Sentenza n. 77/2026
Depositata il 25/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di PERUGIA Sezione 1, riunita in udienza il 24/09/2025 alle ore 16:00 con la seguente composizione collegiale:
TURTURICI FILIPPO, Presidente
FIORUCCI MASSIMO, Relatore
GIOVANNINI GABRIELE, Giudice
in data 24/09/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 229/2025 depositato il 16/05/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Perugia
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- DINIEGO RIMBORSO IRPEF-ALTRO 2022
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 412/2025 depositato il
25/09/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente: Accoglimento del ricorso.
Resistente:
Rigetto del ricorso.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Trattasi di ricorso proposto dal contribuente Ricorrente_1, dipendente della Società_1 S.p.A. con sede in Fabriano Provincia di Ancona.
Il Sig. Ricorrente_1 come dipendente dell'Azienda citata veniva dall'anno 2015 trasferito in Marocco in regime di distacco fino al dicembre 2017 ; successivamente veniva trasferito in Tunisia in distacco fino al
30/04/2022 data del rientro in Italia.
In data 10/12/2024 il contribuente ha presentato istanza di rimborso dell'importo di € 7.749,00 relativo al periodo di imposta anno 2022, pari alla differenza tra le ritenute subite e applicate, secondo le regole ordinarie di tassazione ai fini IRPEF, sul 100% del reddito di lavoro imponibile e quelle dovute sul 30% del reddito imponibile in applicazione della riduzione prevista dal comma 1 dell'art 16 del D.Lgs n. 147 del 2015.
In data 17/02/2025, l'Ufficio Territoriale di LD AD notificava il provvedimento di diniego con la seguente motivazione: l'istanza di rimborso non può essere accolta in quanto non risponde ai requisiti previsti dalla norma per applicazione del regime opzionale di tassazione agevolata per i rimpatriati ( art 16 d.lgs 147/2015 poi modificato dall'art 5 D.L. 34/2019), precisando che a tal fine le dichiarazioni integrative non possono essere presentate in quanto essendo un regime opzionale, è preclusa la possibilità di presentare una dichiarazione integrativa a favore, oltre il termine di 90 giorni dalla scadenza ordinaria.
In data 18/04/2025la parte ricorrente, ha impugnato il provvedimento di diniego eccependo:
l'Illegittimità per violazione dell'art 16 del D.Lgs 147/2015: ammissibilità dell'applicazione del registro
Impatriati, tramite istanza di rimborso.
Afferma il ricorrente che, l'Ufficio non nega affatto la presenza dei requisiti previsti dalla norma citata e dunque gli stessi devono considerarsi pacifici e non contestati.
Il diniego si basa su un infondato ed illegittimo motivo di natura formale e l'Ufficio non ha mai contestato o messo in dubbio la sussistenza dei suddetti requisiti richiesti dall'art 16 del D.LGS n. 147/2015 per poter beneficiare del regime agevolato in questione.
Va ricordato che, il comma 1 dell'art 16 del Decreto legislativo n. 147/2015, nella versione applicabile prevede che: per i soggetti che, dopo un periodo trascorso all'estero trasferiscono la residenza fiscale nel territorio dello Stato Italiano, i redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo prodotti in Italia siano esclusi da imposizione per il 70% del loro ammontare, per cinque periodi di imposta a decorrere da quello in cui la residenza è trasferita in Italia, a condizione che:
-i soggetti interessati non siano stati fiscalmente residenti in Italia nei due periodi d'imposta precedenti il trasferimento, e si impegnano a risiedere in Italia nei due periodi d'imposta precedenti il trasferimento, e si impegnano a risiedere in Italia per almeno due anni.
-l'attività lavorativa al rientro in Italia sia prestata prevalentemente nel territorio dello stato.
Ciò posto il ricorrente, alla luce della documentazione allegata all'istanza di rimborso dichiara che, sono soddisfatti tutti i requisiti richiesti dall'art 16 comma 1 del D.Lgs n. 147/2015. Con memorie aggiuntive del 12/09/2025 il ricorrente confermava le proprie richieste citando anche
Giurisprudenza favorevole.
L'Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Perugia ha chiesto la reiezione del ricorso dichiarandolo infondato in fatto e in diritto, e richiamando nelle proprie deduzioni Giurisprudenza favorevole.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso non è fondato, le motivazioni dell' Agenzia delle Entrate sono supportate da atti, documentazione e norme legislative tese a comprovarle , ed invero che, il regime speciale per i lavori impatriati di cui al già citato art 16 del Decreto Internalizzazione (D.Lgs n. 147/20215) comporta a decorrere dal periodo d'imposta
2016 una tassazione agevolata dei redditi prodotti dai contribuenti che trasferiscono la residenza fiscale in
Italia e che si impegnano a risiedervi per almeno due periodi d'imposta, svolgendo attività lavorativa nel territorio italiano - l'art 16, definisce compiutamente i requisiti oggettivi e soggettivi per accedere al regime speciale in esame.
Ai fini della operatività dell'agevolazione è inoltre richiesta l'effettuazione di una specifica opzione per il regime in commento. Per beneficiare di detto regime, in particolare, il lavoratore deve presentare una richiesta scritta al datore di lavoro, il quale applica il beneficio dal periodo di retribuzione successivo alla richiesta e, in sede di conguaglio, dalla data dell'assunzione, mediante applicazione delle ritenute sull'imponibile, ridotto della percentuale di reddito tassabile. Se l'impatriato non formula richiesta al datore di lavoro nel periodo d'imposta in cui è avvenuto il rimpatrio può darne evidenza nel modello dichiarativo, purché detto modello venga presentato nei termini di legge (intendendosi con ciò il termine ordinario di presentazione del mod. persone fisiche). Si considerano inoltre valide le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza del termine, salva la applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo (C.D dichiarazioni tardive).

Per questi motivi

non possono ritenersi idonee a perfezionare l'opzione in commento le dichiarazioni presentate oltre il termine di novanta giorni dalla scadenza dei termini ordinari. Tali dichiarazioni, ai sensi dell'art 2, comma 7 del DPR 322/11998 devono considerarsi omesse, costituendo solo “titolo per la riscossione delle imposte in base agli imponibili in esse indicati e delle ritenute indicate dai sostituti di imposta”.
E' dunque il legislatore ad indicare con estrema chiarezza quale sia l'unica valenza che detti modelli, escludendo pertanto che dagli stessi possano discendere ulteriori effetti, quali, ad esempio, la valida effettuazione di una opzione per il regime degli impatriati. La prassi della Agenzia delle Entrate si limita a sottolineare un principio fissato dalla legge non introducendo alcuna ulteriore condizione per la fruizione del regime agevolato.
Se l'impatriato non ha formulato alcuna richiesta al datore di lavoro nel periodo d'imposta in cui è avvenuto il rimpatrio, ne abbia evidenziato nelle relative dichiarazioni dei redditi, di cui i termini risultano scaduti, per detti periodi d'imposta l'accesso è da considerarsi precluso. E' attraverso siffatto contegno che la parte manifesta inequivocabilmente la volontà di aderire al regime in commento. L'adeguamento allo studio di settore come anche per l'opzione per un regime fiscale agevolativo, si declinano come scelte che incidono sul quantum e sull'an del tributo e, pertanto , non possono essere emendate oltre i termini previsti dalla legge. ( Cass. sentenze nn. 12782/2018 ; 11524/2018; 10029/2017;).
Deve quindi escludersi radicalmente la possibilità di esercitare l'opzione in sede di istanza di rimborso o di dichiarazione integrativa a favore, presentata oltre il termine di 90 giorni, non essendo possibile ricorrere a detti istituti giuridici per emendare una dichiarazione di volontà.
La Circolare 33/2020 dell'Agenzia delle Entrate, nel rimarcare la sussistenza di tale preclusione, non fa altro che interpretare le previsioni rilevanti, evidenziando un limite già presente nell'Ordinamento, derivante dalla corretta qualificazione della opzione come dichiarazione di volontà, della impossibilità, in aderenza agli orientamenti del Supremo Collegio, di effettuare detta operazione mediante modello integrativo. In altri termini la presentazione di una autonoma istanza di rimborso non può surrogare l'assenza di un elemento di carattere costitutivo per l'accesso al beneficio fiscale, qual è la volontà espressa dal contribuente, di manifestarsi tempestivamente in una delle due modalità prescritte dalla normativa stessa
(Sentenze n. 4440/2022 , 3763/2023 della CGT di secondo grado della Lombardia).
Nel merito il ricorrente sostiene che rientrato in Italia proprio grazie alle competenze acquisite durante l'esperienza all'estero, gli veniva offerto il ruolo apicale di Direttore Commerciale per l'Italia presso il Società_2 S.p.A. presso la sede italiana della Società, ma in realtà non ha dimostrato di avere sottoscritto un nuovo contratto che non si ponga in continuità con quello antecedente al periodo dell'estero, o che possa aver dato ingresso ad un nuovo rapporto obbligatorio, in sostituzione di quello precedente, con nuove ed autonome situazioni giuridiche cui segua un mutamento sostanziale dell'oggetto della prestazione e del titolo del rapporto.
Ciò posto, il ricorso va respinto.
Le spese devono seguire la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.
Condanna la parte ricorrente al pagamento delle spese di lite, liquidate complessivamente in € 500,00.
Perugia, lì 24/09/2025
IL RELATORE IL PRESIDENTE