnabile asseritamente non notificato.
Orbene, nel caso di specie, come accennato, la parte ricorrente, sebbene abbia dedotto di non avere ricevuto la notificazione delle cartelle prodromiche all'intimazione di pagamento, tuttavia non ha impugnato le predette cartelle, limitandosi a proporre il ricorso esclusivamente avverso l'intimazione di pagamento.
Non risulta soddisfatta, quindi, una delle due condizioni che, a norma del comma 3 dell'art. 19 del d.lgs.
546/1992, legittimano l'impugnazione di un atto non indicato dal comma 1 del predetto articolo e, pertanto, non autonomamente impugnabile.
Conclusivamente, quindi, per le ragioni che precedono, il ricorso deve essere dichiarato inammissibile.

2. Peraltro, il superamento del vaglio di ammissibilità non avrebbe comunque potuto condurre all'accoglimento del ricorso.
Infatti, la parte resistente costituita ha dimostrato che, diversamente da quanto dedotto dalla parte ricorrente, le cartelle di pagamento prodromiche all'impugnata intimazione sono state tutte regolarmente notificate alla stessa parte ricorrente, esattamente come indicato nell'impugnata intimazione di pagamento, a mezzo PEC le cui ricevute sono state prodotte in giudizio.
Anche la doglianza relativa al difetto di motivazione dell'intimazione è infondata, essendo l'atto un atto vincolato ai sensi dell'art. 50 DPR 602/73, per il quale è sufficiente il richiamo alle cartelle presupposte, tutte specificamente indicate con numero, data di notificazione e importo.
Anche in considerazione di tale profilo, le spese seguono la soccombenza e si liquidano come in dispositivo.

P.Q.M.

Dichiara il ricorso inammissibile e condanna la parte ricorrente, in favore della parte resistente costituita, al pagamento delle spese di lite, che liquida in € 4.480,00, al rimborso forfettario delle spese generali e al pagamento dei tributi e contributi di legge.
Palermo, 9 dicembre 2025
Il Presidente