Sentenza n. 15/2026
Depositata il 07/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di GENOVA Sezione 1, riunita in udienza il 25/11/2025 alle ore 12:00 con la seguente composizione collegiale:
, Presidente BOLOGNESI MAURO PARENTINI MIRKO, Relatore
, IC SC ANGELO
in data 25/11/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 733/2025 depositato il 24/06/2025
proposto da
Ricorrente_1 Sa - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
1 Ag. Dogane E Monopoli Uadm Genova - Sede Genova
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- PROVVEDIMENTO IRROGAZIONE SANZIONI n. 16908RU - 262102/2025 OG AZ
- sul ricorso n. 734/2025 depositato il 24/06/2025
proposto da
Ricorrente 2 Srl - P.IVA_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Dogane E Monopoli Uadm Genova - Sede Genova
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- PROVVEDIMENTO IRROGAZIONE SANZIONI n. 16908RU OG AZ
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 1065/2025 depositato il 26/11/2025 2

1. Esposizione dei motivi del ricorso e delle controdeduzioni dell'Agenzia delle Dogane. Le società Ricorrente_1 SA, quale obbligata in via principale, e Ricorrente 2 Srl, quale responsabile in solido, con i ricorsi ivi riuniti, hanno chiesto che questa Corte di Giustizia Tributaria annullasse l'atto di irrogazione della sanzione tributaria prot. n. 16908RU
- 262102/2025 con il quale l'Agenzia delle Dogante ha irrogato alle stesse la sanzione amministrativa di € 30.000,00. Le società hanno premesso che per diversi anni, nell'ambito delle rispettive attività, hanno proceduto all'importazione di mangimi per animali domestici. Espone che i mangimi per animali domestici possono essere ascritti alla voce doganale - VD 23091090 (dazio 9,6%), che però è voce doganale residuale rispetto a quella di cui alla voce 2309 (“Preparazioni dei tipi utilizzati per l'alimentazione degli animali”) e a quella di cui alla VD 23091011 (dazio zero) la quale specificamente prevista per i prodotti che contengono quote di glucosio e/o di amido. Deducono le ricorrenti che, seguendo il criterio delle linee di specificazione proprio della Nomenclatura Combinata delle merci di cui al Reg. UE n. 2658/87 e ss. modifiche, alla VD 23091011 sono infatti classificati, tra le “Preparazioni dei tipi utilizzati per l'alimentazione degli animali”, gli: - Alimenti per cani o gatti, condizionati per la vendita al minuto:
- - contenenti amido o fecola, glucosio o sciroppo di glucosio, maltodestrina o sciroppo di maltodestrina delle sottovoci 1702 30 50, 1702 30 90, 1702 40 90, 1702 90 50 e 2106 90 55 o prodotti lattiero-caseari
- - - contenenti amido o fecola, o glucosio o maltodestrina, o sciroppo di glucosio o sciroppo di maltodestrina
- - - - non contenenti amido o fecola o aventi tenore, in peso, di tali materie inferiore o uguale a 10 %:
- - - - - non contenenti prodotti lattiero-caseari o aventi tenore, in peso, di prodotti lattiero-- caseari inferiore a 10 %. Alla VD 23091090, invece, tra “Preparazioni dei tipi utilizzati per l'alimentazione degli animali” sono classificate, tra le altre, le preparazioni diverse da quelle sopra specificate. Pertanto, continuano le ricorrenti, l'appartenenza alla VD 23091090 viene determinata per via residuale dovendosi, conseguentemente, ascriversi a tale voce un prodotto privo delle specifiche tecniche o compositive qualificanti la VD 23091011. Ciò premesso in linea generale sulle voci doganali che vengono in emersione nel caso in specie espongono in fatto che sarebbe pacifico e non controverso che i prodotti qualificabili come mangimi per cani o per gatti possono essere classificati alla VD 23091011 se ed in quanto contengano, tra l'altro, amido in misura superiore, in quantità, allo 0,5%, oppure glucosio, senza che per quest'ultima componente venga prescritta alcuna misura minima di
3 presenza al fine della classificazione in tale voce doganale. Deduce che ciò che costituisce motivo di contrasto tra la ricorrente e la Dogana sarebbe dato dal fatto che quest'ultima, nonostante il dato legislativo non faccia riferimento ad una soglia minima di glucosio nei preparativi per cibi per animali, gli uffici tecnici doganali ritengono, contravvenendo al chiaro contenuto letterale della definizione della voce doganale, che la ridotta presenza di glucosio sia “non apprezzabile” con conseguente iscrizione mei prodotti importati alla VD 23091090 e loro assoggettamento a dazio. In particolare rileva la ricorrente che il Laboratorio Chimico di Genova per conto della Dogana di Genova e di quella della Spezia, a differenza del laboratorio di Trieste, hanno nel tempo valutato questa presenza, in quanto troppo ridotta, come “non merceologicamente rilevante”; lo stesso Laboratorio Chimico delle Dogane di Genova ha determinato il prodotto prima in quantità ridotte, poi ha determinato il prodotto con la formula “LOQ” (limit of quantification, ossia presente ma non quantificabile), poi “non rilevabile” e poi ancora con la formula “LOD” (limit of detection, ossia presente ma sotto il limite di rilevabilità); mai, tuttavia, il prodotto è stato certificato come “assente”, ma è sempre stato trattato come tale, almeno ai fini fiscali per l'applicazione della relativa tassazione. Fa presente che la Direzione Centrale Dogane dell'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, la quale, riferendosi alla libera attività di accertamento dei singoli Uffici, ha tuttavia osservato con un apposito provvedimento (prot. 132059 del 20 settembre 2019) che la presenza di un componente non può essere oggetto di apprezzamento e valutazione circa la sua quantità, nel caso in cui la norma non fissa, come nel caso che ci occupa, soglie di sorta: se il componente (nel caso di specie il glucosio) è presente ed esso è determinante per la classificazione di un prodotto, esso deve appunto essere valutato come tale. Con il primo motivo di ricorso deduce, sulla base delle considerazioni sopra esposte, la manifesta contraddizione della motivazione dell'atto che, pur non negando l'inesistenza del glucosio, a differenza di altre sostanze di cui viene chiaramente esclusa l'esistenza nei campioni, si trincera dietro pretesi indici minimi di rilevanza di cui non c'è traccia nel dato normativo. A titolo di esempio dell'insufficiente motivazione rileva che, se fossero corrette le posizioni dell'Ufficio, verrebbe da chiedersi la ragione per la quale il maltosio può dirsi (“ontologicamente”) assente, mentre il glucosio non può essere altrettanto, risultando invece
“non rilevabile”, ovvero “LOD” (o come in altri casi LOQ o non apprezzabile). Fa presente che della questione, ossia dell'apprezzabilità o meno di soglie minime di prodotto ai fini della classificazione doganale dei beni in questione (mangimi per animali con o senza glucosio), si è altresì occupata la Commissione Tributaria Regionale per la Liguria la quale, con la decisione n. 891 del 2017, aveva censurato ogni ipotesi di individuazione di soglia di rilevabilità o apprezzamento di un ingrediente, confermando il primo grado favorevole al contribuente. Richiama a favore della propria tesi Cassazione n. 2902/2023 la quale in motivazione espone:
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3.5. invero, come correttamente evidenziato da parte controricorrente, la voce 23091011 della tariffa prevede l'esenzione dai dazi (per quanto interessa in questa sede) per gli alimenti per cani o gatti "contenenti amido o fecola, glucosio o sciroppo di glucosio, maltodestrina o sciroppo di maltodestrina delle sottovoci 17023050, 17023090, 17024090, 17029050 e 21069055 o prodotti lattiero caseari" e per quelli "contenenti amido o fecola o glucosio o maltodestrina o sciroppo di glucosio o sciroppo di maltodestrina";

3.5.1. la tariffa, pertanto, si limita ad affermare che, in presenza di glucosio o di sciroppo di glucosio, si applica l'esenzione daziaria, ma non specifica il quantitativo al di sotto del quale la presenza del glucosio diventa irrilevante” In subordine deduce l'illegittimità delle sanzioni irrogate per assenza dell'elemento soggettivo minimo della colpa e per la violazione delle disposizioni di cui all'art. 5 del D.Lgs. n. 472 del 1997 avendo le ricorrenti tenuto una condotta diligente ed improntata alla buona fede ed alla leale collaborazione. Deduce che, qualora le motivazioni di parte non dovessero trovare accoglimento, bisognerebbe concludere circa l'obiettiva incertezza della Tariffa doganale recata dal regolamento n. 2658/87 e ss. e delle Note Esplicative del Sistema Armonizzato con conseguente illegittimità delle sanzioni per violazione delle disposizioni di cui all'art. 6 del D.Lgs. n. 472 del 1997. Deduce, in ulteriore subordine l'applicazione del nuovo sistema sanzionatorio più favorevole al contribuente di cui all'art. 96 D.Lgs. n. 141/2024, che prevede una sanzione con una cornice edittale con un minimo del cento e un massimo del duecento per cento dei diritti evasi. In estremo subordine la violazione del principio di proporzionalità. L'Agenzia delle Dogane, nel ripercorrere gli snodi fondamentali dell'operazione doganale oggetto di causa, fa presente che il sistema automatizzato AIDA seleziona a campione il Laboratorio chimico presso cui verranno effettuate le analisi e, per pura casualità, nella fattispecie in esame le analisi (e quindi il certificato ASI 1013386 oggi in esame) sono state effettuate nel Laboratorio chimico di Trieste. Proprio quel laboratorio le cui analisi del passato le ricorrenti continuano a presentare come prova della presenza del glucosio. Richiama sentenze della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Liguria che ha confermato orientamento per cui non superando le pretese tracce di glucosio la soglia del LOD si intende Limit Of Detection, (differenziabile) dal LOQ si intende Limit Of Quantification, ovvero il limite inferiore di concentrazione di un elemento sotto il quale esso non può essere rilevato (LOD) o quantificato (LOQ) con sufficiente probabilità statistica, si ritiene che tale sostanza non possa dirsi ritenere presente. Entrambe le parti in vista dell'udienza di discussione hanno depositato ulteriori memorie in cui sviluppano le loro tesi difensive.

2. Motivazione. Il collegio osserva che la presenza o meno di glucosio nei mangimi importati, che segna appunto il discrimine tra le due voci doganali, non può non essere apprezzata – in conformità a quanto ritenuto anche dalla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Liguria (Sentenza 601/2025 dell'11 luglio 2025) - se non mediante specifica metodologia scientifica.
5 Sotto tale profilo il limite di rilevabilità (LOD) rappresenta la concentrazione minima di un analita che può essere distinta dal bianco (assenza dell'analita) con un certo livello di confidenza statistica. Un risultato “NR” (non rilevabile) significa che la concentrazione di glucosio è inferiore al LOD, ovvero non è possibile distinguere la presenza del glucosio dal rumore di fondo del metodo analitico usato. In termini pratici e scientifici, ciò equivale a non poter affermare la presenza dell'analita nel campione. Solo con un segnale superiore al LOD, è possibile affermare con certezza la presenza dell'analita oggetto di prova. Il LOD può pertanto essere definito come la più bassa concentrazione dell'analita rilevato applicando il metodo/procedura di prova, ad un livello di fiducia definito. Pertanto non essendo stato superata la soglia a partire dalla quale si può fondatamente ritenere la sussistenza della componente l'assunto delle ricorrenti della presenza appare basato su affermazione aprioristica. Sicché, come condivisibilmente evidenziato dalla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado, “un risultato di laboratorio inferiore al limite di rilevabilità equivale a un'assenza scientifica, che non consente di considerare il glucosio presente ai fini della classificazione doganale e dell'applicazione del dazio zero”. Peraltro l'esito delle analisi di laboratorio disposte dall'Agenzia delle Dogane sono divenuti definitivi in quanto le ricorrenti non hanno richiesto la doverosa ripresa del contraddittorio prevista dall'art. 61 del T.U.L.D., unica strada percorribile per la contestazione degli esiti dell'analisi. Dall'assenza della componente chimica della merce discende la correttezza della voce doganale applicata dall'amministrazione doganale. Quanto ai motivi di ricorso dedotti in via gradata il collegio osserva che la complessità delle indagini tecniche sottese all'accertamento della presenza o meno dell'analita, incidendo sul profilo probatorio, non è motivo che rende il dato normativo nebuloso o incerto – essendo sufficientemente chiara la differenziazione tra le voci doganali che vengono in emersione – sicché non vi è ragione per ritenere sussistente una condizione di oggettiva incertezza del quadro normativo di riferimento tale da rendere la trasgressione non punibile o da escludere qualsiasi profilo di colpa delle ricorrenti la cui condotta, al fine di individuare la voce doganale congruente con il prodotto importato, deve essere comunque improntata anche ad un principio di prudenza specie, in relazione a prodotti in cui già ex ante non è agevolmente rilevabile la presenza di una componente. Neppure può essere accolta la domanda subordinata di applicazione del nuovo regime sanzionatorio di cui al d.lgs. 141/2024 posto che tale regime, a norma dell'art. 7, comma 3 è applicabile alle sole “violazioni commesse a partire dalla data di entrata in vigore del presente decreto”, (4.10.2024) e, dunque, non può trovare applicazione alla dichiarazione doganale oggetto di giudizio risalente al 27.9.2024.
6 La doglianza in punto di violazione del principio di proporzionalità appare svolta in modo del tutto generico e, come tale, non si ritiene suscettibile di accoglimento. In considerazione della presenza di contrasti giurisprudenziali sul punto sussistono giusti motivi per compensare le spese di lite.

p.q.m.


La Corte respinge i ricorsi riuniti. Spese compensate. Genova 25.11.2025
Il IC relatore Il Presidente (dr. Mirko Parentini) (dr. Mauro Bolognesi)
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